張曉貞

摘 要 近年來，在國家有關(guān)產(chǎn)業(yè)政策的大力支持下，文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)蓬勃發(fā)展。一大批企業(yè)將老舊庫區(qū)、廠房轉(zhuǎn)型升級為文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園區(qū)，實現(xiàn)了高質(zhì)量發(fā)展。在轉(zhuǎn)型升級過程中，也遇到了很多稅務(wù)難題，面臨較大稅收風(fēng)險。本文以Z公司為例，具體探討了轉(zhuǎn)型過程中涉及的增值稅和房產(chǎn)稅實務(wù)問題，提出相應(yīng)的解決方案和建議，旨在為文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園區(qū)依法合理納稅提供有益參考。

關(guān)鍵詞 轉(zhuǎn)型 文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園區(qū) 增值稅 房產(chǎn)稅 稅收籌劃

一、緒論

大力推進(jìn)文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)發(fā)展，是貫徹新發(fā)展理念，實現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展的必然要求。2006年《國家“十一五”時期文化發(fā)展規(guī)劃綱要》首次提出“文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)”以來，文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)迎來蓬勃發(fā)展。2009 年國務(wù)院頒布《文化產(chǎn)業(yè)振興規(guī)劃》，將文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)提升到國家戰(zhàn)略高度，“十二五”“十三五”規(guī)劃中都強(qiáng)調(diào)要大力發(fā)展文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)。黨的十九大報告指出，要“堅定文化自信，推動社會主義文化繁榮興盛”，強(qiáng)調(diào)要“推動文化事業(yè)和文化產(chǎn)業(yè)的發(fā)展”。作為文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)的重要承載地和集聚區(qū)，文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園區(qū)應(yīng)運而生。

近年來，各地政府出臺了一系列產(chǎn)業(yè)政策，鼓勵將老舊工業(yè)廠房、倉儲用房及相關(guān)工業(yè)設(shè)施（以下簡稱“老舊廠房”）更新改造為各具特色的文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園區(qū)，既能保護(hù)利用好老舊廠房，又能推動文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)多業(yè)態(tài)融合發(fā)展，實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益和社會效益的有機(jī)統(tǒng)一。在老舊廠房轉(zhuǎn)型升級過程中，難免遇到諸多稅收難題。如果不提前做好相關(guān)稅收政策的收集、解讀和咨詢工作，實際操作中會多方掣肘，面臨較大的稅收風(fēng)險。

本文以Z公司為例，探討全面營改增以來，老舊廠房轉(zhuǎn)型升級為文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園區(qū)過程中遇到的主要稅收問題及處理方法，以期對其他文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園區(qū)合理依法納稅提供一些借鑒和參考。

二、Z公司基本情況

Z公司為一般納稅人，注冊地在北京市，原為某部委下設(shè)物資存儲倉庫，主要存儲大宗商品和系統(tǒng)內(nèi)設(shè)備材料物資。2010年Z公司進(jìn)行第一次轉(zhuǎn)型，從倉儲功能轉(zhuǎn)為普通辦公用房。隨著國家對文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)愈加重視，周邊文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園區(qū)不斷涌現(xiàn)，Z公司區(qū)位優(yōu)勢愈發(fā)明顯。2016年底，Z公司開始第二次轉(zhuǎn)型，由普通辦公用房功能轉(zhuǎn)型升級為頗具特色的文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園區(qū)，將普通庫房分期改造為設(shè)計感強(qiáng)、容積率低、綠化率高的辦公、演播廳用房，以吸引大量文化傳媒類企業(yè)入駐，獲得理想的長期收入。改造分三期進(jìn)行，改造完的先行出租，出租收入反哺后續(xù)改造投資，緩解資金壓力。一期改造已于2018年2月完成，2018年6月開始對外出租，企業(yè)經(jīng)營收入和利潤水平大幅增加，可持續(xù)發(fā)展能力不斷增強(qiáng)。一期改造成功后，由于定位合理，加之市場仍有較大需求，Z公司決定啟動二期改造，擬采用獨立院落模式。

Z公司在轉(zhuǎn)型過程中，涉及增值稅、城建稅及附加稅費、企業(yè)所得稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、個人所得稅、印花稅和環(huán)境保護(hù)稅等稅種，其中增值稅和房產(chǎn)稅適用的政策條款復(fù)雜，遇到的問題較多，作為本文研究的重點。

三、Z公司轉(zhuǎn)型過程中的增值稅實務(wù)探討

（一）適用稅目、稅率

根據(jù)財稅〔2016〕36號公告，全面營改增后，辦公用房出租屬于現(xiàn)代服務(wù)中的不動產(chǎn)經(jīng)營租賃服務(wù)。經(jīng)過兩次增值稅稅率調(diào)整，2019年4月1日后一般納稅人出租不動產(chǎn)，采用一般計稅方法的，適用9%稅率。一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動產(chǎn)，可以選擇適用簡易計稅方法，適用5%征收率。

Z公司的房屋都為2016年4月30日前取得，出租舊房屋收入選擇適用簡易計稅方法，通過網(wǎng)上辦稅服務(wù)廳簡易征收備案后，按5%的征收率繳納增值稅，相應(yīng)的進(jìn)項稅額不得抵扣。一期改造完成后，新房屋適用一般計稅方法，按9%稅率繳納增值稅，相應(yīng)的進(jìn)項稅額可以抵扣。分類計稅導(dǎo)致一個問題，如果某項采購僅服務(wù)于舊房屋或新房屋，很容易判斷出進(jìn)項稅額能否抵扣。但是如果某項采購是服務(wù)于整個園區(qū)的，如保安、保潔等服務(wù)，無法準(zhǔn)確劃分，就要套用公式計算不得抵扣的進(jìn)項稅額：

不得抵扣的進(jìn)項稅額=當(dāng)期無法劃分的全部進(jìn)項稅額×（當(dāng)期簡易計稅方法計稅項目銷售額+免征增值稅項目銷售額）÷當(dāng)期全部銷售額

計算出來后，將相應(yīng)的進(jìn)項稅額予以轉(zhuǎn)出。實務(wù)中，Z公司采用每月月末分析進(jìn)項稅額明細(xì)賬，匯總填寫《進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出計算表》，按不同類型房屋租賃收入比例計算進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出金額。

（二）租賃業(yè)務(wù)增值稅跨區(qū)預(yù)繳辦法

根據(jù)規(guī)定，“納稅人出租不動產(chǎn)，不動產(chǎn)所在地與機(jī)構(gòu)所在地不在同一縣（市、區(qū)）的，需要向不動產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)預(yù)繳增值稅，向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅”。適用一般計稅方法的，預(yù)征率為3%；適用簡易計稅方法的，預(yù)征率為5%。由直轄市或計劃單列市稅務(wù)局決定是否在不動產(chǎn)所在地預(yù)繳稅款。北京市為此出臺文件，明確北京市納稅人跨區(qū)提供不動產(chǎn)經(jīng)營租賃服務(wù)的，不用跨區(qū)預(yù)繳增值稅，節(jié)約了辦稅成本。

（三）房屋改造中適用的進(jìn)項稅額分期抵扣辦法

根據(jù)規(guī)定，“一般納稅人2016年5月1日后發(fā)生的不動產(chǎn)在建工程，其進(jìn)項稅額分2年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%”。

Z公司為改造房屋購進(jìn)的貨物、設(shè)計服務(wù)和建筑服務(wù)等對應(yīng)的進(jìn)項稅額適用以上辦法。實務(wù)中，每月發(fā)生相應(yīng)進(jìn)項稅額時，分比例記入相應(yīng)科目。同時，建立不動產(chǎn)在建工程臺賬，記錄和歸集不動產(chǎn)在建工程的成本、費用、扣稅憑證及進(jìn)項稅額抵扣情況，留存?zhèn)洳椤?/p>

根據(jù)最新規(guī)定，2019年4月1日起停止執(zhí)行分2年抵扣不動產(chǎn)在建工程進(jìn)項稅額的辦法?？梢宰?019年4月稅款所屬期起，從銷項稅額中抵扣尚未抵扣完畢的待抵扣進(jìn)項稅額。新規(guī)減少了納稅人當(dāng)期應(yīng)納增值稅款，達(dá)到減稅降負(fù)目的。

（四）加計抵減政策運用

根據(jù)最新規(guī)定，“自2019年4月1日至2021年12月31日，允許生產(chǎn)、生活服務(wù)業(yè)納稅人按照當(dāng)期可抵扣進(jìn)項稅額加計10%抵減應(yīng)納稅額。生產(chǎn)、生活服務(wù)業(yè)納稅人是指提供郵政服務(wù)、電信服務(wù)、現(xiàn)代服務(wù)、生活服務(wù)取得的銷售額占全部銷售額的比重超過50%的納稅人”。Z公司主營業(yè)務(wù)為出租文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園區(qū)的辦公用房，屬于不動產(chǎn)經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)，包括在現(xiàn)代服務(wù)中，同時符合銷售額比重條件，可以適用加計抵減政策。

文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園區(qū)的辦公用房出租服務(wù)除了前期更新改造可以取得大量進(jìn)項稅額外，后期運營階段存在人工成本高、購買貨物和服務(wù)較少的特征，進(jìn)項發(fā)票相對偏少。另外，貨物和服務(wù)供應(yīng)商多為小規(guī)模納稅人，即使能代開增值稅專用發(fā)票，稅率也為3%或5%，可以抵扣的進(jìn)項稅額更為減少。加計抵減政策的出臺，在一定程度上增加了可抵扣的進(jìn)項稅額，有助于減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。

（五）發(fā)票管理注意事項

根據(jù)規(guī)定，銷售方開具不動產(chǎn)租賃服務(wù)的發(fā)票，要在備注欄注明不動產(chǎn)詳細(xì)地址，否則將會影響購買方憑票抵扣進(jìn)項稅額。Z公司開票人員應(yīng)嚴(yán)格遵守該項規(guī)定，避免后續(xù)換票難題。同時，Z公司應(yīng)多取得增值稅專用發(fā)票，優(yōu)先與一般納稅人進(jìn)行業(yè)務(wù)合作，盡量增加進(jìn)項稅額。

四、Z公司轉(zhuǎn)型過程中的房產(chǎn)稅實務(wù)探討

（一）適用稅目、稅率、稅基

Z公司擁有的房產(chǎn)大部分用于出租，小部分用于員工辦公。出租房產(chǎn)適用從租計征方法，按租金收入的12%計算繳納房產(chǎn)稅，其中租金收入不含增值稅。自用房產(chǎn)適用從價計征方法，按房產(chǎn)原值扣除10%至30%后余額的1.2%計算繳納房產(chǎn)稅。隨著文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園區(qū)的轉(zhuǎn)型，取得的租金收入越來越高，需要繳納的房產(chǎn)稅成倍數(shù)增長，極大壓縮了企業(yè)的利潤空間。

（二）房產(chǎn)稅申報困境

房產(chǎn)稅實行按年計算、分期繳納的征收方法，具體納稅期限由省、自治區(qū)、直轄市人民政府確定。北京市規(guī)定的納稅期限為每年4月和10月分別申報上半年和下半年的房產(chǎn)稅。在文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園區(qū)出租房屋多、承租人多、分期改造、合同易變更、租戶變更時間不銜接等的復(fù)雜形勢下，辦稅人員往往并不清楚房屋具體情況，只有在申報期前一段時間通過對照租賃合同、賬面記錄、房屋平面圖、房產(chǎn)證等資料，不斷詢問業(yè)務(wù)經(jīng)辦人員，才能分清房屋全年的出租或自用狀態(tài)，相對準(zhǔn)確、合理地計算房產(chǎn)稅。納稅人在4月、10月申報期后至所屬年度終了前，很難預(yù)見房屋出租情況的改變，難以判斷是否會發(fā)生出租合同提前終止、新簽和續(xù)租合同租金與申報時預(yù)計的不一致、房屋空置等情形。這些不確定因素將會導(dǎo)致房源信息填報不準(zhǔn)確、房產(chǎn)稅計征方法變更不及時、申報稅額不實等后果。稅務(wù)局并沒有明確規(guī)定類似非主觀原因?qū)е碌膶嶋H稅額與申報稅額不一致時，應(yīng)于何時辦理補(bǔ)稅或退稅。納稅人次年發(fā)現(xiàn)后，只能算作逾期申報，面臨補(bǔ)繳稅款和滯納金，稅收稽查風(fēng)險較大。

（三）房產(chǎn)稅稅收籌劃

房產(chǎn)稅屬于小稅種，條例文件多年不變，稅收優(yōu)惠政策較少，稅收籌劃空間不大。轉(zhuǎn)型中的文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園區(qū)可以采用以下幾種方法：

第一，根據(jù)規(guī)定，“納稅人因房屋大修導(dǎo)致連續(xù)停用半年以上的，在房屋大修期間免征房產(chǎn)稅”。當(dāng)房屋開始改造前，辦稅人員應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報送相關(guān)證明材料，及時辦理免稅備案，盡早享受優(yōu)惠政策。

第二，有的房屋租賃合同把出租的房屋和附屬辦公家具、其他設(shè)施一并計入租金，還有的房屋租賃合同把房屋和院落一同出租。由于出租房屋的房產(chǎn)稅是按不含稅租金收入的12%計算繳納，如果分不清各部分出租金額，就會把辦公家具等設(shè)施和院落租金一并算作房產(chǎn)稅的計稅基數(shù)，無形中增加了企業(yè)房產(chǎn)稅負(fù)擔(dān)。若通過溝通協(xié)商，雙方同意把出租的房屋和附屬辦公家具等設(shè)施、院落分開簽訂租賃合同，或在一份合同中分別列明各部分出租金額，既符合實際出租情況，又能避免稅負(fù)的增加。

五、結(jié)論及建議

文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園區(qū)在轉(zhuǎn)型升級過程中會遇到諸多經(jīng)營和稅務(wù)問題，提前掌握政策，做好計劃，后續(xù)工作才能有條不紊地進(jìn)行，有利于提升園區(qū)的聲譽和知名度，順利開展招商工作，獲得穩(wěn)定的長期收入來源。根據(jù)上述分析，本文對文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園區(qū)的轉(zhuǎn)型升級和后續(xù)發(fā)展，提出以下建議：

（一）提高物業(yè)管理水平，合同分列房屋租金和物業(yè)管理費

目前，Z公司房屋租金包含物業(yè)管理費、停車費、供暖費等，沒有分項目列示，只額外收取少量衛(wèi)生費。根據(jù)合同，改造后新房屋統(tǒng)一按全部不含稅租金收入的9%繳納增值稅。而物業(yè)管理費適用稅率為6%。文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)園區(qū)應(yīng)努力從“房東”向“運營商”轉(zhuǎn)變，不斷提高物業(yè)管理水平，提升承租方滿意度，以此為契機(jī)，在簽訂合同時將房屋租金和物業(yè)管理費分開列示，把停車費、衛(wèi)生費等都并入物業(yè)管理費，分別適用不同稅率，一方面降低了部分收入的增值稅稅率，另一方面減少了房產(chǎn)稅計稅基數(shù)。

（二）推動業(yè)財融合，進(jìn)行稅收籌劃，享受優(yōu)惠政策

營改增后，增值稅價外稅的特點迫使企業(yè)提前進(jìn)行稅收籌劃，稅收成為園區(qū)經(jīng)營管理的重要方面。財務(wù)人員應(yīng)帶動業(yè)務(wù)人員了解基本稅收知識，在招商談判、簽訂合同、收取費用等各個環(huán)節(jié)，有意識的考慮稅收因素。積極享受稅收優(yōu)惠政策，如簡易征收方法、加計抵減政策、大修期間房產(chǎn)稅免稅政策等。另外，稅收籌劃時，要考慮多個稅種的相互影響、企業(yè)價值最大化、稅收風(fēng)險等事項。

（三）租賃合同應(yīng)價稅分開，租金項目細(xì)分

由于印花稅應(yīng)稅合同的計稅依據(jù)為合同列明的價款，不包括增值稅稅款。將租賃合同的價款與增值稅稅款分開列明，可以減少印花稅的計稅基數(shù)；若未分開列明，則按合計金額確定。同時，將出租房屋和辦公家具等設(shè)施、院落分別簽訂合同，或在一份合同中分別列明各部分出租金額，可以有效減輕房產(chǎn)稅負(fù)擔(dān)。

（作者單位為中國廣播電視國際經(jīng)濟(jì)技術(shù)合作公司財務(wù)部）

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