(武漢輕工大學(xué) 湖北 武漢 430023)

一、變動(dòng)成本法的理論基礎(chǔ)

(一)變動(dòng)成本法的含義

變動(dòng)成本法，可以叫它直接成本法，也可以叫它邊際成本法。是指直接包含在產(chǎn)品生產(chǎn)成本中的生產(chǎn)過(guò)程中所消耗的直接材料、直接人工和可變制造成本。固定制造成本包含在成本計(jì)算方法的期間成本中。

(二)變動(dòng)成本法的特征

變動(dòng)成本法是以成本性態(tài)分析為基礎(chǔ)，將產(chǎn)品的固定成本變動(dòng)成本劃分開(kāi)來(lái)，再進(jìn)行成本分析分析方法。通過(guò)成本形態(tài)分析，制造費(fèi)用會(huì)被分為固定性制造費(fèi)用和變動(dòng)性制造費(fèi)用，進(jìn)而生產(chǎn)成本會(huì)被劃分為固定性生產(chǎn)成本(即固定性制造費(fèi)用)和包括直接材料、直接人工、變動(dòng)性制造費(fèi)用在內(nèi)的變動(dòng)生產(chǎn)成本?？勺兂杀痉ǖ漠a(chǎn)品成本只包括可變生產(chǎn)成本，如直接材料、直接人工和可變制造成本。周期成本包括固定制造成本、管理成本和運(yùn)營(yíng)成本。這與傳統(tǒng)的制造成本法不同。直接材料、直接人工和可變制造成本是可變成本。單位成本與產(chǎn)量的產(chǎn)品為變動(dòng)成本，計(jì)入產(chǎn)品生產(chǎn)成本，并隨產(chǎn)量變化。

(三)變動(dòng)成本法應(yīng)用存在的優(yōu)點(diǎn)

1.科學(xué)進(jìn)行企業(yè)成本控制

變動(dòng)成本有明確的劃分單位，各個(gè)單位負(fù)責(zé)所屬的成本控制，因此采用變動(dòng)成本計(jì)算法，有利于系統(tǒng)科學(xué)有條理的進(jìn)行成本控制，假如出現(xiàn)了成本超標(biāo)或者什么問(wèn)題，這樣也能很快找到對(duì)應(yīng)的負(fù)責(zé)單位，大大加快了成本核算效率，能為企業(yè)經(jīng)營(yíng)盈利打下良好基礎(chǔ)。

2.為管理者決策提供依據(jù)

變動(dòng)成本法能為企業(yè)經(jīng)營(yíng)者正確地制定經(jīng)營(yíng)決策以及進(jìn)行成本的計(jì)劃和控制提供許多有價(jià)值的資料。這些信息有助于揭示企業(yè)可用于預(yù)測(cè)前景和規(guī)劃未來(lái)的產(chǎn)出和成本變化的內(nèi)部模式(如規(guī)劃目標(biāo)成本、目標(biāo)利潤(rùn)和制定靈活的預(yù)算)。同時(shí)，這些數(shù)據(jù)也有助于制定企業(yè)短期內(nèi)的經(jīng)營(yíng)決策。

3.變動(dòng)成本能夠合理分配責(zé)任

變動(dòng)成本在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，會(huì)因不同的因素不斷地發(fā)生變化。因此，在處理可變成本的過(guò)程中，我們應(yīng)該考慮多個(gè)部門(mén)的責(zé)任，而不僅僅是直接部門(mén)的生產(chǎn)管理責(zé)任。對(duì)于在生產(chǎn)過(guò)程中可能發(fā)生的費(fèi)用情況，企業(yè)需要追究產(chǎn)品采購(gòu)部門(mén)、生產(chǎn)部門(mén)、管理部門(mén)等多部門(mén)的責(zé)任，而不僅僅是問(wèn)責(zé)某一部門(mén)的生產(chǎn)管理責(zé)任。這樣變動(dòng)成本法可就以很好地分配各部門(mén)的任務(wù)，不會(huì)出現(xiàn)一頭大的情況。

二、變動(dòng)成本法在聯(lián)想公司的應(yīng)用案例分析

(一)企業(yè)簡(jiǎn)介

聯(lián)想集團(tuán)，成立于1984年，從生產(chǎn)電腦開(kāi)始起家，截至目前已經(jīng)成為全球知名的在信息產(chǎn)業(yè)內(nèi)多元化發(fā)展的大型企業(yè)集團(tuán)。在過(guò)去的幾十年里，聯(lián)想始終秉承著“讓用戶用的更好的理念”，不斷創(chuàng)新開(kāi)發(fā)新產(chǎn)品，致力于為顧客帶來(lái)更好的享受體驗(yàn)，推動(dòng)中國(guó)信息產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。

(二)聯(lián)想公司變動(dòng)成本法具體分析

聯(lián)想公司新開(kāi)發(fā)的計(jì)算機(jī)2017年的產(chǎn)量為50萬(wàn)臺(tái)，實(shí)際銷(xiāo)售量為45萬(wàn)臺(tái)，2018年的產(chǎn)量為45萬(wàn)臺(tái)。該年的最終實(shí)際銷(xiāo)售量為50萬(wàn)臺(tái)。在產(chǎn)品上市的這兩年里，該產(chǎn)品在市場(chǎng)上的平均售價(jià)為0.3萬(wàn)元，其中單位變動(dòng)成本為0.12萬(wàn)元，單位變動(dòng)成本為0.6萬(wàn)元。2017年和2018年，公司固定制造成本沒(méi)有變化，均為3000萬(wàn)元，固定銷(xiāo)售和管理成本均為10000萬(wàn)元?，F(xiàn)在，我們?cè)儆猛耆杀痉ê妥儎?dòng)成本法分別計(jì)算2017年和2018年兩年的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，再進(jìn)行比較：

變動(dòng)成本法下：

2017年：450000×0.3-450000×(0.12+0.06)-13000=41000(萬(wàn)元)

2018年：500000×0.3-500000×(0.12+0.06)-13000=47000(萬(wàn)元)

完全成本法下：

2017年：450000×(0.3-0.12-0.06+3000/500000)-10000=41300(萬(wàn)元)

2018年：500000×0.3-450000×(0.12+0.06+3000/450000)-50000×

(0.12+0.06+3000/500000)-10000=46700(萬(wàn)元)

由此可以得出結(jié)論，用完全不同的兩種核算方法去核算相同時(shí)期的同一件，得到的利潤(rùn)結(jié)果是完全不同的。我們可以看到，采取完全成本法計(jì)算，銷(xiāo)售數(shù)量越多的年份反而營(yíng)業(yè)利潤(rùn)還越低，顯然由此會(huì)計(jì)核算方法得到的結(jié)果并不符合企業(yè)實(shí)際銷(xiāo)售情況。

在完全成本法核算的情況下，企業(yè)通過(guò)成本核算得到的成本數(shù)據(jù)明顯是不符合實(shí)際情況的，這樣就不能傳達(dá)準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息，進(jìn)而對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)者進(jìn)行經(jīng)營(yíng)決策造成影響。采用全成本法核算時(shí)，將企業(yè)期末存貨成本作為存貨。進(jìn)入企業(yè)的資本，計(jì)入資產(chǎn)負(fù)債表核算。這將導(dǎo)致企業(yè)在本期生產(chǎn)中提高稅前利潤(rùn)，而不是在本期出售稅前利潤(rùn)。而采用變動(dòng)成本法核算，企業(yè)期末存貨成本會(huì)進(jìn)入下一個(gè)會(huì)計(jì)周期核算，這樣核算所得的稅前利潤(rùn)能夠真實(shí)體現(xiàn)企業(yè)實(shí)際的銷(xiāo)售和稅前利潤(rùn)正相關(guān)的關(guān)系，即銷(xiāo)售得越多，稅前利潤(rùn)越高；反之則稅前利潤(rùn)越低，體現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性，有為企業(yè)決策者做出準(zhǔn)確的決策提供了依據(jù)。

雖然變動(dòng)成本法能夠?yàn)槠髽I(yè)管理者做出精準(zhǔn)決策提供依據(jù)，但是變動(dòng)成本法也有著其無(wú)法避免的缺點(diǎn)。首先，變動(dòng)成本法的理論依據(jù)是企業(yè)的成本都能劃分為固定性和變動(dòng)性兩大部分。但是在實(shí)際企業(yè)中，有時(shí)候固定性和變動(dòng)性的成本往往不能很好劃分，大部分的成本都是混合成本。如果企業(yè)要采用變動(dòng)成本法，那就一定要把企業(yè)成本分解。但是要想做到把混合成本精確劃分實(shí)際操作起來(lái)具有一定難度，因?yàn)榛旌铣杀镜膭澐忠罁?jù)不同企業(yè)情況不同劃分方法也不盡相同，沒(méi)有通用性規(guī)律可言；其次，可變成本法不能提供長(zhǎng)期的決策需求。從長(zhǎng)遠(yuǎn)上來(lái)看，企業(yè)變動(dòng)成本和固定成本比例都并不是一成不變的，因?yàn)楫a(chǎn)量在企業(yè)經(jīng)營(yíng)發(fā)展中總是會(huì)發(fā)生變化的。

三、針對(duì)聯(lián)想公司變動(dòng)成本法應(yīng)用的合理建議

(一)明確劃分變動(dòng)成本與固定成本

變動(dòng)成本法運(yùn)用起來(lái)的一個(gè)核心點(diǎn)在于要求企業(yè)能精準(zhǔn)劃分固定成本和變動(dòng)成本。在劃分成本時(shí)，可以用到數(shù)學(xué)上的工具，尋找適合的區(qū)分方法。比如在分解混合成本時(shí)，可以用到數(shù)學(xué)上的回歸直線法，企業(yè)的會(huì)計(jì)人員可以事先進(jìn)行預(yù)算，根據(jù)手上掌握的資料和以往工作經(jīng)驗(yàn)先用回歸直線法大致推算一遍，再明確劃分。在劃分混合成本時(shí)應(yīng)根據(jù)聯(lián)想公司實(shí)際情況具體劃分。

(二)提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)，優(yōu)化會(huì)計(jì)制度

在變動(dòng)成本法實(shí)行過(guò)程中，肯定會(huì)加大會(huì)計(jì)人員的工作量，而變動(dòng)成本法屬于管理類(lèi)的范疇，企業(yè)的大多數(shù)會(huì)計(jì)人員可能以前只學(xué)過(guò)會(huì)計(jì)方面的知識(shí)，并不涉及管理類(lèi)的知識(shí)和技能，這就需要會(huì)計(jì)人員擁有更高的會(huì)計(jì)素養(yǎng)和管理相關(guān)專業(yè)知識(shí)儲(chǔ)備。要解決這個(gè)問(wèn)題，可以有多途徑的解決辦法?？梢栽诠緝?nèi)部不定期組織會(huì)計(jì)知識(shí)培訓(xùn)，組織會(huì)計(jì)人員外出學(xué)習(xí)培訓(xùn)；還可高薪引進(jìn)具有CPA資格證書(shū)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)任顧問(wèn)等等。

(三)更加完善內(nèi)部控制

內(nèi)部控制是一個(gè)企業(yè)的核心靈魂，當(dāng)企業(yè)使用變動(dòng)成本法核算成本，那么此時(shí)成本將會(huì)有明確的歸屬劃分，不同的部門(mén)控制不同的成本。如果企業(yè)內(nèi)部控制不到位，就會(huì)引起成本核算混亂，會(huì)對(duì)企業(yè)造成較大影響，因此內(nèi)部控制的完善顯得格外重要。企業(yè)可以在原有內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上更加完善，這樣各個(gè)部門(mén)才能更加正確的履行自己的職責(zé)，才能為企業(yè)決策者提供更加準(zhǔn)確、完整的會(huì)計(jì)信息。

四、總結(jié)

本文概述了變動(dòng)成本法的定義和運(yùn)用原理，企業(yè)運(yùn)用好變動(dòng)成本法，不僅能為經(jīng)營(yíng)者提供有價(jià)值、準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息來(lái)幫助決策，而且能夠合理劃分責(zé)任，有利于成本管理和內(nèi)部控制，讓企業(yè)走上良性發(fā)展道路。對(duì)于企業(yè)而言，要想大力推廣變動(dòng)成本法，還需要在會(huì)計(jì)人員會(huì)計(jì)知識(shí)的完善上下功夫，將成本劃分明確，完善會(huì)計(jì)制度，這樣才能實(shí)現(xiàn)變動(dòng)成本法在企業(yè)的運(yùn)用價(jià)值。