曹姝蕾

【摘要】? 近年來，政府工作報告中多次提及健全消費體制，激發(fā)消費潛力，鼓勵金融機構(gòu)開發(fā)新的消費信貸產(chǎn)品。消費金融行業(yè)一方面承擔著提供消費信貸支持、刺激消費市場需求的重任，另一方面卻承受著較重的稅負，今年以來陸續(xù)出臺的稅收優(yōu)惠政策幾乎無法惠及該行業(yè)。為促進行業(yè)良性健康發(fā)展，在提供普惠金融服務方面發(fā)揮更大的作用，亟需國家出臺針對消費金融行業(yè)的稅收優(yōu)惠政策。

【關(guān)鍵詞】? ?消費金融公司;稅負困境; 稅收優(yōu)惠政策

【中圖分類號】? F275? 【文獻標識碼】? A? 【文章編號】? 1002-5812（2019）08-0087-03

2016年實施的金融業(yè)“營改增”，旨在通過增加金融企業(yè)的抵扣環(huán)節(jié)，解決營業(yè)稅重復征稅問題，降低企業(yè)整體稅負，支持現(xiàn)代金融服務業(yè)的發(fā)展。2018年以來，黨中央、國務院高度重視簡政減稅降負工作，出臺了一系列稅收優(yōu)惠政策。然而，“營改增”后消費金融公司的稅負普遍加重，目前出臺的稅收優(yōu)惠政策暫時難以惠及消費金融行業(yè)，消費金融公司普遍面臨著稅負困境。

一、消費金融公司面臨的稅負困境

近年來，政府工作報告中多次提及健全消費體制，激發(fā)消費潛力，鼓勵金融機構(gòu)開發(fā)新的消費信貸產(chǎn)品。近期，銀保監(jiān)會也發(fā)文鼓勵發(fā)展消費金融，增強消費對經(jīng)濟的拉動作用。消費金融是離實體經(jīng)濟最近的金融形式，它的健康快速發(fā)展有助于滿足人民群眾在提高生活品質(zhì)、提升自身技能等多方面升級型消費的金融需求。

自2016年“營改增”后，受可抵扣進項稅項目少等因素影響，消費金融公司整體稅負較重。2018年陸續(xù)出臺的稅收優(yōu)惠政策，消費金融公司幾乎難以適用，同時下調(diào)稅檔，進一步減少了其可抵扣的進項稅額，反而加大了消費金融公司的增值稅稅負。

表1選取我國部分銀行和消費金融公司，根據(jù)其對外發(fā)布的2017年財務報表中披露的附加稅信息推算得出當期應繳納增值稅。由對比可知，消費金融公司的增值稅稅負高于之前的5%營業(yè)稅率，也遠高于銀行。

目前國內(nèi)消費金融公司多處于成立初期，購買設(shè)備及升級系統(tǒng)產(chǎn)生的進項稅額較大。當業(yè)務進入平穩(wěn)發(fā)展期后，進項稅額可能會變小，進而導致消費金融公司的稅負進一步增大。

二、消費金融公司稅負偏高的原因分析

（一）受限于經(jīng)營范圍，幾乎沒有適用的優(yōu)惠政策

近幾年，國家相繼出臺稅收優(yōu)惠政策，鼓勵金融機構(gòu)向小微企業(yè)和個體工商戶和農(nóng)戶發(fā)放小額貸款。2018年9月出臺的《財政部、稅務總局關(guān)于金融機構(gòu)小微企業(yè)貸款利息收入免征增值稅政策的通知》（財稅[2018]91號）規(guī)定，自2018年9月1日至2020年12月31日，對金融機構(gòu)向小型企業(yè)、微型企業(yè)、個體工商戶發(fā)放小額貸款取得的利息收入，免征增值稅。其中，小型企業(yè)、微型企業(yè)是指符合《小微企業(yè)劃型標準規(guī)定》（工信部聯(lián)企業(yè)[2011]300號）的小型企業(yè)、微型企業(yè)，不包含小微企業(yè)主貸款。消費金融公司客戶群與政策鼓勵的普惠金融服務對象有一定的重合性，但由于其營業(yè)范圍僅限于發(fā)放個人消費貸款，無法向小微企業(yè)、個體工商戶發(fā)放貸款，難以享受國家出臺的相關(guān)優(yōu)惠政策。

（二）貸款業(yè)務增值稅稅基不合理

增值稅的特點是抵扣，以銷項稅減去進項稅，讓納稅人只為產(chǎn)品和服務的增值部分納稅，這符合結(jié)構(gòu)性減稅的原則。增值稅的計稅依據(jù)應該是企業(yè)自身創(chuàng)造的增加值，但貸款業(yè)務的利息收入中不僅包括金融企業(yè)自身創(chuàng)造的增加值，還包括貸款的資金成本、人工成本及風險溢價等。

首先，消費金融公司不能吸收公眾存款，由于其成立初期無法滿足債券、資產(chǎn)證券化等籌資方式的發(fā)行條件，資金來源較為單一，多為股東存款和同業(yè)拆借。中銀消費金融和捷信2018年跟蹤信用評級報告中均提到消費金融公司面臨的挑戰(zhàn)之一是資金來源單一，對金融機構(gòu)借款的依賴度較高。消費金融公司主要資金成本為同業(yè)拆借款項的利息支出，這部分支付給同業(yè)的利息，對資金拆出方來說屬于免稅收入，消費金融公司無法抵扣進項稅額。

其次，消費金融公司的人工成本，主要是支付給員工的工資，無法取得抵扣憑證，不能抵扣增值稅進項稅。由于消費金融公司主要支出資金成本和主要管理費用人工成本在營業(yè)支出中占比較高且均無法抵扣增值稅，導致消費金融公司成本可抵扣的項目比重過低、稅基過高，變相增加了稅負。

最后，貸款定價中，包括對違約風險的補償，金融企業(yè)會根據(jù)客戶的情況確定貸款產(chǎn)品定價中的風險補償部分。一般而言，把風險報酬作為流轉(zhuǎn)稅的計稅依據(jù)不合理。

（三）逾期貸款收入的稅負較重

1.逾期90天內(nèi)產(chǎn)生的利息仍需繳納增值稅。根據(jù)財稅[2016]36號文規(guī)定，“金融企業(yè)發(fā)放貸款后，自結(jié)息日起90天內(nèi)發(fā)生的應收未收利息按現(xiàn)行規(guī)定繳納增值稅，自結(jié)息日起90天后發(fā)生的應收未收利息暫不繳納增值稅，待實際收到利息時按規(guī)定繳納增值稅?！?/p>

逾期90天內(nèi)發(fā)生的應收未收利息日后無法收回進行核銷時，金融企業(yè)不但損失了貸款本金及相應的利息收入，還需負擔部分已損失收入的增值稅，無疑加重了稅收負擔。

此外，逾期90天內(nèi)發(fā)生的應收未收利息繳納增值稅，將導致逾期90天轉(zhuǎn)表外的會計核算規(guī)則不統(tǒng)一?，F(xiàn)行《企業(yè)會計準則》中基本不涉及對逾期90天以上的貸款核算。但2002年財政部印發(fā)的《關(guān)于縮短金融企業(yè)應收利息核算期限的通知》規(guī)定：貸款利息自結(jié)息日起，逾期90天（含90天）以內(nèi)的應收未收利息，應繼續(xù)計入當期損益。貸款利息逾期90天（不含90天）以上，無論該貸款本金是否逾期，發(fā)生的應收未收利息不再計入當期損益，在表外核算，實際收回時再計入損益。營業(yè)稅制下，金融企業(yè)將逾期90天以上的利息收入全部轉(zhuǎn)入表外。按照財稅[2016]36號文的規(guī)定，逾期90天內(nèi)發(fā)生的應收未收利息無論是否收回，均需繳納增值稅，將會導致應收利息中，不含稅收入轉(zhuǎn)入表外，逾期90天內(nèi)的已繳納但尚未收回的增值稅卻只能計提壞賬準備，企業(yè)對兩者的會計處理規(guī)則可能會不統(tǒng)一。

2.逾期90天以上利息性質(zhì)的費用收入。從業(yè)務收入構(gòu)成來看，消費金融公司營業(yè)收入主要由兩部分組成，一是利息收入，包括向客戶定期收取的貸款利息收入和向商戶收取的貼息收入;二是手續(xù)費收入，包括貸款分期手續(xù)費收入和商戶貼息手續(xù)費收入。

財稅[2016]36號文規(guī)定，金融服務包括貸款服務和直接收費金融服務。其中，貸款，是指將資金貸與他人使用而取得利息收入的業(yè)務活動;直接收費金融服務，是指為貨幣資金融通及其他金融業(yè)務提供相關(guān)服務并且收取費用的業(yè)務活動。消費金融公司的產(chǎn)品是小額消費貸款，由于操作成本和資金成本較高，定價一般高于商業(yè)銀行貸款利率。為便于營銷，大部分小額貸款產(chǎn)品只收取分期手續(xù)費。這部分分期手續(xù)費業(yè)務實質(zhì)是將資金貸與他人使用而取得的利息收入，但財政部印發(fā)的《關(guān)于縮短金融企業(yè)應收利息核算期限的通知》中，僅對逾期90天以上的應收未收利息的核算做出了規(guī)定，利息性質(zhì)的費用逾期90天以后是否可轉(zhuǎn)表外核算，目前尚未出臺明確政策。

（四）可稅前扣除的貸款損失準備金額比例較低

金融業(yè)周期性強，不良資產(chǎn)暴露具有滯后性。計提貸款損失準備，是為了提高企業(yè)應對金融風險的能力?！断M金融公司試點管理辦法》規(guī)定，消費金融公司應當按照有關(guān)規(guī)定建立審慎的資產(chǎn)損失準備制度，及時足額計提資產(chǎn)損失準備。

由表2對比可以看出，消費金融公司的貸款逾期率明顯高于銀行，主要有以下幾個原因：一是客戶群體比銀行下沉很多，主要針對的是收入較低，向銀行貸款能力不強的中低端客戶群;二是提供的是無抵押無擔保的小額貸款，由于我國征信體系建設(shè)處于初級階段，個人征信體系尚不健全，難以有效地支撐消費金融公司風險管理;三是貸款產(chǎn)品具有小額分散，不良貸款的訴訟等清收成本高等特點，逾期后收回的可能性較低。

目前計提貸款損失準備金稅收政策主要有《財政部、國家稅務總局關(guān)于金融企業(yè)貸款損失準備金企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)政策的通知》（財稅[2015]9號）和《財政部、國家稅務總局關(guān)于金融企業(yè)涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款損失準備金稅前扣除有關(guān)問題的通知》（財稅[2015]3號）兩個文件。企業(yè)在具體執(zhí)行時有一定的選擇權(quán)。若企業(yè)核算時選擇執(zhí)行財稅[2015]3號）文件，則：（1）涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款中的正常類貸款就不能計提貸款損失準備金并稅前扣除;（2）涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款以外的其他貸款可按（財稅[2015]9號）文件的規(guī)定（按照1%）計提貸款損失準備金并在稅前扣除;（3）涉農(nóng)貸款根據(jù)《貸款風險分類指引》（銀監(jiān)發(fā)[2007]54號）進行風險分類后，按照以下比例計提的貸款損失準備金，準予在計算應納稅所得額時扣除：關(guān)注類貸款，計提比例為2%;次級類貸款，計提比例為25%;可疑類貸款，計提比例為50%;損失類貸款，計提比例為100%。如果企業(yè)選擇不執(zhí)行財稅[2015]3號文件，而是遵照財稅[2015]9號文件進行核算，則應按全部貸款資產(chǎn)余額的1%計提貸款損失準備金在稅前扣除。

消費金融公司不能經(jīng)營中小企業(yè)貸款，農(nóng)戶貸款的判斷依據(jù)是貸款人是否長期（一年以上）居住在鄉(xiāng)鎮(zhèn)（不包括城關(guān)鎮(zhèn)）行政管理區(qū)域內(nèi)，而實際操作中難以通過相關(guān)資料證明客戶的長期居住地。如果消費金融公司一般遵照財稅[2015]9號規(guī)定進行核算，只能按準予提取貸款損失準備金的貸款資產(chǎn)余額的1%計提貸款損失準備金，在計算應納稅所得額時扣除。

目前對消費金融公司貸款損失準備監(jiān)管要求一般參照商業(yè)銀行，即不得低于銀行業(yè)監(jiān)管機構(gòu)設(shè)定的監(jiān)管標準。出于謹慎性原則，2011年銀監(jiān)會印發(fā)的《商業(yè)銀行貸款損失準備管理辦法》（銀監(jiān)令2011年第4號）設(shè)置了貸款撥備率和撥備覆蓋率2個重要的監(jiān)管指標，規(guī)定貸款撥備率基本標準為2.5%，撥備覆蓋率基本標準為150%，兩者較高者為貸款損失準備的監(jiān)管標準。雖然2018年出臺的《關(guān)于調(diào)整商業(yè)銀行貸款損失準備監(jiān)管要求的通知》（銀監(jiān)發(fā)[2018]7號）中，將撥備覆蓋率監(jiān)管要求由150%調(diào)整為120%—150%，貸款撥備率監(jiān)管要求由2.5%調(diào)整為1.5%—2.5%。但只有在滿足一定條件的前提下，才能適度下調(diào)貸款損失準備監(jiān)管要求。貸款撥備率為貸款損失準備與各項貸款余額之比，即使按照調(diào)整后最低1.5%計提貸款損失準備，計提貸款損失準備金額仍高于允許所得稅前扣除的比例1%。金融企業(yè)在滿足監(jiān)管要求和繳納所得稅之間面臨著兩難選擇。

綜上，金融機構(gòu)按監(jiān)管要求計提的貸款損失準備無法全部在所得稅前扣除。與銀行相比，消費金融公司由于貸款逾期率高必須計提更多的貸款撥備。按照財稅[2015]9號的規(guī)定，提取的超過稅前扣除比例的貸款損失準備不能在所得稅前扣除，所得稅負擔較為沉重。

三、政策建議

（一）建議出臺優(yōu)惠政策支持小額信用貸款

發(fā)展消費金融是支持我國經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整和轉(zhuǎn)型升級的重要戰(zhàn)略舉措。近期，國家相繼出臺稅收優(yōu)惠政策，鼓勵金融機構(gòu)向小型企業(yè)、微型企業(yè)和個體工商戶發(fā)放小額貸款。消費金融公司主要面向中低收入人群，發(fā)放低于一定額度的小額消費型貸款。建議參照對涉農(nóng)貸款和小微企業(yè)貸款的優(yōu)惠政策，在一定期限內(nèi)對持牌消費金融公司發(fā)放的小額貸款利息收入給予免征增值稅的優(yōu)惠政策，并對該部分利息收入按一定比例減征企業(yè)所得稅。

（二）適度放開消費金融公司進項稅額抵扣范圍

金融業(yè)是比較特殊的行業(yè)，由于難以準確確定存貸款等核心金融服務的增值稅稅基，國際上大部分對金融業(yè)征收增值稅的國家，對存貸款等核心金融服務予以免稅。

建議將利息支出納入進項稅抵扣范圍，或針對利差凈收入征稅，減輕流轉(zhuǎn)稅負，有助于小額貸款產(chǎn)品降低成本，而成本的下降有利于消費金融公司降低產(chǎn)品定價，提供更豐富、便捷的普惠金融服務。

（三）擴大政策允許的暫不繳納增值稅和所得稅收入范圍

在企業(yè)所得稅方面，根據(jù)《國家稅務總局關(guān)于金融企業(yè)貸款利息收入確認問題的公告》（國家稅務總局公告2010年第23號）規(guī)定，金融企業(yè)已確認為利息收入的應收利息，逾期90天仍未收回，且會計上已沖減了當期利息收入的，準予抵扣當期應納稅所得額。金融企業(yè)已沖減了利息收入的應收未收利息，以后年度收回時，應計入當期應納稅所得額計算納稅。建議對消費金融公司逾期90天內(nèi)增值稅與企業(yè)所得稅處理一致，允許應收利息轉(zhuǎn)表外時已記應交增值稅暫不繳納，于實際收回時繳納。

對于消費金融公司小額信用貸款利息性質(zhì)的分期手續(xù)費收取，建議根據(jù)其業(yè)務實質(zhì)，逾期90天仍未收回的分期手續(xù)費，且會計上已沖減了當期手續(xù)費收入的，允許抵扣當期應納稅額，同時允許應收手續(xù)費轉(zhuǎn)表外時暫不繳納增值稅，于實際收回時繳納增值稅和所得稅。

（四）放寬貸款損失所得稅前扣除條件

針對消費金融公司小額信用貸款不良率較高的特點，建議提高其貸款損失稅前扣除比例。同時，建議參照財稅[2015]3號文件中對金融企業(yè)涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款損失準備金的稅前扣除政策，對消費金融公司按損失類貸款金額的100%計提貸款損失準備金，準予在計算應納稅所得額時扣除。

近幾年國家相繼發(fā)布利好政策，支持消費金融行業(yè)發(fā)展。銀保監(jiān)會發(fā)文積極發(fā)展消費金融，中共中央、國務院提出提升傳統(tǒng)消費、培育新興消費、激發(fā)潛在消費。在積極發(fā)展消費金融方面，消費金融在經(jīng)濟金融生態(tài)的格局中發(fā)揮著重要作用。為減輕消費金融行業(yè)的稅收負擔，促進消費金融行業(yè)良性健康發(fā)展，需要國家出臺相應的政策優(yōu)惠予以支持。J

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