謝文娟

摘 要 財政部2017年印發(fā)了《政府會計制度》（財會〔2017〕25號文），要求政府單位自2019年1月1日起執(zhí)行《政府會計制度》，提出單位可根據(jù)實際情況自行選擇是否編制現(xiàn)金流量表，如果編制應(yīng)當(dāng)采用直接法。各單位及財會人員對新制度的理解和掌握程度不同，對現(xiàn)金流量表編制的準(zhǔn)確性有著不同程度的影響。本文首先闡述了事業(yè)單位現(xiàn)金流量表的現(xiàn)金范圍及現(xiàn)金流量表直接法的編制原理，然后對現(xiàn)金流量表直接法編制過程中存在的問題進行了分析，最后針對問題提出了解決對策，以期能為提高事業(yè)單位現(xiàn)金流量表的編制質(zhì)量提供借鑒。

關(guān)鍵詞 現(xiàn)金流量表 政府會計 科學(xué)事業(yè)單位

為了規(guī)范政府的會計核算，保證會計信息質(zhì)量，財政部2017年印發(fā)了《政府會計制度》（財會〔2017〕25號文），自2019年1月1日起執(zhí)行，鼓勵行政事業(yè)單位提前執(zhí)行。新制度體現(xiàn)了財務(wù)會計和預(yù)算會計適度分離且互相銜接的全新會計核算模式，《政府會計制度》根據(jù)新的核算內(nèi)容和要求，對報表的結(jié)構(gòu)進行了優(yōu)化調(diào)整，能夠在財務(wù)會計的核算基礎(chǔ)上編制財務(wù)報告，并根據(jù)預(yù)算會計填報決算報告。

新制度中明確指出“單位可根據(jù)實際情況自行選擇是否編制現(xiàn)金流量表，如果編制應(yīng)當(dāng)采用直接法”，現(xiàn)金流量表作單位會計報表中的重要組成部分，行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)定期編制，正確披露會計期間的現(xiàn)金流入流出情況，為報表使用者提供準(zhǔn)確及時的政府會計主體財務(wù)狀況和資金運行情況。

一、事業(yè)單位現(xiàn)金流量表中現(xiàn)金的范圍及直接法的簡介

事業(yè)單位是以政府職能及公益服務(wù)為主要工作任務(wù)的公益性單位和非公益性職能部門，它參與社會事務(wù)管理，履行管理和服務(wù)職能，以為社會服務(wù)為目標(biāo)，從事關(guān)系國計民生的教育、科技、文化、衛(wèi)生等領(lǐng)域的活動?？茖W(xué)事業(yè)單位作為以科技研發(fā)為主業(yè)的事業(yè)單位，是以國家的財政資金作為經(jīng)費支出，承擔(dān)著國家科技研發(fā)項目的從事公益服務(wù)的事業(yè)單位。新頒布的《政府會計制度》要求行政事業(yè)單位需按照財政主管部門統(tǒng)一的報表格式和編制要求，提供數(shù)字真實可靠、內(nèi)容完整、編報及時的會計報表，以及能夠如實反映事業(yè)單位在一定期間的收支狀況、單位運行情況和現(xiàn)金流量等信息的書面文件，這是上級部門考量及指導(dǎo)其預(yù)算執(zhí)行及編制下期預(yù)算收支的重要依據(jù)。

政府財務(wù)會計報表—現(xiàn)金流量表中的現(xiàn)金是指政府會計主體單位的庫存現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金、零余額用款額度、財政應(yīng)返還額度和三個月到期的銀行承兌匯票，以及以財政直接支付方式支出的款項。

現(xiàn)金流量表根據(jù)政府會計主體的業(yè)務(wù)活動特點，反映日常活動、投資活動、籌資活動的現(xiàn)金流入量和流出量，并對“本年金額”與“上年金額”進行分析對比列示。

現(xiàn)金流量表的直接編制法是通過現(xiàn)金收入和現(xiàn)金流出的主類別分別列示業(yè)務(wù)活動的現(xiàn)金流量，一般以收入為起點，對現(xiàn)金科目、資產(chǎn)負債表、科目余額表及明細賬中現(xiàn)金的流入和流出進行分析填列。

二、科學(xué)事業(yè)單位現(xiàn)金流量表直接編制法中存在的問題

根據(jù)財政部對政府會計財務(wù)報表和預(yù)算會計報表的編制要求，筆者結(jié)合工作實踐，對利用直接法分析填列現(xiàn)金流量表的過程中遇到的問題進行了探討和分析。

（一）財務(wù)人員對現(xiàn)金流量表的編制不熟悉

長期以來，我國行政事業(yè)單位在財務(wù)管理和會計核算中一直未要求編制現(xiàn)金流量表。新制度下的現(xiàn)金流量表需要運用直接法，對財務(wù)會計科目之間的關(guān)系及相關(guān)明細賬進行分析填列。報表的準(zhǔn)確性與單位財務(wù)人員對當(dāng)期各項業(yè)務(wù)的了解程度及賬套科目的把握緊密相關(guān)，同時，由于新制度剛剛頒布，每個單位、每個會計人員對新制度的學(xué)習(xí)掌握程度不同，這也會造成按直接法編制可能會出現(xiàn)報表項目金額不準(zhǔn)確的情況。

（二）現(xiàn)金流量表的編制手段有待完善

由于政府會計和企業(yè)會計的會計科目設(shè)置及每個科目的核算內(nèi)容有所不同，政府會計制度25號文中對現(xiàn)金流量表的直接編制法未作實操性的具體描述，所以政府會計的現(xiàn)金流量表的編制準(zhǔn)確性取決于每個單位賬套設(shè)置的合理性、會計人員對準(zhǔn)則制度和本單位賬套的把握程度以及對單位實際現(xiàn)金流的掌握情況。這需要廣大會計人員不斷學(xué)習(xí)準(zhǔn)則制度，研究出適合自己單位的編制方法。

（三）日?；顒赢a(chǎn)生的現(xiàn)金流量項目不健全

日?；顒赢a(chǎn)生的現(xiàn)金流量反映事業(yè)單位本年日常經(jīng)濟活動所產(chǎn)生的現(xiàn)金的流入和流出情況。日?；顒拥默F(xiàn)金流入項目主要為“財政基本支出撥款收到的現(xiàn)金”“財政非資本性項目收到的現(xiàn)金”“事業(yè)活動收到的除財政撥款以外的現(xiàn)金”“收到的其他與日常活動有關(guān)的現(xiàn)金”，日常活動的現(xiàn)金流出項目有“購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”“支付給職工以及為職工支付的現(xiàn)金”“支付的各項目稅費”“支付的其他與日?；顒佑嘘P(guān)的現(xiàn)金”。

政府會計制度總說明中要求財務(wù)報表中要按收付實現(xiàn)制編制《現(xiàn)金流量表》，這張表與同樣以收付實現(xiàn)制編制的預(yù)算會計報表體系中的《預(yù)算收入支出表》及《財政撥款預(yù)算收入支出表》在現(xiàn)金流入項目中對資金來源部分可以做到互相補充和細化，但在現(xiàn)金流出項目中未對不同來源的資金支出進行分析列示?？茖W(xué)事業(yè)單位主要工作業(yè)務(wù)來源于財政撥款的財政科研項目，這部分財政項目資金應(yīng)作為其主要反映的經(jīng)濟業(yè)務(wù)和事項，體現(xiàn)在《現(xiàn)金流量表》日常活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流出各項目中。

如果能夠在日?；顒蝇F(xiàn)金流出的各項目下加一行分項，使該分項體現(xiàn)出財政項目資金的分項支出金額，就可以更清晰地反映出使用財政資金的科研項目在每項日常活動中的現(xiàn)金流出情況，便于報表使用者對科研項目的預(yù)算及完成情況有更深入的對比和分析。

（四）投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量與籌資活動現(xiàn)金流量缺乏對應(yīng)關(guān)系

現(xiàn)金流量表中投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是反映單位本年為購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施、處置不動產(chǎn)及對外投資而發(fā)生的現(xiàn)金流入和流出情況。與之對應(yīng)的籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是體現(xiàn)單位為籌備投資活動需要的資金所發(fā)生的流入和流出的現(xiàn)金量。

科學(xué)事業(yè)單位是以科技研發(fā)為主業(yè)的公益服務(wù)單位，其單位基礎(chǔ)建設(shè)及事業(yè)發(fā)展主要依賴于政府的資金扶持，建議在投資活動中“購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施等支付的現(xiàn)金”的項目下設(shè)分項，體現(xiàn)財政為科學(xué)事業(yè)單位資本性項目建設(shè)和業(yè)務(wù)的擴展所提供的專項投資的現(xiàn)金支出情況，使之與籌資活動中的“財政資本性項目撥款收到的現(xiàn)金”相對應(yīng)，更完整地列示出這部分財政資金的來源及支出情況。

三、完善科學(xué)事業(yè)單位現(xiàn)金流量表編制的建議

為提高現(xiàn)金流量表的編制質(zhì)量，應(yīng)向管理部門提供更為可靠的決策依據(jù)。我們需要提高財務(wù)人員的專業(yè)素質(zhì)，利用現(xiàn)代信息化手段提升信息的準(zhǔn)確性和工作效率，并在實際工作中根據(jù)業(yè)務(wù)特殊性不斷完善會計信息的質(zhì)量。

（一）加強對財務(wù)人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)與考核

會計人員應(yīng)加強自身的業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)，深入了解單位內(nèi)部資金流動關(guān)系，通過網(wǎng)絡(luò)等途徑不斷提高自身專業(yè)水平。事業(yè)單位也應(yīng)根據(jù)實際情況組織會計人員參加相關(guān)的培訓(xùn)及交流，使會計人員有機會開闊視野和借鑒好的學(xué)習(xí)和工作方法，此外，還可以通過各種形式的內(nèi)部考核促使員工提升業(yè)務(wù)能力。

（二）改進事業(yè)單位會計報表的編制手段

事業(yè)單位應(yīng)積極運用現(xiàn)代信息技術(shù)手段，按照財政部相關(guān)會計信息化的工作標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)范開展會計信息化，向報表使用者提供符合政府會計準(zhǔn)則和制度的報告。

在實際工作中，筆者以執(zhí)行《政府會計制度》的科學(xué)事業(yè)單位月末財務(wù)會計科目余額及相關(guān)明細賬數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，采用直接法對財務(wù)報表中的現(xiàn)金流量表進行了分析試算。由于會計人員對政府會計制度的學(xué)習(xí)掌握情況及對單位賬套內(nèi)涉及的經(jīng)濟業(yè)務(wù)的了解程度存在差異，以手工直接法分析填列的現(xiàn)金流量表，編制效率比較低，且最終計算的現(xiàn)金凈流量會與負債表現(xiàn)金的凈增長有或多或少的誤差。

基于以上原因，在日常工作中我們可以請軟件公司對現(xiàn)金類科目設(shè)置現(xiàn)金流量必輸?shù)囊螅谌粘ｄ浫霊{證時就輸入相對應(yīng)的現(xiàn)金流量項目，或者可依收付實現(xiàn)制，按日?；顒?、投資活動和籌資活動用EXCLE對多欄式現(xiàn)金流量表對單位業(yè)務(wù)的現(xiàn)金流入和流出情況進行直接統(tǒng)計歸集。每一筆現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)中錄入流量的項目，既便于核對流量項目分類的正確性，提高現(xiàn)金流量表的準(zhǔn)確性，也可以在平時分擔(dān)月末繁重的工作量。

（三）完善日?；顒赢a(chǎn)生的現(xiàn)金流量的項目

為了更好地反映科學(xué)事業(yè)單位財政項目資金的使用情況，建議在日?；顒赢a(chǎn)生流出現(xiàn)金的各分項下增加“其中，財政非資本性項目撥款支付的現(xiàn)金”，統(tǒng)計和歸集由財政項目資金支出的現(xiàn)金流出，以便和日?，F(xiàn)金流入中的“財政非資本性項目撥款收到的現(xiàn)金”相對應(yīng)，從而更完整地反映財政項目資金的使用情況。

（四）增設(shè)財政資本性項目撥款支付的現(xiàn)金項目

應(yīng)在投資活動的現(xiàn)金流出中“購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施等支付的現(xiàn)金”項下增加“其中，財政資本性項目撥款支付的現(xiàn)金”，使之與財政基建項目在籌資活動中的“財政資本性項目撥款收到的現(xiàn)金”相呼應(yīng)，從而比較全面地反映財政基建項目的現(xiàn)金流量。

四、結(jié)語

科學(xué)事業(yè)單位的主要工作任務(wù)是財政項目的科技研發(fā)，這部分財政資金如果能在現(xiàn)金流量表中體現(xiàn)，就可以更完整、清晰地反映國家財政項目資金的流入和流出情況，便于報表使用者更好地了解和評價科學(xué)事業(yè)單位取得和使用這部分現(xiàn)金的能力。

在政府會計制度正式頒布并實施的初期，現(xiàn)金流量表作為政府會計制度中財務(wù)報表的重要組成部分，應(yīng)得到更多會計人員的關(guān)注和學(xué)習(xí)。

（作者單位為中國地質(zhì)科學(xué)院勘探技術(shù)研究所）

參考文獻

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