楊蓉 邱靜

[摘 要] 針對房產(chǎn)開發(fā)建設(shè)的稅收籌劃問題，主要從土地增值稅、所得稅、增值稅以及其他等方面進行展開，以期可以對房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃提供借鑒和參考。

[關(guān)鍵詞] 稅收籌劃；土地增值稅；所得稅；增值稅

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2019. 07. 011

[中圖分類號] F810.4 [文獻標(biāo)識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2019）07- 0026- 02

0 引 言

中國的經(jīng)濟發(fā)展迅猛，房地產(chǎn)行業(yè)依然熱度不減。查閱資料可以知道，土地轉(zhuǎn)讓費是房地產(chǎn)費用重要組成之一，土地加相關(guān)稅費占據(jù)成本的重要位置。進行相關(guān)的稅收籌劃，有利于降低房企稅負(fù)，進而降低成本，在合理范圍內(nèi)降低房價，維持房地產(chǎn)行業(yè)的有序發(fā)展。

1 土地增值稅的稅收籌劃

房地產(chǎn)開發(fā)建設(shè)稅務(wù)籌劃以土地增值稅及企業(yè)所得稅為重點。首先分析土地增值稅，用公式來表示土地增值稅的表現(xiàn)形式，即：

應(yīng)納稅額=增值額×適用稅率-扣除項目金額×速算扣除系數(shù)

1.1 房地產(chǎn)開發(fā)成本

在談到土地出讓價格明顯偏低時的稅務(wù)籌劃時，可把合同里的詳細(xì)約定如拆遷、補償、補償費劃入房地產(chǎn)開發(fā)成本，這部分解釋房地產(chǎn)開發(fā)成本。

1.1.1 土地征用及拆遷補償費的稅務(wù)籌劃

如果涉及拆遷補償?shù)脑?，拆遷補償費是開發(fā)商應(yīng)該得考慮的一筆支出。這方面的籌劃主要由企業(yè)非政策性搬遷、政策性搬遷構(gòu)成。稅法規(guī)定如果搬遷是城市規(guī)劃的需要同時又是納稅人自行轉(zhuǎn)讓原房地產(chǎn)的條件下土地增值稅免征，企稅額的計算是由取得的相關(guān)拆遷款扣除由重新布置、重新修建、改良支出等發(fā)生的費用以及繳納的相關(guān)稅費計算所得。如果是政策性搬遷的情況，對開發(fā)商來說會在稅負(fù)方面比較有利。因為土地增值稅、城建、教育附加不需要繳納，但是必須繳納契稅。從政策性與非政策性搬遷對比來看，不同的補償款對應(yīng)不同的應(yīng)交稅費，哪種方式更劃算，需要具體情況具體分析。

1.1.2 前期工程費

前期工程費主要是正式開發(fā)前所做的準(zhǔn)備工作，包含規(guī)劃、設(shè)計、項目可行性研究等，這部分費用比較固定，相比較其他部分，沒有多大調(diào)整空間。

1.1.3 建筑安裝工程費

建安工程費的構(gòu)成部分主要由直接費、間接費、利潤稅金構(gòu)成。營改增后，增值稅實行鏈條抵扣，建安費基本上在各個地方是明碼標(biāo)價，在這方面的故意增加成本還是需要保持謹(jǐn)慎態(tài)度。盡管如此，總有些富有冒險精神的投機分子想試一試，認(rèn)為如果總包方充分配合，利用一些政策上的漏洞，在合理的范圍內(nèi)控制建筑安裝費的成本從而做出有利的稅收籌劃。

1.2 房地產(chǎn)開發(fā)費用

從房地產(chǎn)開發(fā)費用的角度來進行稅收籌劃，首先是含義解釋。銷售費用、財務(wù)費用、管理費用這些計入當(dāng)期損益的費用而不是成本構(gòu)成了房地產(chǎn)開發(fā)費用，稅法規(guī)定這些費用依據(jù)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)扣除。主要又分為以下情況。一是利息支出，財務(wù)費用產(chǎn)生的利息支出，按稅法規(guī)定能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)計算分?jǐn)偟那闆r下，同時加上金融機構(gòu)證明，這種情況可以扣除利息費用，扣除比例是有限度的，即上限不能超過同類同期貸款利率。一般銀行貸款利率是6%，即扣除比例低于6%。其他房地產(chǎn)開發(fā)費用扣除情況與利息費用不一樣的是扣除比例不一樣。具體是在取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%以內(nèi)扣除。與之相反，凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偫⒅С鲞@種情況或因一些主客觀原因無法提供金融機構(gòu)證明的，這種情況下的扣除比例是在房地產(chǎn)開發(fā)費用按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的10%以內(nèi)。

相關(guān)稅收籌劃：不同情況進行討論，一種是主要依靠權(quán)益資本投資，另一種是主要依靠負(fù)債籌資。主要依靠權(quán)益資本投資的話，利息相對比較少，那么反之如果主要依靠負(fù)債籌資，毋庸置疑，與權(quán)益資本相比利息費用相對較多。后者的話，主要是負(fù)債籌資，那么可以選擇據(jù)實扣除同時前提是能提供金融機構(gòu)證明；前者的話，主要依靠權(quán)益資本投資房地產(chǎn)開發(fā)費用，扣除比例可以采取用取得土地使用權(quán)加上房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%依法扣除。不管采取哪種計算方式會計人員最好經(jīng)過計算通過比較得出最佳方式。

1.3 其他扣除項目

其他扣除項目的話，對從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人，法律上規(guī)定了《關(guān)于印發(fā)〈土地增值稅宣傳提綱〉的通知》（國稅函發(fā)〔1995〕110號）第七條（一）（二）條金額之和允許加計20%扣除。增加了房地產(chǎn)開發(fā)商的投資熱情。

2 所得稅的稅收籌劃

2.1 確認(rèn)收入方面

2.1.1 銷售精裝房

在銷售精裝房方面進行納稅籌劃，裝修與銷售時都首先要簽訂合同，所以在合同上可以小心籌劃。銷售時簽訂兩份合同為最佳方案，一份毛坯房合同涉及主體為開發(fā)主體與買房者，一份裝修合同涉及主體為開發(fā)主體設(shè)立的裝飾公司（注：關(guān)聯(lián)方與控制方）與買房者，這樣做的目的是將開發(fā)商的利潤合法轉(zhuǎn)移。轉(zhuǎn)移到另一個合作主體裝飾公司。裝飾公司可以采取相關(guān)方式，如利用稅收優(yōu)惠地的政策將公司注冊在稅收優(yōu)惠地，或采取定額征收的方式繳納企業(yè)所得稅。這樣達到降低稅負(fù)的目的。

2.1.2 代收代繳費用

因為物業(yè)公司屬于服務(wù)性行業(yè)，收入來源主要是物業(yè)管理費，一般不征收增值稅。這里所做的稅收籌劃就是在合法的前提下將相關(guān)代收代繳費用除去公共維修基金的業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)移到物業(yè)公司，將這些可代收代繳的費用如暖氣開口費、代辦房產(chǎn)證費、代理公證費的業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)移到物業(yè)公司，這部分業(yè)務(wù)收入也就轉(zhuǎn)移到物業(yè)公司，這部分收入不征增值稅，則為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)省去了一部分稅費。降低費用增加了收入。

2.1.3 分期收款合同

不同結(jié)算方式下確認(rèn)收入的時間不一樣。這里討論合同規(guī)定結(jié)算方式是分期收款時的情況。稅法規(guī)定，如果是以簽訂分期收款方式合同方式銷售房屋的，收入確認(rèn)方式是按銷售合同或協(xié)議約定的價款和付款日來確認(rèn)；另外一種情況，如果是提前收到貨款，則實際收到貨款日為確認(rèn)收入的時間。分期收款一定程度上達到延期繳稅的作用，但同時也延緩了現(xiàn)金的收入，有利有弊，合理權(quán)衡。

2.2 增加成本費用方面

2.2.1 關(guān)聯(lián)企業(yè)

從關(guān)聯(lián)企業(yè)的角度進行成本費用籌劃。債權(quán)型投資是為了獲取利息收入的投資。房地產(chǎn)開發(fā)商如果接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資，接受投資有利于企業(yè)開展業(yè)務(wù)擴大規(guī)模，只要投資方的投資額小于等于房開商權(quán)益性投資的2倍，房開商支付的利息支出在進行納稅時則可以依法扣除。但是這種方式有一定局限性，利息支出也不能在計算土地增值稅時扣除，在具體使用時應(yīng)該恰當(dāng)考慮。

2.2.2 工資薪金項目

從工資薪金角度來看，可以從以下幾方面來著手。首先從三公經(jīng)費來看，以工資薪金總額為計提標(biāo)準(zhǔn)，計提職工福利費14%、工會經(jīng)費2%和職工教育經(jīng)費2.5%，限額內(nèi)合法扣除；公益性捐贈支出，稅法規(guī)定扣除額不超過年度利潤總額12%，如當(dāng)年公益性捐贈支出大大超過應(yīng)扣除范圍，超過部分可準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后三年內(nèi)在應(yīng)納稅所得額中扣除。由上面規(guī)定可做出一些稅收籌劃，將一些合理費用劃入三公經(jīng)費再依法按比例扣除。如通訊費補貼，應(yīng)在企業(yè)職工福利費限額內(nèi)扣除。所有的稅收籌劃必須以合理合法為基礎(chǔ)。

2.2.3 業(yè)務(wù)招待費

業(yè)務(wù)招待費的角度進行稅收籌劃，稅法規(guī)定業(yè)務(wù)招待費的扣除額小于等于發(fā)生額的60%，同時在不超過當(dāng)年銷售收入的千分之0.5。在此規(guī)定下，在各種會議、培訓(xùn)業(yè)務(wù)產(chǎn)生業(yè)務(wù)招待費時分別開具發(fā)票，可在限額內(nèi)依法扣除。

2.2.4 廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費

從廣告費與業(yè)務(wù)宣傳費的角度，籌劃點是稅法規(guī)定扣除額。只要比例不超過銷售收入15%，如果在合理情況下當(dāng)年廣告與業(yè)務(wù)宣傳費用嚴(yán)重超出所扣數(shù)額，稅法規(guī)定超過部分以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

2.2.5 費用扣除標(biāo)準(zhǔn)

從遞延角度考慮進行稅收籌劃，在稅法允許的范圍內(nèi)，盡可能將可以費用化的支出列支當(dāng)期費用，相應(yīng)企稅減少，合法遞延納稅時間。

3 增值稅的稅收籌劃

增值稅的角度進行稅收籌劃，從最近的稅收政策來看歸納總結(jié)了以下幾點：

（1）2016 年 4 月30日之前的房產(chǎn)如果是自行開發(fā)的話可以選擇簡易計稅方法。簡易計稅方法還是一般計稅方法，納稅人根據(jù)最合適的決策來進行選擇。

（2）施工單位與購貨對象的選擇。小規(guī)模納稅人不能開專用發(fā)票，不能抵扣進項。所以如果合同價相同，盡量避免小規(guī)模納稅人作為供貨方或施工單位。但如果小規(guī)模這方有價格優(yōu)勢，則要先進行計算再做出選擇。

（3）銷售環(huán)節(jié)延遲納稅時間，納稅人采取不同的結(jié)算方式，籌劃不同。如納稅時間為取得銷售貨款的當(dāng)天，先開發(fā)票則為開發(fā)票當(dāng)日。稅收籌劃的角度，盡量不要先開發(fā)票以延緩納稅時間。

（4）折扣銷售的稅收籌劃，開具發(fā)票要求是同發(fā)票不同金額欄可按折扣后的售價計算，若是備注欄則全額計入納稅額。所以折扣銷售時的稅收籌劃是所開發(fā)票折扣金額記錄時同發(fā)票不同金額欄即可。

4 其他建議

提前設(shè)立關(guān)聯(lián)方。一般而言，依照具體情況，提前設(shè)立稅收優(yōu)惠地的關(guān)聯(lián)企業(yè)是一種較好的稅收籌劃方式，一定情況下，采取一些如商務(wù)咨詢、廣告代理等方式實現(xiàn)利潤的轉(zhuǎn)移。

5 總 結(jié)

稅收籌劃的方式多種多樣，必須結(jié)合實際情況，運用具體的納稅籌劃手段，實現(xiàn)節(jié)稅效應(yīng)最大化，當(dāng)然是在法律范圍以內(nèi)，合法是第一前提。對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，可以從土地增值稅、所得稅、增值稅等方面進行籌劃。

主要參考文獻

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