余永生　余天文

摘要：《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》修正案正式經(jīng)全國人大會(huì)議通過，該修正案部分條款從2018年10月起開始實(shí)施，大部分條款從2019年1月1日起生效。從1980年以來，個(gè)稅立法歷經(jīng)七次修改。本次個(gè)人所得稅改革，與上次修改時(shí)隔7年，引起了社會(huì)公眾的廣泛關(guān)注。本次個(gè)所稅改革的主要內(nèi)容有：改變了工薪稅的起征點(diǎn)；實(shí)行勞動(dòng)性所得綜合征稅的方法，進(jìn)行年度匯算清繳和補(bǔ)退稅；對(duì)過去的稅率結(jié)構(gòu)進(jìn)行了優(yōu)化調(diào)整；新增“贍養(yǎng)老人”等六項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除；新增勞務(wù)報(bào)酬、稿酬、特許權(quán)使用費(fèi)先減除20%費(fèi)用再以剩余的80%做為收入額的規(guī)定；明確扣繳義務(wù)人在稅法上的相關(guān)的責(zé)任，有義務(wù)向納稅人提供個(gè)人所得和扣稅信息等。通過對(duì)稅收新政策與原有政策進(jìn)行比較，讓我們充分了解稅收政策在調(diào)節(jié)個(gè)人收入方面的作用。新政策比原有政策更公平，更合理。同時(shí)針對(duì)新稅收政策在實(shí)施過程中的難點(diǎn)，提出了自己的相關(guān)見解。

關(guān)鍵詞：個(gè)人所得稅；政策；解讀；思考

一、個(gè)人所得稅政策的變遷及原因

個(gè)人所得稅基本減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)，也就是個(gè)稅起征點(diǎn)，自稅法實(shí)施以來，分別于2005年、2007年、2011年進(jìn)行了三次調(diào)整。起征點(diǎn)由最早的每月800元提高到了1600元，再調(diào)整到2000元；2011年由每月2000元調(diào)整到現(xiàn)在的每月3500元。本次個(gè)稅修正案將起征點(diǎn)從每月的3500元提高到了每月5000元。

習(xí)近平同志在黨的十九大報(bào)告中指出，中國特色社會(huì)主義進(jìn)入新時(shí)代，我國社會(huì)主要矛盾已經(jīng)轉(zhuǎn)化為人民日益增長的美好生活需要和不平衡不充分的發(fā)展之間的矛盾。

人民收入分配差距大，社會(huì)再分配的不公允，也是全國各族人民團(tuán)結(jié)奮斗、不斷創(chuàng)造美好生活、逐步實(shí)現(xiàn)全體人民共同富裕的絆腳石。2012年11月黨的十八大提出全面建成小康社會(huì)，“全面”一詞不言而喻，就是要補(bǔ)足短板，消除貧困。“民亦勞止，汔可小康?！蔽覀凕h要求在2020年全面建成小康社會(huì)，現(xiàn)在就是打好攻堅(jiān)戰(zhàn)的重要時(shí)刻。隨著改革開放的不斷深入和經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，原來的個(gè)人所得稅政策已經(jīng)逐漸不再適用于當(dāng)今人民生活的需求，逐漸暴露出一些問題。按照中央關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)稅收對(duì)收人分配調(diào)節(jié)作用的要求，本次稅收政策的改革立足現(xiàn)實(shí)情況，將現(xiàn)行分類稅制中存在的突出問題予以著重解決，一方面切實(shí)減輕中低收人稅收負(fù)擔(dān)，同時(shí)適當(dāng)加大對(duì)高收入者的稅收調(diào)節(jié)。

二、新稅收政策與原有政策比較

（一）新稅收政策較之原有政策，在調(diào)節(jié)個(gè)人收入方面，更能體現(xiàn)社會(huì)公平

西方國家由于工業(yè)革命、資本積累早于中國，稅收制度相對(duì)比較完善。美國的高收入者是美國個(gè)人所得稅的納稅主體。據(jù)統(tǒng)計(jì)，每年占美國全部個(gè)人稅收總額的60%以上的部分，來自于年收入10萬美元以上的群體所繳納的稅款。我國的現(xiàn)狀恰恰相反。

原有的個(gè)人所得稅在調(diào)節(jié)個(gè)人收入、縮小貧富差距的功能上基本處于無效的狀態(tài)。主要原因在于，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，原有每月3500元的個(gè)人所得稅起征點(diǎn)已經(jīng)與經(jīng)濟(jì)的發(fā)展不相適應(yīng)。起征點(diǎn)設(shè)置偏低。富人與一般勞動(dòng)者的所交稅額與其財(cái)富不成比例。

據(jù)悉，中國2016年個(gè)人所得稅收入將近1800億元，65%來源于工薪階層，工薪階層反成了個(gè)稅繳納的主體，而真正高收入群體的納稅并不是很多，由此，在納稅人心中也產(chǎn)生了“劫貧濟(jì)富”的不公平感，這與當(dāng)初設(shè)置個(gè)人所得稅是為了調(diào)節(jié)貧富差距這一稅制初衷相悖，對(duì)于經(jīng)濟(jì)逐漸發(fā)展的中國這個(gè)指標(biāo)已經(jīng)明顯不適合。

對(duì)于中小城市，本身的人均收入就不算很高，一些低收入人群還需要再繳納一定數(shù)量的個(gè)人所得稅無異于雪上加霜；對(duì)于一線大城市來說，可能收入看上去比較可觀，可是剔除生活成本，房貸房租，生活質(zhì)量就大大下降了。而與此同時(shí)，對(duì)于一些富人來說，這樣的起征點(diǎn)及累進(jìn)稅率對(duì)他們來說簡直不痛不癢。

財(cái)政部副部長程麗華解釋新的個(gè)人所得稅法草案，新的個(gè)人所得稅將起征點(diǎn)從原每月3500元調(diào)整到每月5000元。這個(gè)5000元的基本扣減費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)是在統(tǒng)籌兼顧全國城鎮(zhèn)居民的人均基本消費(fèi)支出，以及每個(gè)就業(yè)者平均負(fù)擔(dān)的人數(shù)、居民消費(fèi)價(jià)格指數(shù)等多種因素的條件下綜合確定的。根據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局2017年抽樣調(diào)查數(shù)據(jù)的測算，2017年度，我國城鎮(zhèn)職工人均負(fù)擔(dān)消費(fèi)支出大約為3900元/月，如果按照近三年全國城鎮(zhèn)居民消費(fèi)支出年平均增長率測算，2018年度人均負(fù)擔(dān)的消費(fèi)支出將增加到4200元/月。將個(gè)稅基本減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)確定為5000元/月，不僅覆蓋了人均消費(fèi)支出，而且體現(xiàn)了一定的前瞻性。

由此可見，中低工薪收入的勞動(dòng)者，將免征或少繳個(gè)人所得稅，適當(dāng)減輕了生活壓力。這種社會(huì)產(chǎn)品的再分配，充分體現(xiàn)了稅收政策在調(diào)節(jié)個(gè)人收入方面的作用。

而且，新的個(gè)人所得稅法草案規(guī)定，在華工作的外籍個(gè)人在我國居住滿183天后，與國內(nèi)居民同樣執(zhí)行每月5000元的個(gè)稅起征點(diǎn)，體現(xiàn)了另外一種社會(huì)公平。

（二）新稅收政策較之原有政策，在具體實(shí)施及實(shí)施效果上，表現(xiàn)為更合理

隨著我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)形勢的發(fā)展變化，近年來居民收人逐漸增加，人民生活水平也不斷提高，人民群眾的消費(fèi)支出水平也逐漸提高。原有個(gè)人所得稅政策在實(shí)施過程中也逐漸暴露出一些突出的問題。如工薪稅的稅率結(jié)構(gòu)較為復(fù)雜，低檔稅率級(jí)距較短。由此造成中低工薪收人的納稅人稅負(fù)累進(jìn)過快。同樣的年薪，由于每月工資與年終獎(jiǎng)有無數(shù)個(gè)組合因而產(chǎn)生無數(shù)個(gè)結(jié)果。在不同的發(fā)放方式下繳納的個(gè)人所得稅不盡相同，甚至納稅數(shù)額差距很大。在這種稅率設(shè)置的不合理?xiàng)l件下，納稅籌劃的方式應(yīng)運(yùn)而生，從而進(jìn)行合法的合理避稅。

這樣就會(huì)造成由于不同的人對(duì)稅收政策把控的程度不同，承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)就不同的不合理現(xiàn)象。

新的個(gè)人所得稅法草案，引入了個(gè)人所得稅匯算清繳概念。草案第十一條中關(guān)于勞動(dòng)者個(gè)人取得的綜合所得說明如下，綜合所得按年計(jì)算繳納個(gè)人所得稅；在有扣繳義務(wù)人的情況下，扣繳義務(wù)人必須按月或者按次預(yù)扣預(yù)繳個(gè)所稅稅款；需要辦理匯算清繳的，應(yīng)當(dāng)在取得工薪所得的次年3月1日至6月30日內(nèi)辦理個(gè)所稅匯算清繳。

由于平時(shí)按月預(yù)扣稅，不論是多繳還是少繳了稅款，在年度匯算清繳時(shí)，都會(huì)重新辦理結(jié)算，多退少補(bǔ)。從表1可以看出，相同的年薪，無論平時(shí)如何發(fā)放，如何征稅，在匯算清繳后，全年應(yīng)征稅數(shù)額是相同的。

（三）新政策中新增的專項(xiàng)附加扣除是對(duì)個(gè)人所得稅政策的一大完善

新的個(gè)人所得稅法草案，第六條第一款第一項(xiàng)職工規(guī)定，除了原有個(gè)人按照國家規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)繳納的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金等個(gè)人所得額的專項(xiàng)扣除，新增了子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息或者住房租金、贍養(yǎng)老人等支出作為專項(xiàng)附加扣除。國務(wù)院下一步將對(duì)專項(xiàng)附加扣除的范圍、標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)施步驟作出具體的規(guī)定。

尊老愛幼是中華民族的優(yōu)良傳統(tǒng)。國家在根據(jù)具體國情制定適應(yīng)的政策的同時(shí)，也必須要考慮后續(xù)問題的應(yīng)對(duì)。這次個(gè)人所得稅修訂新增了專項(xiàng)扣除的規(guī)則就很好的為減輕當(dāng)代中青年壓力提供了解決方案。為最大限度方便納稅人簡化操作，國家稅務(wù)總局下一步將對(duì)六項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除的范圍、標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)施步驟作出規(guī)定。規(guī)定出臺(tái)以后，稅務(wù)總局還將抓緊研究制定相關(guān)配套操作辦法。這一改革措施將于2019年1月1日正式啟動(dòng)。

專項(xiàng)附加扣除規(guī)定的出臺(tái)，是新中國稅收史上的一次創(chuàng)舉。一方面體現(xiàn)了國家政策的制定逐步趨向于以人為本，并在試圖逐漸完善。另一方面充分說明，隨著改革開放的逐步深入，國家經(jīng)濟(jì)實(shí)力逐漸增強(qiáng)。國家有愿望、有能力改善民生；有能力為經(jīng)濟(jì)貧困的勞動(dòng)者排憂解難，雪中送炭。同時(shí)現(xiàn)代科技的發(fā)展，網(wǎng)絡(luò)數(shù)據(jù)的開發(fā)與應(yīng)用，也使得更加精細(xì)的政策實(shí)施成為了可能。

三、新政策實(shí)施的難度與針對(duì)措施

（一）專項(xiàng)附加扣除中的某些項(xiàng)目，存在難以舉證的情況

一些發(fā)達(dá)國家在很早以前就實(shí)施了個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除的政策。在我國則是一次全新的嘗試。實(shí)施專項(xiàng)附加扣除對(duì)納稅人的申報(bào)納稅和稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收管理都提出了更高的要求。其中贍養(yǎng)老人的補(bǔ)充扣除，金額難以確認(rèn)。本文設(shè)想如下：國家應(yīng)根據(jù)不同的經(jīng)濟(jì)地區(qū)，劃分各類地區(qū)一定期間內(nèi)贍養(yǎng)老人的最低生活費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，作為專項(xiàng)附加的最高扣除數(shù)。由老人居住地所在的社區(qū)或村鎮(zhèn)有關(guān)部門負(fù)責(zé)審核贍養(yǎng)老人的子女人數(shù)和贍養(yǎng)情況，出具贍養(yǎng)花費(fèi)證明。稅務(wù)義務(wù)扣繳人憑此證明為職工辦理所得額扣除。

（二）對(duì)沒有扣繳義務(wù)人的勞動(dòng)收入，難以確定并計(jì)量，難以征稅

一項(xiàng)新的稅收政策的實(shí)施，只有覆蓋全體納稅人，才是相對(duì)完善的，才能體現(xiàn)這項(xiàng)稅收政策的公平性。對(duì)于一些沒有扣繳義務(wù)人的應(yīng)納稅人來說，他們?nèi)绻麤]有足夠的自覺性，很有可能造成逃稅漏稅的現(xiàn)象，使國家在這一類應(yīng)收稅款方面蒙受損失。比如：提供私人培訓(xùn)的收費(fèi)收入，雇主臨時(shí)雇傭支付的勞動(dòng)報(bào)酬，個(gè)人將閑置的房屋出租得到房租收入等，收到款項(xiàng)的一方若不主動(dòng)納稅申報(bào)，稅務(wù)部門便掌握不到該部分收入，由于信息不對(duì)稱進(jìn)而造成稅源流失的現(xiàn)象。

對(duì)于信息不對(duì)稱問題的解決思路，本文設(shè)想如下。

1. 全方位進(jìn)行個(gè)人所得稅政策的宣傳。利用電視公益廣告、街頭宣傳、中小學(xué)課本等宣傳形式，深化居民個(gè)人所得稅納稅意識(shí)。讓所有人懂得納稅光榮、偷逃稅可恥的道理。人人形成主動(dòng)納稅的觀念。

2. 稅收部門應(yīng)花大力氣提高征管能力。建立社區(qū)村鎮(zhèn)的基層專管員制度。專管員深入掌握所管轄區(qū)的全體應(yīng)納稅人的基礎(chǔ)資料，認(rèn)真分析對(duì)比應(yīng)納稅人的納稅申報(bào)是否到位。建立健全群眾舉報(bào)獎(jiǎng)勵(lì)制度，讓人民群眾的監(jiān)督成為個(gè)所稅征收工作的有力補(bǔ)充。

3. 充分利用互聯(lián)網(wǎng)的技術(shù)優(yōu)勢，建立稅收信息管理系統(tǒng)。將銀行、支付寶、微信等金融渠道的收款信息過濾加工，由此判斷個(gè)人應(yīng)納稅所得額申報(bào)是否屬實(shí)。

4. 擴(kuò)大專項(xiàng)補(bǔ)充扣款的范圍，甚至給予不需要納稅的付款人一定比例的補(bǔ)貼。對(duì)于收款方?jīng)]有扣繳義務(wù)人的，付款人才會(huì)主動(dòng)索要租房、私人培訓(xùn)、家居裝修等項(xiàng)目的合法付款證明。收款人必須到稅務(wù)部門認(rèn)可的地點(diǎn)代開發(fā)票。稅務(wù)部門由此掌握了這部分原先缺失的信息。

5. 西方發(fā)達(dá)國家的個(gè)人所得稅政策非常完善，他們的稅基非常寬，除了稅法中有明確規(guī)定的免稅項(xiàng)目外，其余各種來源渠道的收入均應(yīng)計(jì)入個(gè)人所得，繳納個(gè)人所得稅。關(guān)于目前存在的無扣繳義務(wù)人的應(yīng)稅收入難以確認(rèn)的問題，我們應(yīng)從中吸取有用的經(jīng)驗(yàn)，并結(jié)合中國國情加以完善。

（三）新政策實(shí)施后，扣繳義務(wù)人的工作將會(huì)變得十分繁瑣復(fù)雜

新的個(gè)人所得稅法草案規(guī)定，向納稅人支付報(bào)酬的單位或者個(gè)人為扣繳義務(wù)人。扣繳義務(wù)人應(yīng)按規(guī)定辦理全員全額個(gè)人所得稅扣繳申報(bào)，并負(fù)責(zé)向納稅人提供其個(gè)人所得和已扣繳稅款等相關(guān)信息?？劾U義務(wù)人不得拒絕居民個(gè)人提供的專項(xiàng)附加扣除信息，并按規(guī)定于月預(yù)扣預(yù)繳稅款時(shí)予以扣除。扣繳義務(wù)人應(yīng)當(dāng)在次月十五日內(nèi)將上月預(yù)扣、代扣的稅款繳入國庫，同時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送個(gè)人所得稅申報(bào)表。依照《中華人民共和國稅收征收管理法》和有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，對(duì)違反稅法規(guī)定的納稅人、扣繳義務(wù)人和稅務(wù)機(jī)關(guān)及其工作人員，要追究法律責(zé)任。

與原有稅收政策相比，新政策下扣繳義務(wù)人新增加了錄入專項(xiàng)附加扣除信息以及年度個(gè)人所得稅匯算清繳的工作。原有的人力資源可能不能應(yīng)付新增加的工作量。特別是單位業(yè)務(wù)量小、效益比較差的企業(yè)，不太可能為此增加新的人手。面對(duì)新增的繁瑣復(fù)雜的工作，各扣繳義務(wù)人可以通過聘請專業(yè)的社會(huì)稅務(wù)服務(wù)機(jī)構(gòu)，以比較小的代價(jià)，讓社會(huì)稅務(wù)服務(wù)機(jī)構(gòu)幫助扣繳義務(wù)人完成此項(xiàng)工作。

四、個(gè)人所得稅改革展望

稅收作為一項(xiàng)財(cái)政政策，在現(xiàn)代商品經(jīng)濟(jì)條件下，稅收政策又是國家干預(yù)經(jīng)濟(jì)，實(shí)現(xiàn)宏觀經(jīng)濟(jì)目標(biāo)的工具。它通過兩種途徑影響整體經(jīng)濟(jì)。首先，稅收影響人們的收入。此外稅收還影響物品和生產(chǎn)要素，進(jìn)而影響激勵(lì)機(jī)制和行為方式。

經(jīng)濟(jì)學(xué)上有個(gè)概念為稅收乘數(shù)。關(guān)于稅收乘數(shù)的兩種表現(xiàn)方式如下：一是稅率變動(dòng)對(duì)總收入的影響；二是稅收絕對(duì)量變動(dòng)對(duì)總收入的影響。稅收乘數(shù)效應(yīng)的概念是指稅收的增加或減少對(duì)國民收入減少或增加的程度。增加稅收，會(huì)促使消費(fèi)和投資需求下降。一個(gè)部門收入的下降又會(huì)引起另一個(gè)部門收入的下降，如此循環(huán)下去，國民收入就會(huì)以稅收增加的倍數(shù)下降，這時(shí)稅收乘數(shù)為負(fù)值。相反情況下，減少稅收，則消費(fèi)需求和投資需求上升。一個(gè)部門收入的上升又會(huì)引起另一個(gè)部門收入的上升，如此循環(huán)下去，國民收入就會(huì)以稅收減少的倍數(shù)上升，這時(shí)稅收乘數(shù)為正值。

當(dāng)然，也不是稅賦越低越好。經(jīng)濟(jì)學(xué)理論認(rèn)為，在一個(gè)自由選擇的體制中，社會(huì)的各類人群在不斷追求自身利益最大化的過程中，可以使整個(gè)社會(huì)的經(jīng)濟(jì)資源得到最合理的配置。提高經(jīng)濟(jì)效率意味著減少浪費(fèi)。如果經(jīng)濟(jì)中沒有任何一個(gè)人可以在不使他人境況變壞的同時(shí)使自己的情況變得更好，那么這種狀態(tài)就達(dá)到了資源配置的最優(yōu)化。這樣定義的效率被成為帕累托最優(yōu)效率。稅收政策的制定也要遵循帕累托最優(yōu)效率，確定合理的稅收乘數(shù)。但是稅收乘數(shù)大小難以進(jìn)行準(zhǔn)確的確定，還要把稅收乘數(shù)和政府購買支出乘數(shù)、政府轉(zhuǎn)移支付乘數(shù)結(jié)合起來進(jìn)行考慮，才能體現(xiàn)政府收支行為對(duì)國民收入的影響。通過政府的一收一支和國民收入的一減一增，這樣就維持了國民收入的總量平衡，確保國民經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定和增長。

個(gè)人所得稅政策必須隨著通貨膨脹的程度和物價(jià)水平的變動(dòng)，實(shí)時(shí)進(jìn)行調(diào)整，使之與經(jīng)濟(jì)增長相適應(yīng)。隨著我國經(jīng)濟(jì)的日益發(fā)展，人們的生活水平和消費(fèi)水平也在不斷的提高，個(gè)人所得稅政策也必須隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而不斷調(diào)整。到一定時(shí)候，政府也會(huì)出臺(tái)更加合適的個(gè)人所得稅新政策。

參考文獻(xiàn)：

鴻業(yè).西方經(jīng)濟(jì)學(xué)[M].中國人民大學(xué)出版社，2006.

（作者單位：常州大學(xué)）