劉運(yùn)嘉

摘要：一般情況下，審計(jì)收費(fèi)與審計(jì)質(zhì)量呈正向關(guān)系。注冊會(huì)計(jì)師要提供更高質(zhì)量的服務(wù)并在高質(zhì)量上創(chuàng)建聲譽(yù)，就需要更多的資本投入，這種投入需要通過價(jià)格得到補(bǔ)償;同樣地，高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)創(chuàng)造事務(wù)所和注冊會(huì)計(jì)師的品牌聲譽(yù)，會(huì)吸引審計(jì)市場的高級客戶，客戶規(guī)模較大，審計(jì)收費(fèi)較高。本文以方正事務(wù)所2017年審計(jì)業(yè)務(wù)為數(shù)據(jù)樣本，評價(jià)其審計(jì)質(zhì)量控制水平，研究其審計(jì)收費(fèi)合理性，并通過一系列的分析得出：其審計(jì)收費(fèi)不合理原因與審計(jì)質(zhì)量控制水平低下有關(guān)。建議方正事務(wù)所下一步審計(jì)質(zhì)量控制措施，以及如何測算合理的審計(jì)收費(fèi)。

關(guān)鍵詞：審計(jì)質(zhì)量;審計(jì)收費(fèi);審計(jì)成本;審計(jì)利潤

一、文獻(xiàn)綜述

（1）審計(jì)質(zhì)量

1.審計(jì)質(zhì)量的定義

DeAngelo（1981）提出，審計(jì)質(zhì)量是會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)客戶的會(huì)計(jì)系統(tǒng)存在違規(guī)現(xiàn)象并且報(bào)告這些違規(guī)現(xiàn)象的聯(lián)合概率，會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)客戶會(huì)計(jì)系統(tǒng)存在違規(guī)的可能性取決于會(huì)計(jì)師的技術(shù)能力，而報(bào)告違規(guī)現(xiàn)象的可能性則取決于其獨(dú)立性。

張龍平（1994）提出，審計(jì)質(zhì)量具體表現(xiàn)為審計(jì)人員的質(zhì)量和審計(jì)過程的質(zhì)量，最終體現(xiàn)為審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量（符合性和可靠性）。

張立民、漆江娜（2004）提出，審計(jì)質(zhì)量內(nèi)涵包括技術(shù)和獨(dú)立性兩個(gè)方面。

一是審計(jì)質(zhì)量的技術(shù)內(nèi)涵，是指審計(jì)師發(fā)現(xiàn)管理者違約行為的能力的大小，即審計(jì)師能否發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表的錯(cuò)漏。構(gòu)成審計(jì)質(zhì)量技術(shù)內(nèi)涵的主要因素有：專業(yè)人員的受教育程度及專業(yè)技術(shù)訓(xùn)練;審計(jì)師的專業(yè)判斷能力;審計(jì)師應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度以及事務(wù)所經(jīng)過長期研究與實(shí)踐積累的審計(jì)方法與技術(shù)（包括專有的審計(jì)程序、業(yè)務(wù)管理和質(zhì)量控制制度）等;二是審計(jì)質(zhì)量的獨(dú)立性內(nèi)涵，是指審計(jì)師誠實(shí)地報(bào)告其審計(jì)發(fā)現(xiàn)的可能性大小。

（2）審計(jì)收費(fèi)

Simunic（1980）以美國市場為背景建立經(jīng)典性審計(jì)收費(fèi)模型，并提出審計(jì)收費(fèi)由審計(jì)成本、正常利潤和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償所決定。這屬于正常審計(jì)收費(fèi)范疇。Higgs和Skantz（2006）認(rèn)為，異常審計(jì)收費(fèi)部分則反映審計(jì)師與客戶特定關(guān)系;DeAngelo（1981）將異常審計(jì)收費(fèi)界定為特定客戶“準(zhǔn)租金”。

（3）審計(jì)收費(fèi)與審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系

考察審計(jì)收費(fèi)與審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系，可以從正常審計(jì)收費(fèi)和異常審計(jì)收費(fèi)兩種情況討論。

1.正常審計(jì)收費(fèi)與審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系

一般情況下，審計(jì)收費(fèi)決定了會(huì)計(jì)師事務(wù)所愿意付出的審計(jì)成本的最高上限，從而也就影響著審計(jì)質(zhì)量的高低。也就是說，審計(jì)收費(fèi)與審計(jì)質(zhì)量成正向關(guān)系。Armada（1999）認(rèn)為，審計(jì)市場與一般產(chǎn)品市場一樣，審計(jì)師要提供更高質(zhì)量的服務(wù)并在高質(zhì)量上創(chuàng)建聲譽(yù)，就需要更多的資本投入，這種投入需要通過價(jià)格得到補(bǔ)償，因此，高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)理應(yīng)收取更高的費(fèi)用。

2.異常審計(jì)收費(fèi)與審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系

第一，審計(jì)收費(fèi)的提高會(huì)損害審計(jì)質(zhì)量。段特奇等（2013）檢驗(yàn)發(fā)現(xiàn)異常審計(jì)費(fèi)用損害了審計(jì)質(zhì)量，審計(jì)質(zhì)量會(huì)隨著正向異常審計(jì)費(fèi)用的增加而下降。

第二，低審計(jì)收費(fèi)損害審計(jì)質(zhì)量。Asthana和Boone（2012）發(fā)現(xiàn)負(fù)向異常審計(jì)收費(fèi)增加會(huì)導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量的下降;Blankle（2012）從財(cái)務(wù)報(bào)表重述角度驗(yàn)證支持低審計(jì)收費(fèi)導(dǎo)致更高的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

二、研究設(shè)計(jì)

（1）樣本設(shè)計(jì)

本文以方正事務(wù)所2017年數(shù)據(jù)為初始樣本，剔除驗(yàn)資業(yè)務(wù)后的樣本總量108個(gè)，包括報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)35個(gè)，專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)56個(gè)，管理咨詢業(yè)務(wù)17個(gè)。

（2）審計(jì)質(zhì)量評價(jià)設(shè)計(jì)

從事務(wù)所的角度來看，實(shí)施審計(jì)質(zhì)量評價(jià)主要從四個(gè)方面進(jìn)行：

1.從業(yè)人員素質(zhì)評價(jià)

用于對會(huì)計(jì)師事務(wù)所全部從事審計(jì)業(yè)務(wù)人員素質(zhì)的評價(jià)，可以從三個(gè)方面：

第一，注冊會(huì)計(jì)師比例。

為了合理使用審計(jì)人力資源，會(huì)計(jì)師事務(wù)所通常配備了一定數(shù)量的助理人員。但是助理人員過多，可能使審計(jì)質(zhì)量下降;助理人員過少，可能使審計(jì)人力資源浪費(fèi)。注冊會(huì)計(jì)師與助理人員的合理比例應(yīng)為1：1～2。

注冊會(huì)計(jì)師所占比例=（事務(wù)所執(zhí)業(yè)注冊會(huì)計(jì)師數(shù)量/事務(wù)所全部執(zhí)業(yè)人員數(shù)量）×100%

如果注冊會(huì)計(jì)師所占比例低于34%，則應(yīng)認(rèn)為可能對審計(jì)質(zhì)量發(fā)生影響。

第二，助理人員文化素質(zhì)狀況。

可用公式測定：

助理人員文化素質(zhì)狀況=（助理人員本科及以上學(xué)歷人數(shù)/全部助理人員數(shù)量）×60%+（助理人員中經(jīng)濟(jì)類專業(yè)學(xué)歷人數(shù)/全部助理人員數(shù)量）×40%

這個(gè)指標(biāo)的合理值應(yīng)為75%以上，偏低可能影響審計(jì)質(zhì)量。

第三，注冊會(huì)計(jì)師無違紀(jì)記錄的比例。

這一指標(biāo)可以反映出具有良好自律能力的注冊會(huì)計(jì)師所占的份額。

無違紀(jì)記錄的比例=（無違紀(jì)記錄的注冊會(huì)汁帥人數(shù)/事務(wù)所全部注冊會(huì)計(jì)師人數(shù)）×100%

這一指標(biāo)的合理比例應(yīng)為95%以上，如果偏低，可能產(chǎn)生反面的“示范效應(yīng)”，影響審計(jì)質(zhì)量。

2.質(zhì)量控制制度評價(jià)

用于評價(jià)審計(jì)質(zhì)量控制制度的建立、健全和實(shí)施情況，可以從兩個(gè)方面：

第一，審計(jì)質(zhì)量控制制度的完善程度。

這項(xiàng)指標(biāo)包括兩個(gè)方面的內(nèi)容，一是數(shù)量的完善;二是質(zhì)量的完善，采用綜合評分的方式。

A.審計(jì)質(zhì)量控制制度的數(shù)量完善程度=（實(shí)際建立的審計(jì)質(zhì)量控制制度數(shù)量/應(yīng)當(dāng)建立的審計(jì)質(zhì)量控制制度數(shù)量）×50%

應(yīng)當(dāng)建立的審計(jì)質(zhì)量控制制度應(yīng)當(dāng)包括：會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量控制工作規(guī)程，審計(jì)質(zhì)量控制工作規(guī)程實(shí)施細(xì)則，審計(jì)項(xiàng)目審計(jì)質(zhì)量控制辦法等。

B.審計(jì)質(zhì)量控制制度的質(zhì)量完善程度=（根據(jù)最新審計(jì)準(zhǔn)則修改完善的審計(jì)質(zhì)量控制制度數(shù)量/根據(jù)最新審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)修改完善的審計(jì)質(zhì)量控制制度數(shù)量）×50%

C.審計(jì)質(zhì)量控制制度的完善程度=審計(jì)質(zhì)量控制制度的數(shù)量完善程度A+審計(jì)質(zhì)量控制制度的質(zhì)量完善程度B

如果審計(jì)質(zhì)量控制制度的完善程度低于95%，應(yīng)視為不夠完善或不完善、未設(shè)立相應(yīng)的管理制度。

第二，審計(jì)質(zhì)量控制制度的實(shí)施程度。

審計(jì)質(zhì)量控制制度的實(shí)施程度=（實(shí)際實(shí)施的審計(jì)質(zhì)量控制制度數(shù)量/已頒布的審計(jì)質(zhì)量控制制度數(shù)量）×100%

如果審計(jì)質(zhì)量控制制度的實(shí)施程度低于95%，應(yīng)視為制度實(shí)施程度較差或很差。如果高于95%，應(yīng)認(rèn)為制度的實(shí)施程度滿意。

3.作業(yè)質(zhì)量評價(jià)

對審計(jì)作業(yè)質(zhì)量的評價(jià)，可以依據(jù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所復(fù)核人員對審計(jì)項(xiàng)目檢查中發(fā)現(xiàn)的問題多少來判斷。

第一，審計(jì)記錄差錯(cuò)率

審計(jì)記錄差錯(cuò)率=（有差錯(cuò)的審計(jì)工作底稿數(shù)量/全部或被抽檢的審計(jì)工作底稿數(shù)量）×100%

從原則上講，審計(jì)記錄差錯(cuò)率不應(yīng)高于5%，目誤差的金額應(yīng)低于相關(guān)業(yè)務(wù)正確數(shù)的1%。

第二，審計(jì)程序的完整程度。

審計(jì)程度的完整性=（已實(shí)施的主要審計(jì)作業(yè)環(huán)節(jié)數(shù)量/全部主要審計(jì)作業(yè)環(huán)節(jié)數(shù)量）×100%

主要的不能忽略的審計(jì)作業(yè)環(huán)節(jié)包括：

①簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書;

②編制審計(jì)計(jì)劃;

③評審內(nèi)部控制制度;

④利用恰當(dāng)?shù)姆椒ㄋ鸭瘜徲?jì)證據(jù);其中包括審閱資料，核對賬項(xiàng)，盤點(diǎn)實(shí)物，詢證疑項(xiàng)等手段的使用;

⑤編制審計(jì)工作底稿;

⑥編制審計(jì)報(bào)告;

⑦審計(jì)復(fù)核手續(xù)。

上述七個(gè)環(huán)節(jié)，④、⑤、⑥這三項(xiàng)最重要，可以各按照2個(gè)份額來計(jì)算指標(biāo)值。該項(xiàng)指標(biāo)如果未達(dá)到100%，則審計(jì)質(zhì)量從總體上應(yīng)是不合格的。

第三，審計(jì)測試的滿意程度

這是一項(xiàng)需要主觀判斷的指標(biāo)，可以從抽樣比例的合理性以及測試程序的有效性兩個(gè)方面進(jìn)行評價(jià)。

一是抽樣比例的合理性。這項(xiàng)指標(biāo)涉及到注冊會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷，依靠主觀感受進(jìn)行評價(jià)，比較復(fù)雜，本文主要依據(jù)選擇合理抽樣比例的會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目占全部會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的比例來評價(jià)。二是測試程度的有效性，需要通過對各有關(guān)審計(jì)測試手續(xù)是否可以達(dá)到測試目的要求進(jìn)行評價(jià)。如果一項(xiàng)測試手續(xù)失敗，則應(yīng)采用替代性審計(jì)測試手續(xù);一旦發(fā)現(xiàn)缺乏替代性審計(jì)測試手續(xù)，表明審計(jì)測試程序?qū)Ρ硎緦徲?jì)意見缺乏保證性，則應(yīng)認(rèn)為對特定審計(jì)評價(jià)對象所用的測試程序是無效的。

4.審計(jì)報(bào)告質(zhì)量評價(jià)

可以用合格審計(jì)報(bào)告占全部審計(jì)報(bào)告的比例來表示：

審計(jì)報(bào)告合格率=（被查有質(zhì)量問題的審計(jì)報(bào)告數(shù)/全部的審計(jì)報(bào)告總數(shù)）×100%

這項(xiàng)指標(biāo)主要針對事務(wù)所每次被檢查情況的統(tǒng)日，如果該項(xiàng)指標(biāo)高于10%，應(yīng)視為影響審計(jì)質(zhì)量。

5.事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量評價(jià)總分

在確定1～4項(xiàng)九個(gè)項(xiàng)目的評分后，可以在此基礎(chǔ)上進(jìn)一步確定事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量水平指標(biāo)的總分值：

事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量水平指標(biāo)=∑第i項(xiàng)審計(jì)質(zhì)量指標(biāo)分值×第i項(xiàng)權(quán)重

以上九個(gè)項(xiàng)目事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量評價(jià)指標(biāo)的權(quán)重可以分別為：

第一，注冊會(huì)計(jì)師比例：0.05;

第二，助理人員文化素質(zhì)狀況：0.05;

第三，注冊會(huì)計(jì)師無違紀(jì)記錄比例：0.05;

第四，審計(jì)質(zhì)量控制制度的完善程度：0.1;

第五，審計(jì)質(zhì)量控制制度的實(shí)施程度：0.1;

第六，審計(jì)記錄差錯(cuò)率：0.1;

第七，審計(jì)程序完整程度：0巧;

第八，審計(jì)測試滿意程度：0.15;

第九，審計(jì)報(bào)告質(zhì)量評價(jià)：0.25。

每一個(gè)項(xiàng)目評價(jià)結(jié)果分為兩種，即合格與不合格，如果合格則該項(xiàng)指標(biāo)的分值為100%，否則為0.加權(quán)綜合評價(jià)結(jié)果如果低于80%，則意味著事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量不高，需要采用一定的補(bǔ)救完善措施予以矯正。

（3）審計(jì)收費(fèi)合理性評價(jià)設(shè)計(jì)

1.審計(jì)收費(fèi)合理性評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)

審計(jì)收費(fèi)是否合理，其評價(jià)判斷標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)是審計(jì)利潤，這里的審計(jì)利潤不僅指審計(jì)項(xiàng)目利潤，更應(yīng)當(dāng)是更大范圍的事務(wù)所經(jīng)營利潤。因?yàn)?，事?wù)所作為自負(fù)盈虧的經(jīng)濟(jì)組織，尋求利潤是企業(yè)發(fā)展的根本要求，事務(wù)所對利潤的訴求直接影響審計(jì)收費(fèi)的合理。

事務(wù)所的凈利潤率水平，一般情況下，最低要求為10%（風(fēng)險(xiǎn)基金提取比例）。如果低于該水平，事務(wù)所無法實(shí)質(zhì)虧損，應(yīng)當(dāng)視為審計(jì)收費(fèi)不合理。

2.審計(jì)收費(fèi)合理性評價(jià)分析要素

第一，審計(jì)業(yè)務(wù)量評價(jià)分析。

一是審計(jì)業(yè)務(wù)量的規(guī)模變化，直接影響審計(jì)收費(fèi)的評價(jià)基礎(chǔ)，比如，審計(jì)業(yè)務(wù)量的增加可以攤薄事務(wù)所的固定成本，但是，伴隨著審計(jì)業(yè)務(wù)量的增加，勢必會(huì)帶來審計(jì)汰員及管理人員的增加，固定成本中的薪酬開支也就隨之增加。二是審計(jì)業(yè)務(wù)量的規(guī)模變化，不僅包括數(shù)量上的變化，還包括金額上的變化，不同的變化對審計(jì)收費(fèi)帶來不同的影響。

第二，審計(jì)成本評價(jià)。

一是事務(wù)所的固定成本。事務(wù)所的固定成本評價(jià)，據(jù)各年度事務(wù)所的經(jīng)營成果作為評價(jià)參照。業(yè)務(wù)量規(guī)模與固定成本正向相關(guān)，業(yè)務(wù)量規(guī)模變化程度決定固定成本增加范圍。二是審計(jì)項(xiàng)目的業(yè)務(wù)成本（變動(dòng)成本）。A.客戶規(guī)模對審計(jì)收費(fèi)定價(jià)的影響。以被審計(jì)單位的資產(chǎn)總額或總收入規(guī)模作為審計(jì)收費(fèi)定價(jià)基礎(chǔ)，依據(jù)物價(jià)局規(guī)定的《事務(wù)所服務(wù)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)》，按照60%-80%確定該項(xiàng)指標(biāo)的合理定價(jià);B.審計(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜程度對審計(jì)收費(fèi)定價(jià)的影響。審計(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜程度，作為按照“客戶規(guī)?！贝_定的收費(fèi)定價(jià)基礎(chǔ)的調(diào)整，其調(diào)整比率范圍為10%～50%為宜;C.應(yīng)收賬款和存貨的資產(chǎn)比例對審計(jì)收費(fèi)定價(jià)的影響。應(yīng)收賬款和存貨的資產(chǎn)比例，作為按照“客戶規(guī)模”確定的收費(fèi)定價(jià)基礎(chǔ)的調(diào)整，其調(diào)整比率范圍控制在30%以下。

第三，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償，可以在按照“客戶規(guī)?！贝_定的收費(fèi)定價(jià)基礎(chǔ)上，增加不超過50%的補(bǔ)償金額。值得注意的是，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償并不是越高越好，過高的審目風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償，有可能導(dǎo)致異常審計(jì)收費(fèi)。因?yàn)?，如果審?jì)風(fēng)險(xiǎn)過高，審計(jì)人員及事務(wù)所可以拒絕接受審計(jì)任務(wù)，不用“頂風(fēng)作案”。

三、實(shí)證分析

（1）審計(jì)質(zhì)量測算及評價(jià)

從表1可以看出，方正事務(wù)所整體層面審計(jì)質(zhì)量水平較差，主要表現(xiàn)在注冊會(huì)計(jì)師配備人員不夠、助理人員文化素質(zhì)過低、注冊會(huì)計(jì)師有違紀(jì)記錄、未根據(jù)新審計(jì)準(zhǔn)則要求完善質(zhì)量控制制度、審計(jì)記錄差錯(cuò)過多、審計(jì)程度不夠完整、缺失重要的審計(jì)測試程序等方面。這些審計(jì)質(zhì)量問題，可能引發(fā)注冊會(huì)計(jì)帥專業(yè)勝任能力不足、審計(jì)技術(shù)缺失以及影響注冊會(huì)計(jì)師獨(dú)立性的情況，進(jìn)而會(huì)影響事務(wù)所的商業(yè)信譽(yù)和注冊會(huì)計(jì)師的聲譽(yù)，導(dǎo)致客戶的不信任。

（2）審計(jì)收費(fèi)合理性分析

1.審計(jì)利潤分析

從表2可以看出，方正事務(wù)所凈利潤率為5.04%，低于提取風(fēng)險(xiǎn)基金比例10%，說明方正事務(wù)所經(jīng)營虧損，審計(jì)收費(fèi)不夠合理。

2.審計(jì)收費(fèi)不合理原因分析

第一，品牌流失。

方正事務(wù)所從2014年的當(dāng)?shù)厝袠I(yè)排名第11位，跌到2018年的第26位，在審計(jì)行業(yè)來看，前10名事務(wù)所可以為高級檔次，而20名以后的事務(wù)所基本為中級檔次，兩個(gè)級別不僅在收入、人員、業(yè)務(wù)規(guī)模等方面均有較大的差別。而且，高級別的會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以享有較多的客戶資源，比如，國資委及國有銀行的審計(jì)業(yè)務(wù)、上市公司及IPO項(xiàng)目的分支審計(jì)及咨詢業(yè)務(wù)等，這些較大規(guī)模的客戶背后的大型審計(jì)咨詢業(yè)務(wù)都是首選高級會(huì)計(jì)師事務(wù)所。方正事務(wù)所的品牌流失，也直接影響著業(yè)務(wù)量，所以，方正2017年業(yè)務(wù)基本為中小型審計(jì)項(xiàng)目，這些業(yè)務(wù)收費(fèi)基本較低。同時(shí)，由于方正近兩年無法接觸高級大型審計(jì)項(xiàng)目，漸漸缺少大型審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)驗(yàn)，大客戶就更加偏好選擇排行較前的事務(wù)所，經(jīng)過一段時(shí)間，方正的原來品牌信譽(yù)漸漸流失，慢慢退出大項(xiàng)目審計(jì)的市場，審計(jì)收費(fèi)一直無法有效提升。

第二，缺失培訓(xùn)教育。

方正事務(wù)所不重視培訓(xùn)教育，自接影響其審計(jì)質(zhì)量，進(jìn)而導(dǎo)致審計(jì)收費(fèi)過低。首先，2015年和2017年兩次頒布新修訂審計(jì)準(zhǔn)則和2018年新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修訂，方正事務(wù)所都未對審計(jì)人員做出培訓(xùn)安排;其次，近三年時(shí)間，方正的財(cái)務(wù)賬上發(fā)生培訓(xùn)教育支出金額很小，低于甲計(jì)收費(fèi)金額的1%;最后，長期以來，除執(zhí)業(yè)證書要求的后續(xù)教育外，方正的公司管理缺失其他培創(chuàng)??！教育工作安排。因此，審計(jì)質(zhì)量控制評價(jià)中，可以發(fā)現(xiàn)審計(jì)質(zhì)量控制制度完善程度得分較低，正是因?yàn)榉秸锤鶕?jù)新審計(jì)準(zhǔn)則要求完善質(zhì)量控制制度。

在審計(jì)行業(yè)中，審計(jì)技術(shù)的發(fā)展來源于新知識(shí)應(yīng)用以及新法規(guī)的頒布實(shí)施，方正的零培訓(xùn)教育，不僅讓注冊會(huì)計(jì)師無法專業(yè)勝任，而且，也和現(xiàn)在的審計(jì)市場背道而馳，以致于審計(jì)收費(fèi)無法與審計(jì)成本匹配，長久的惡性循環(huán)，只能以過低的審計(jì)收費(fèi)勉強(qiáng)度日，如履薄冰。

第三，質(zhì)量控制不到位。

方正事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量控制不到位，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

一是注冊會(huì)計(jì)師比例過低，助理人員文化素質(zhì)不高，直接影響審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力，進(jìn)而影響審計(jì)質(zhì)量控制能力;二是審計(jì)工作執(zhí)行不到位，審計(jì)記錄差錯(cuò)過多，審計(jì)程序缺失控制測試環(huán)節(jié);三是審計(jì)復(fù)核工作不到位，復(fù)核人員專業(yè)勝任能力不夠，復(fù)核控制流于形式。

嚴(yán)重的質(zhì)量控制問題，不僅是方正事務(wù)所品牌流失的原因，也是零培訓(xùn)教育的后果。缺乏有效的質(zhì)量控制，換來的是低下的審計(jì)質(zhì)量，事務(wù)所輸出的產(chǎn)品質(zhì)量不過關(guān)，自然是口碑惡劣，影響其生存發(fā)展的，所以，審計(jì)收費(fèi)的不合理就自然而然形成了。

3.測算合理的審計(jì)收費(fèi)

針對方正事務(wù)所審計(jì)業(yè)務(wù)情況，對方正事務(wù)所的合理審計(jì)收費(fèi)進(jìn)行測算。

從表3可以看出，根據(jù)研究設(shè)計(jì)，方正事務(wù)所的合理審計(jì)收費(fèi)可以達(dá)到778.26萬元，比原審計(jì)收費(fèi)增加70.30%，說明原審計(jì)收費(fèi)過低，不夠合理。

4.合理審計(jì)收費(fèi)的審計(jì)利潤分析

根據(jù)方正事務(wù)所合理審計(jì)收費(fèi)測算審計(jì)利潤，可以實(shí)現(xiàn)凈利潤率26.49%，不僅符合研究設(shè)計(jì)的最低要求100/水平，還有一定的盈余，證明測算的審計(jì)收費(fèi)合理，可以作為方正事務(wù)所的經(jīng)營目標(biāo)。

四、結(jié)論與啟示

基于審計(jì)質(zhì)量控制視角下，利用方正事務(wù)所2017年數(shù)據(jù)，對其審計(jì)收費(fèi)合理性的研究。結(jié)果發(fā)現(xiàn)：方正事務(wù)所審計(jì)收費(fèi)不合理，表現(xiàn)為審計(jì)凈利潤不能滿足提取風(fēng)險(xiǎn)基金的最低要求，公司2017年出現(xiàn)經(jīng)營虧損，不利于公司的未來發(fā)展。對于審計(jì)收費(fèi)不合理原因分析，進(jìn)一步發(fā)現(xiàn)，方正事務(wù)所品牌流失、缺失培鉚??！教育以及審計(jì)質(zhì)量控制不到位。這些因素要么是方正事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量問題引發(fā)的結(jié)果，要么是審計(jì)質(zhì)量問題產(chǎn)生的原因，都與審計(jì)質(zhì)量控制息息相關(guān)。

因此，為了合理有效提升審計(jì)收費(fèi)，滿足方正事務(wù)所的經(jīng)營發(fā)展需要，可以從以下幾個(gè)方面加強(qiáng)審計(jì)質(zhì)量控制：

（1）加強(qiáng)從業(yè)人員素質(zhì)

1.積極引進(jìn)高級審計(jì)執(zhí)業(yè)人員。比如，增加注冊會(huì)計(jì)師人員數(shù)量，招聘本科及以上學(xué)歷的助理人員;

2.加強(qiáng)培劃}l工作。對新準(zhǔn)則新規(guī)定，及時(shí)組織培訓(xùn)教育安排，同時(shí)，增強(qiáng)審計(jì)執(zhí)業(yè)人員的職業(yè)道德教育，從思想上培養(yǎng)獨(dú)立性的道德要求。

（2）完善質(zhì)量控制制度

根據(jù)最新頒布的新準(zhǔn)則新制度要求，及時(shí)調(diào)整完善所內(nèi)執(zhí)業(yè)質(zhì)量控制制度，做到與時(shí)俱進(jìn)，適應(yīng)新的審計(jì)市場需求，滿足新的審計(jì)業(yè)務(wù)要求。

（3）提高審計(jì)作業(yè)質(zhì)量

1.增加審計(jì)復(fù)核力量，加強(qiáng)審計(jì)復(fù)核質(zhì)量，減少審計(jì)記錄差錯(cuò);

2.完善審計(jì)程序，在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求下，重視評估被審計(jì)單位內(nèi)部控制，利用控制測試，降低檢查風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，保證審計(jì)程序足以支持發(fā)表的審計(jì)意見。

（4）保證審計(jì)報(bào)告質(zhì)量

嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于審計(jì)報(bào)告出具和審計(jì)意見的要求，做到審計(jì)報(bào)告形式規(guī)范，審計(jì)意見恰當(dāng)。

本文的貢獻(xiàn)包括：一是進(jìn)一步探討審計(jì)質(zhì)量與審計(jì)收費(fèi)的關(guān)系，將兩者結(jié)合起來，挖掘內(nèi)部關(guān)系，并用數(shù)據(jù)分析形式反映;二是提出審計(jì)利潤可以作為審計(jì)收費(fèi)合理性的判斷標(biāo)準(zhǔn);三是設(shè)日審計(jì)收費(fèi)合理性模型，并以方正事務(wù)所為例，測算出其在2017年審計(jì)業(yè)務(wù)基礎(chǔ)上的合理性審計(jì)收費(fèi)金額。

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