張曉露

摘 要：會計(jì)政策在制定過程中，留下了一些可供選擇的空間，這就為企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃創(chuàng)造了有利條件。如果企業(yè)在選擇會計(jì)政策的同時(shí)能夠兼顧納稅籌劃需要，將二者聯(lián)系在一起考慮，不僅能降低企業(yè)的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)、減少企業(yè)的資本風(fēng)險(xiǎn)，還能為企業(yè)提高經(jīng)營效益和市場競爭力提供助力。

關(guān)鍵詞：納稅籌劃;會計(jì)政策選擇;理由;影響因素

一、企業(yè)納稅籌劃理由

（一）合理合法運(yùn)用權(quán)益

市場經(jīng)濟(jì)賦予了企業(yè)充分的經(jīng)營自主權(quán)，在市場場域中，企業(yè)的經(jīng)營行為具有自主化性質(zhì)，企業(yè)的經(jīng)營利益具有獨(dú)立化性質(zhì)。由于市場是一個(gè)充滿競爭的領(lǐng)域，企業(yè)時(shí)刻面臨被競爭對手超越甚至是被市場淘汰的危險(xiǎn)，所以，企業(yè)總是試圖在合理合法的框架內(nèi)盡可能讓自己的經(jīng)營利益達(dá)到最大化。納稅籌劃作為提高企業(yè)經(jīng)營利益的一個(gè)有效手段，近年來頗受業(yè)界重視。這是因?yàn)?，一方面，國家在制定稅收政策時(shí)，會為企業(yè)提供一些優(yōu)惠條件，特別是對高新技術(shù)產(chǎn)品，國家在稅收方面的優(yōu)惠幅度是非常大的;另一方面，國家在制定會計(jì)政策時(shí)，基于對各方利益的均衡考慮，也會為會計(jì)政策選擇保留一定的空間。這兩個(gè)原因，都為企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃提供了充分的理由，而且這還是企業(yè)的合理合法權(quán)益。

（二）減輕稅費(fèi)負(fù)擔(dān)

企業(yè)向政府繳納稅費(fèi)，其實(shí)也是一種償債行為，但這種償債不同于普通的償債，企業(yè)在償還其他一般性債務(wù)時(shí)，在支付方式上是比較靈活的，例如，雙方互債就是一種常用的方式，并且企業(yè)還可以不通過現(xiàn)金完成結(jié)算。但是，企業(yè)向政府交納的稅費(fèi)則不然，企業(yè)向政府交納的稅費(fèi)不僅具有強(qiáng)制性和單向性，而且必須完全以現(xiàn)金形式進(jìn)行支付，企業(yè)與政府之間不可能“互債”，企業(yè)必須無條件履行納稅義務(wù)。在這種剛性的償債規(guī)定下，企業(yè)一旦發(fā)生現(xiàn)金流量拮據(jù)，短時(shí)間無法融到資金，無法按時(shí)繳納稅費(fèi)，就會受到稅務(wù)機(jī)關(guān)的經(jīng)濟(jì)處罰，甚至還有可能被納入黑名單掛出來“示眾”，企業(yè)不單要在經(jīng)濟(jì)上遭受損失，在社會信譽(yù)上也同樣會遭受損失。但正如前面所說，國家在制定稅收政策和會計(jì)政策時(shí)，是頗具人性化的，在制定稅收政策時(shí)為企業(yè)提供了很多可供享受優(yōu)惠的機(jī)會，在制定會計(jì)政策時(shí)也給企業(yè)留有一定的可供選擇的空間，如果企業(yè)對稅收政策和會計(jì)政策能有一個(gè)全面的掌握，并能靈活運(yùn)用，那么企業(yè)就可以借此達(dá)到一定條件下對某些稅費(fèi)的少交、不交，或者延遲繳納，企業(yè)的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)由此將大為減輕，或者至少也能讓企業(yè)眼前迫在眉睫的壓力可以得到一定程度的釋緩。當(dāng)然，企業(yè)為此所進(jìn)行的納稅籌劃行為同樣是合理合法的。

二、企業(yè)納稅籌劃影響因素

（一）政策因素

政策因素主要來自于政府在制定會計(jì)政策時(shí)為兼顧各方利益留下了可供選擇的空間。企業(yè)作為市場經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行主體，追逐利潤是其動力，追求經(jīng)濟(jì)效益最大化是其本性，只要不違背原則，不觸犯法律，企業(yè)肯定是要選擇于己有利的會計(jì)政策，以降低稅費(fèi)成本，增加經(jīng)營收入。

（二）主觀因素

所謂主觀因素，這里主要是指企業(yè)管理層對納稅籌劃的思考方式和對會計(jì)政策的解讀方式。企業(yè)管理層往往也是企業(yè)的決策層，他們實(shí)際掌控了企業(yè)的執(zhí)行力，他們的觀點(diǎn)和行為方式與企業(yè)管理走向密切相關(guān)。以納稅籌劃而言，企業(yè)管理層的主觀認(rèn)識在很大程度上決定了如何運(yùn)用和選擇會計(jì)政策。

（三）企業(yè)高管因素

企業(yè)高管是企業(yè)各項(xiàng)發(fā)展政策、發(fā)展規(guī)劃的實(shí)際執(zhí)行人，企業(yè)高管掌控了企業(yè)各個(gè)核心部門和各個(gè)重要分支機(jī)構(gòu)，企業(yè)高管的薪酬待遇、津貼福利等往往與企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績有緊密的聯(lián)系，在這種情況下，企業(yè)高管出于對個(gè)人利益的考慮，當(dāng)然希望讓企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績看上去好看，至少是賬面看上去要好看，于是在選擇會計(jì)政策時(shí)，企業(yè)高管會選擇于己有利的一面。

（四）債權(quán)人因素

作為債權(quán)人，當(dāng)然希望自己投入企業(yè)的資金能夠按時(shí)足額歸還，并獲得相應(yīng)的溢價(jià)，因此，債權(quán)人對企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營業(yè)績、現(xiàn)金流量情況等是非常關(guān)注的。如果企業(yè)不能按時(shí)足額讓債權(quán)人獲得相應(yīng)的投資回報(bào)，債權(quán)人就會對企業(yè)失去信心，那么企業(yè)未來的經(jīng)營局面就會出現(xiàn)不穩(wěn)定因素。所以，企業(yè)在選擇會計(jì)政策時(shí)，必然還需要對增加收益、償還債務(wù)等問題進(jìn)行認(rèn)真考慮。

（五）員工因素

員工是企業(yè)最基本的組織細(xì)胞，是企業(yè)經(jīng)營活動的直接參與人，是企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的直接制造者，企業(yè)在發(fā)展進(jìn)程中，為了激勵員工，通常都會讓員工的薪酬績效與企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績保持高度的關(guān)聯(lián)性，員工作為企業(yè)經(jīng)營活動的直接參與人，在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告會計(jì)信息方面具有一定的優(yōu)勢，員工為讓自己能夠獲得更多的績效報(bào)酬，也會利用自己的信息優(yōu)勢來影響會計(jì)政策選擇。

三、企業(yè)納稅籌劃會計(jì)政策選擇

（一）存貨計(jì)價(jià)法

按照我國會計(jì)政策和稅法法規(guī)的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)在對實(shí)際成本進(jìn)行核算時(shí)，可以根據(jù)存貨發(fā)出的具體情況來選擇核算方法，比如，企業(yè)可以選擇先進(jìn)先出法或是加權(quán)平均法等。但是，由于企業(yè)選擇計(jì)價(jià)核算方法的不同，得出的核算結(jié)果也會有所不同，所以對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況盈虧和對所得稅等產(chǎn)生的影響也就不同，這就要求企業(yè)在選擇計(jì)價(jià)方法時(shí)，必須要對自身當(dāng)時(shí)所處的實(shí)際情況（如環(huán)境和物價(jià)波動等因素）進(jìn)行充分考慮。例如，如果當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境為持續(xù)通貨膨脹，那么企業(yè)就應(yīng)選擇后進(jìn)先出的計(jì)價(jià)法，這樣有助于企業(yè)以降低凈收益的方式實(shí)現(xiàn)減稅，再如，如果當(dāng)時(shí)正處于免稅期，那么企業(yè)就應(yīng)選擇先進(jìn)先出的計(jì)價(jià)法來降低當(dāng)期成本，擴(kuò)大當(dāng)期利潤，讓所得利潤與所得免稅額成正比例關(guān)系，這樣有助于提高免稅額度。

（二）固定資產(chǎn)折舊法

固定資產(chǎn)折舊法指的是企業(yè)將固定資產(chǎn)在其使用年限中產(chǎn)生的損耗轉(zhuǎn)移到商品或費(fèi)用中所對應(yīng)的價(jià)值部分。企業(yè)每年分?jǐn)偟墓潭ㄙY產(chǎn)耗費(fèi)是企業(yè)成本核算中的一些重要內(nèi)容，如果運(yùn)用得當(dāng)，可以讓企業(yè)節(jié)省很大一筆稅收費(fèi)用。企業(yè)在采用固定資產(chǎn)折舊計(jì)算方法之前，需先行確定折舊的范圍。我國現(xiàn)行會計(jì)政策允許企業(yè)在計(jì)算中采用不同的折舊方法。例如，企業(yè)可以選擇平均年限法，也可以選擇雙倍余額遞減法等。由于企業(yè)選擇不同的折舊法時(shí)得出的計(jì)算結(jié)果是不同的，企業(yè)據(jù)此分?jǐn)偟礁髌诘某杀疽膊粫嗤?，所以，?dāng)企業(yè)選擇不同折舊方法時(shí)，對各期利潤產(chǎn)生的影響也不會相同，這就為企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃提供了有利條件。

（三）攤銷法

攤銷是一種常用的會計(jì)處理方法，指的是企業(yè)長期使用的除去固定資產(chǎn)后的經(jīng)營性資產(chǎn)，企業(yè)可以根據(jù)它們的使用年限把它們的購置成本分?jǐn)偟讲煌哪甓?。按照會?jì)準(zhǔn)則規(guī)定，允許企業(yè)將攤銷費(fèi)用計(jì)入管理費(fèi)用。企業(yè)這樣做可以減少當(dāng)期利潤卻不會影響到現(xiàn)金流量。攤銷法也有很多種，如平均分?jǐn)偡?、不?guī)則攤銷法等。企業(yè)在運(yùn)用攤銷法進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，也需要有所選擇。比如，企業(yè)可以選擇最小稅收，也可以選擇最大攤?cè)?。企業(yè)在運(yùn)用攤銷法時(shí)需遵循以下原則：一是對于支出費(fèi)用要及時(shí)進(jìn)行審核和入賬;二是對于可以預(yù)計(jì)的損益部分要以預(yù)提的方式提前入賬;三是要選擇允許范圍內(nèi)的最短攤銷年限;四是要對費(fèi)用的列支限額詳盡掌握，并重點(diǎn)采用上限列支。

（四）壞賬準(zhǔn)備法

以壞賬準(zhǔn)備法進(jìn)行納稅籌劃有兩方面內(nèi)容，其一是計(jì)提方法的選擇，其二是計(jì)提比例的選擇。

首先，計(jì)提方法的選擇有三種，分別是應(yīng)收賬款余額百分比法、賬齡分析法和銷貨百分比法。當(dāng)企業(yè)選擇不同的計(jì)提方法時(shí)，對壞賬期間產(chǎn)生的期間費(fèi)用、應(yīng)稅所得、應(yīng)納稅額等的影響是不同的，企業(yè)由此獲得的壞賬準(zhǔn)備額也是不同的?？梢姡?jì)提方法的多元化給企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃留下了一定的浮動空間。

其次，計(jì)提比例的選擇要考慮兩種情況，一種情況是，計(jì)提比例會影響到計(jì)提金額，因而也會影響到企業(yè)的凈利潤和稅負(fù)，所以企業(yè)在選擇計(jì)提比例時(shí)，都會傾向于己有利的原則;另一種情況是，當(dāng)企業(yè)通過升高計(jì)提比例來達(dá)到降低稅負(fù)目的時(shí)，也帶來了企業(yè)個(gè)股收益的降低，而個(gè)股收益的降低又會引發(fā)債權(quán)人等對企業(yè)經(jīng)營能力的不信任，因而還會影響到企業(yè)的市場聲譽(yù)。所以，企業(yè)在選擇納稅籌劃計(jì)提比例時(shí)，還需要考慮到個(gè)股利益因素。

（五）股權(quán)投資法

股權(quán)投資法包括兩種形式，分別是權(quán)益法和成本法。企業(yè)在具體實(shí)踐中選擇哪種核算方法，應(yīng)視股權(quán)投資企業(yè)的投資金額在所有者權(quán)益中所占比例的高低而定。一般來說，當(dāng)股權(quán)投資企業(yè)的投資金額占比較高時(shí)，宜選擇權(quán)益法，反之，當(dāng)股權(quán)投資企業(yè)的投資金額占比較低時(shí)，宜選擇成本法。關(guān)于投資企業(yè)占比高低應(yīng)如何界定，并沒有統(tǒng)一規(guī)制，現(xiàn)行資本市場普遍將20%視為區(qū)分占比高低的界限。

當(dāng)然，企業(yè)納稅籌劃的會計(jì)政策選擇并非只能受限于上述五種情況，除此以外，還有收入結(jié)算方式、債券溢價(jià)攤銷、外幣報(bào)表折算等多種方法可供企業(yè)進(jìn)行選擇。

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