韓偉

摘要：本文主要包括三大部分，首先對非營利組織作一簡要概述，界定這類組織的范圍并對其運(yùn)作特點(diǎn)予以解釋;其次具體闡述非營利組織會計(jì)的一些問題，從會計(jì)主體、會計(jì)目標(biāo)、會計(jì)要素、會計(jì)確認(rèn)等四個(gè)方面對比企業(yè)會計(jì)的相關(guān)方面介紹非營利組織的會計(jì)問題;最后，剖析目前我國民間非營利組織在財(cái)務(wù)管理和會計(jì)核算方面存在的問題并給出一些建議。

關(guān)鍵詞：非營利組織;非營利組織會計(jì)問題;會計(jì)核算

一、非營利組織簡述

以下通過對非營利組織的范圍界定和該類組織的運(yùn)行特點(diǎn)來簡述非營利組織。

（1）非營利組織的界定

現(xiàn)在業(yè)界普遍認(rèn)可，非營利組織也叫非謀利機(jī)構(gòu)（Non-Profit Organization，NPO），指不以營利為目的的組織，其目標(biāo)通常是支持或處理個(gè)人關(guān)心或者公眾關(guān)注的議題或事件。非營利組織所涉及的領(lǐng)域非常廣，從藝術(shù)、慈善、教育、政治、宗教、學(xué)術(shù)、環(huán)保等等。

在今日社會中，非營利組織有時(shí)也被稱為第三部門（thethird sector），與政府部門（第一部門）和企業(yè)部門（第二部門），共同形成影響社會的三種主要力量，不過我們現(xiàn)在理解的非營利組織往往對立于企業(yè)，從廣義上來說，政府，醫(yī)院，公立學(xué)校等均認(rèn)為是不以營利為目的的組織，即認(rèn)為這些同樣屬于非營利組織。

（2）非營利組織運(yùn)作特點(diǎn)

美國一知名大學(xué)——約翰？霍普金斯大學(xué)的塞拉蒙教授認(rèn)為，非營利組織（NPO）往往具有以下六個(gè)方面的運(yùn)營特點(diǎn)：

1.正規(guī)性，即非營利組織必須具有正式注冊的合法身份;

2.私有性，亦稱民間性，也就是組織與政府在制度上相分離;

3.非營利性，就是組織不得向其經(jīng)營者或所有者提供利潤;

4.自治性，或稱獨(dú)立性，一般獨(dú)立于政府部門之外進(jìn)行自我管理和控制，不是政府的下屬機(jī)構(gòu)，一般不受政府控制，有自己的決策層，獨(dú)立完成組織的使命;

5.自愿性，這類組織使命的完成通常是組織成員自愿參與的結(jié)果，尤其是一些公益服務(wù)組織，其會員、成員從事服務(wù)時(shí)，往往是義務(wù)的、無償?shù)?、自愿?

6.公益性，即非營利組織要服務(wù)于某些公共目的，為公眾奉獻(xiàn)，如紅十字會。

二、非營利組織會計(jì)概述

本文通過對非營利組織的會計(jì)主體、會計(jì)目標(biāo)、會計(jì)要素及會計(jì)確認(rèn)等四個(gè)方面來概要的論述非營利組織會計(jì)。

（1）非營利組織會計(jì)主體

一般情況下，大家普遍認(rèn)為，會計(jì)主體指會計(jì)為之服務(wù)的特定單位或組織，它所要回答的是會計(jì)為誰記賬的問題，即解決會計(jì)核算和監(jiān)督的空間范圍有多大。但在筆者看來，這一定義實(shí)際上是指會計(jì)記賬主體，而會計(jì)主體應(yīng)當(dāng)包括會計(jì)記賬主體和會計(jì)報(bào)告主體。企業(yè)會計(jì)中，這兩者往往相統(tǒng)一。這是因?yàn)椋瑢ζ髽I(yè)來說，它是獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)單位，以自己的全部經(jīng)營活動為記賬對象，然后編制企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表。在這個(gè)過程中，企業(yè)本身既是一個(gè)記賬主體，也是一個(gè)報(bào)告主體。不過，也是有例外情況的，當(dāng)企業(yè)不進(jìn)行會計(jì)核算，只是把下屬公司的報(bào)表進(jìn)行合并，編制集團(tuán)合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，這個(gè)企業(yè)就只是一個(gè)報(bào)告主體，不是記賬主體。然而也有例外，在一個(gè)非營利組織內(nèi)，可能會有若干個(gè)以基金為核算對象的會計(jì)記賬主體，這與企業(yè)會計(jì)有很大的區(qū)別。

（2）非營利組織會計(jì)目標(biāo)

目前國際上對會計(jì)目標(biāo)的研究和闡述主要集中于企業(yè)，關(guān)于企業(yè)會計(jì)目標(biāo)主要有兩種觀點(diǎn)：受托責(zé)任觀和決策有用觀。

會計(jì)目標(biāo)上的決策有用觀和受托責(zé)任觀的之間的區(qū)別主要在兩個(gè)方面，第一，決策有用觀注重會計(jì)信息使用者的需要，而n乎不考慮會計(jì)信息提供者的意愿;相反，受托責(zé)任觀注重的是委托者和受托者的關(guān)系，委托者有了解情況的權(quán)利，受托者也有保守隱私的義務(wù)。第二，決策有用觀強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)報(bào)告信息的決策相關(guān)性，而受托責(zé)任觀必須考慮是否向受托者提供有關(guān)信息可能會對委托者以及受托者造成的影響，因此更強(qiáng)調(diào)信息的可靠性。因此，根據(jù)決策有用觀，會計(jì)的首要目標(biāo)是提供對使用者決策有用的信息，而根據(jù)受托責(zé)任觀，會計(jì)的首要目標(biāo)則是計(jì)量受托的業(yè)績。

在非營利組織特性與非營利組織信息使用者對信息的需求雙重影響下，向信息使用者提供有助于他們評價(jià)受托責(zé)任的信息應(yīng)當(dāng)是非營利組織會計(jì)的首要目標(biāo)。

（3）非營利組織會計(jì)要素

我國發(fā)布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》中確立企業(yè)會計(jì)的六大會計(jì)要素為：資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤。財(cái)政部發(fā)布的《民間非營利組織會計(jì)制度》中規(guī)定，會計(jì)要素有資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、支出和結(jié)余六項(xiàng)。

關(guān)于非營利組織的會計(jì)要素有兩種觀點(diǎn)：五要素論和六要素論。兩者的區(qū)別就在“結(jié)余”這一項(xiàng)上。我個(gè)人贊同五要素論，其中資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)屬于資產(chǎn)負(fù)債表要素，收入和支出屬于收入支出表要素。我認(rèn)為，不應(yīng)以結(jié)余最終要轉(zhuǎn)入凈資產(chǎn)為由來反對其作為一個(gè)會計(jì)要素，因?yàn)樵谄髽I(yè)會計(jì)中本期的利潤最終也將分配結(jié)轉(zhuǎn)至所有者權(quán)益中，但卻不能取消利潤這一會計(jì)要素。而之所以贊同五要素論，是因?yàn)樵诜菭I利組織中，結(jié)余的經(jīng)濟(jì)意義不大。

（4）會計(jì)確認(rèn)

所謂會計(jì)確認(rèn)指的是對會計(jì)要素的確認(rèn)，即將某個(gè)項(xiàng)目作為會計(jì)主體的資產(chǎn)、負(fù)債、收入及其他要素正式記錄或列人會計(jì)報(bào)表的過程。經(jīng)研究，會計(jì)確認(rèn)主要解決兩個(gè)問題：確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)和確認(rèn)基礎(chǔ)。

會計(jì)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)是會計(jì)確認(rèn)的條件，即某一會計(jì)事項(xiàng)符合什么條件，才能將其歸入某一會計(jì)要素，并列入會計(jì)報(bào)表中。最基本的條件是滿足會計(jì)要素的定義，即定義性。作為一項(xiàng)會計(jì)要素，若要獨(dú)立存在，除了質(zhì)的要求，還要有量的要求，質(zhì)和量相統(tǒng)一，相依存。

綜上，我認(rèn)為非營利組織會計(jì)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)有兩個(gè)：定義性，即項(xiàng)目或會計(jì)事項(xiàng)符合會計(jì)報(bào)表某一要素的定義;可靠計(jì)量性，即項(xiàng)目或會計(jì)事項(xiàng)的價(jià)值能可靠的計(jì)量。

關(guān)于會計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)，有收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制兩種。那么，非營利組織會計(jì)會怎樣選擇會計(jì)基礎(chǔ)呢？我認(rèn)為，非營利組織應(yīng)該根據(jù)不同情況混合使用兩種會計(jì)基礎(chǔ)，這是由非營利組織會計(jì)特點(diǎn)所決定的，同時(shí)亦是實(shí)質(zhì)重于形式的體現(xiàn)。

三、我國民間非營利組織在財(cái)務(wù)管理和會計(jì)核算中存在的問題

由于民間非營利組織在我國尚屬新生事物，孕育這類組織的土壤并不成熟，所以從總體來看，中國的民間非營利組織在實(shí)際運(yùn)作中存在著較多問題，其中財(cái)務(wù)管理和會計(jì)核算問題尤其嚴(yán)重。

（1）財(cái)務(wù)管理制度不健全。許多的民間非營利組織的經(jīng)營管理者缺乏必要的財(cái)務(wù)知識，意識不到建立透明的現(xiàn)代財(cái)務(wù)制度的重要性。這導(dǎo)致他們并不重視所在單位的財(cái)務(wù)和會計(jì)制度的建設(shè)，造成組織內(nèi)部控制制度闕如或不健全。由于非營利組織不在政府和稅務(wù)部門的重點(diǎn)監(jiān)管范圍內(nèi)，有些組織打著非營利組織的旗號利用稅收優(yōu)惠政策從事各類營利活動，造成這類組織的管理混亂狀態(tài)。

（2）會計(jì)管理工作不規(guī)范。大多數(shù)民間非營利組織的管理層及其負(fù)責(zé)人是兼職工作，他們一般重業(yè)務(wù)，輕財(cái)務(wù)，對會計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范沒有充分的認(rèn)識，會計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置和會計(jì)人員配備不合理。有些非營利組織為了節(jié)約經(jīng)費(fèi)，出納、會計(jì)崗位由一人擔(dān)當(dāng);資產(chǎn)登記、資產(chǎn)管理等工作一人全包;凡此種種都影響了會計(jì)核算的合法性、真實(shí)性和完整性。

（3）會計(jì)人員素質(zhì)不高。在我國，一些非營利組織，尤其是規(guī)模小的非營利組織，由于資金有限，經(jīng)營效益不佳，員工工資福利待遇低下，很翻粵到業(yè)務(wù)能力強(qiáng)的會計(jì)人員。如果會計(jì)人員素質(zhì)不高，因?qū)?jì)法、會計(jì)準(zhǔn)則以及會計(jì)制度了解不透，在實(shí)務(wù)中會很容易出現(xiàn)錯(cuò)誤，從而降低整個(gè)工作效率。

四、提高非營利組織財(cái)務(wù)管理和會計(jì)核算管理的建議

針對上述目前我國民間非營利組織財(cái)務(wù)會計(jì)中所存在的問題，結(jié)合非營利組織會計(jì)的相關(guān)知識，本文給出下列幾點(diǎn)提高非營利組織財(cái)務(wù)管理和會計(jì)核算管理的建議。

（1）建立健全財(cái)務(wù)管理制度。單位的負(fù)責(zé)人應(yīng)負(fù)責(zé)建立健全財(cái)務(wù)管理制度，明確重要業(yè)務(wù)事項(xiàng)的決策與審批、執(zhí)行與監(jiān)督、經(jīng)辦與決策相分離的原則，避免職能交叉、缺失或權(quán)責(zé)過于集中，對單位的重大決策、重大業(yè)務(wù)事項(xiàng)、重要人事任免以及大額資金支付等業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的程序?qū)嵭屑w決策審批或聯(lián)簽制度;任何個(gè)人不得單獨(dú)進(jìn)行決策或擅自改變集體決策意見，避免“一言堂”、“一支筆”等現(xiàn)象。

（2）加強(qiáng)會計(jì)基礎(chǔ)工作管理。按照會計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范的要求，聘用持有會計(jì)證的人員從事會計(jì)工作，結(jié)合本單位會計(jì)業(yè)務(wù)需要設(shè)置會計(jì)工作崗位。對會計(jì)人員進(jìn)行合理的分工，可以一人一崗、一人多崗或者一崗多人，但會計(jì)職務(wù)與出納職務(wù)要分離。依法建立會計(jì)賬，對單位的每筆經(jīng)濟(jì)活動都要認(rèn)真審核原始憑證取得的合法性、真實(shí)性以及審批手續(xù)的授權(quán)是否正確，然后及時(shí)、準(zhǔn)確地登記入賬，進(jìn)行會計(jì)核算，加強(qiáng)對會計(jì)憑證的裝訂和保管工作。

（3）提高會計(jì)人員素質(zhì)。提高會計(jì)人員的人行門檻，在進(jìn)行會計(jì)人員招聘時(shí)就適當(dāng)提高人職標(biāo)準(zhǔn)，盡量招收一些專業(yè)會計(jì)人員。非營利組織單位可定期組織的會計(jì)人員對其進(jìn)行專門的培訓(xùn)和學(xué)習(xí)交流，提高會計(jì)人員的專業(yè)知識水平。

（4）加強(qiáng)外部監(jiān)督。加強(qiáng)政府監(jiān)督，民政部門要嚴(yán)格審批民間非營利組織的設(shè)立過程;加強(qiáng)社會監(jiān)督，主要是指加強(qiáng)會計(jì)師事務(wù)所對民間非營利組織的財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)，以保證經(jīng)審計(jì)后的民間非營利組織的會計(jì)信息真實(shí)、合法;加強(qiáng)稅務(wù)監(jiān)督，稅務(wù)監(jiān)督有利于民間非營利組織的長遠(yuǎn)、健康的發(fā)展。

民間非營利組織承擔(dān)政府改革后的部分功能，成為政府與民眾之間的橋梁，有助于解決緊迫與嚴(yán)重的社會問題。但是在其粗放發(fā)展的過程中，也存在著管理不善的嚴(yán)重問題，其突出表現(xiàn)就是財(cái)務(wù)混亂，因而迫切需要加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理和會計(jì)核算工作，引導(dǎo)其健康發(fā)展，使其真正成為發(fā)揮重大社會作用的“第三部門”。

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