陳佳

摘 要：《政府會(huì)計(jì)制度》的實(shí)施將重新構(gòu)建預(yù)算和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的雙會(huì)計(jì)核算體系，大大提高會(huì)計(jì)信息的可比性，是一項(xiàng)根本性的制度變革。高校在實(shí)施細(xì)則時(shí)會(huì)面臨一些特殊業(yè)務(wù)處理疑難點(diǎn)，結(jié)合工作實(shí)踐探討銜接方式，推動(dòng)新制度的順利實(shí)施。

關(guān)鍵詞：高校;政府會(huì)計(jì)制度;實(shí)施;探討

《政府會(huì)計(jì)制度》在完善預(yù)算會(huì)計(jì)功能的基礎(chǔ)上，增強(qiáng)政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)功能，夯實(shí)政府財(cái)務(wù)報(bào)告核算基礎(chǔ)，為中長期財(cái)政發(fā)展、宏觀調(diào)控和制度信用評(píng)級(jí)服務(wù)，是一項(xiàng)重大政策改革舉措。改革的主要內(nèi)容可概括為一套標(biāo)準(zhǔn)、兩份報(bào)告、三項(xiàng)制度、四項(xiàng)措施。一套標(biāo)準(zhǔn)是指政府會(huì)計(jì)核算的標(biāo)準(zhǔn)體系，由基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則、應(yīng)用指南及制度組成;兩份報(bào)告指政府決策報(bào)告和政府財(cái)務(wù)報(bào)告;三項(xiàng)制度為審計(jì)制度、公開制度及分析制度;四項(xiàng)措施是完善財(cái)務(wù)、資產(chǎn)、決算制度、信息系統(tǒng)，以此識(shí)別和管理財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，加強(qiáng)政府預(yù)算、資產(chǎn)和績效管理，為高校編制部門決算奠定了堅(jiān)實(shí)的制度基礎(chǔ)，推動(dòng)新制度的有效實(shí)施。

一、新政府會(huì)計(jì)制度的改革創(chuàng)新點(diǎn)

1.重構(gòu)了會(huì)計(jì)雙核算體系

雙模式會(huì)計(jì)核算是本次政府會(huì)計(jì)改革的最大亮點(diǎn)，對(duì)涉及預(yù)算和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的業(yè)務(wù)事項(xiàng)采取平行記錄方式。通過財(cái)務(wù)人員的職業(yè)判斷，對(duì)納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金交易同時(shí)記財(cái)務(wù)與預(yù)算賬;對(duì)不納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金交易只記財(cái)務(wù)賬，不記預(yù)算賬;納入部門預(yù)算管理的非現(xiàn)金交易，只記財(cái)務(wù)賬，不記預(yù)算賬;不納入部門預(yù)算非現(xiàn)金交易，只記財(cái)務(wù)賬，不記預(yù)算賬。對(duì)政府財(cái)務(wù)報(bào)告和決算報(bào)告適度分離又相互銜接，形成鉤稽關(guān)系，建立了“雙體系、雙目標(biāo)、雙基礎(chǔ)、雙報(bào)告”的新型核算系統(tǒng)。

2.強(qiáng)化了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)雙基礎(chǔ)功能

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，為成本管理提供必要數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，完善了數(shù)據(jù)的收集、傳遞、匯總。權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制在收入費(fèi)用確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、期末處理方式、設(shè)置賬戶、適用范圍等方面都存在區(qū)別。在國庫集中收付管理模式下，不能單純從會(huì)計(jì)科目的角度考慮，要立足于高校本身確認(rèn)是否產(chǎn)生現(xiàn)金流。增加了應(yīng)收款和應(yīng)付款項(xiàng)（在建工程的應(yīng)付器材款和應(yīng)付工程款）的核算內(nèi)容。應(yīng)收賬款調(diào)整內(nèi)容包括事業(yè)單位提供服務(wù)、銷售商品、所有單位出租資產(chǎn)、出售物資;增加不需上繳財(cái)政的應(yīng)收款項(xiàng)的核算;事業(yè)單位對(duì)不需要上繳財(cái)政的應(yīng)收款項(xiàng)確定無法收回時(shí)，應(yīng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。

3.完善了財(cái)務(wù)報(bào)表編制和列報(bào)

高校對(duì)附屬單位通過各種方式實(shí)施直接或間接的管理，應(yīng)將這類單位的財(cái)務(wù)收支和財(cái)務(wù)狀況都反映到高校財(cái)務(wù)報(bào)告上。高校合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)以財(cái)政預(yù)算領(lǐng)撥關(guān)系為基礎(chǔ)予以確定，下級(jí)預(yù)算單位為被合并主體，應(yīng)將其納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。下級(jí)單位與上級(jí)部門不存在預(yù)算領(lǐng)撥關(guān)系但存在行政隸屬關(guān)系的，也應(yīng)納入上級(jí)部門合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。明確高校相關(guān)機(jī)構(gòu)和其他機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)信息披露方式，規(guī)范高校對(duì)附屬單位的財(cái)務(wù)監(jiān)督管理責(zé)任、信息披露責(zé)任。

二、實(shí)施新政府會(huì)計(jì)制度相關(guān)銜接問題探討

1.高校計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)應(yīng)考慮的因素

一是折舊范圍。政府會(huì)計(jì)主體應(yīng)對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，除圖書、檔案、單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地等不需計(jì)提折舊。二是折舊方法?？墒褂闷骄晗薹ɑ蚬ぷ髁糠?。三是折舊總額。計(jì)提的折舊額應(yīng)為其不考慮預(yù)計(jì)凈殘值的成本價(jià)。四是折舊年限?！墩畷?huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)――固定資產(chǎn)》應(yīng)用指南中規(guī)定了各類政府固定資產(chǎn)的折舊年限范圍，行業(yè)主管部門有折舊年限規(guī)定的，遵照規(guī)定執(zhí)行;無規(guī)定的，按南通市財(cái)政局《關(guān)于落實(shí)政府會(huì)計(jì)制度有關(guān)事項(xiàng)的通知》中的《部分政府固定資產(chǎn)折舊年限表》執(zhí)行，除此之外的其他固定資產(chǎn)可按應(yīng)用指南中的固定資產(chǎn)的最低折舊年限執(zhí)行。五是折舊起止期間。高校按月計(jì)提折舊，當(dāng)月增加當(dāng)月計(jì)提，當(dāng)月減少不再計(jì)提折舊。

2.高校是否需要計(jì)提壞賬準(zhǔn)備

“壞賬準(zhǔn)備”核算的是對(duì)收回后不需要上繳財(cái)政的應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款提取的壞賬準(zhǔn)備。對(duì)于本市高校來講，在核算應(yīng)收款項(xiàng)時(shí)，納入國庫集中支付管理的單位，不計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，實(shí)際發(fā)生壞賬時(shí)，報(bào)財(cái)政核銷壞賬未納入國庫集中收付管理的高校，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備;而未納入國庫集中收付管理的高校如應(yīng)收款項(xiàng)很少，且發(fā)生壞賬的概率不大，也可不計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。

例：2019年8月10日A高校向B公司提供技術(shù)服務(wù)獲得收入30500元（屬于經(jīng)營收入，應(yīng)上繳財(cái)政專戶）。按照合同規(guī)定，該筆應(yīng)于10月20日前支付。分別10月20日收到30500元和29500元，其中1000元無法收回，經(jīng)批準(zhǔn)核銷。具體核銷壞賬的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理如下：

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：應(yīng)繳財(cái)政款――未收經(jīng)營收入1000

貸：應(yīng)收賬款――經(jīng)營收入1000

預(yù)算會(huì)計(jì)不需要進(jìn)行賬務(wù)處理。

3.資產(chǎn)處置時(shí)是否需經(jīng)過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目核算

資產(chǎn)處置分兩種情況。一是財(cái)產(chǎn)清查中報(bào)廢、毀損、盤盈與盤虧的，應(yīng)通過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目核算。在批準(zhǔn)處置前，將資產(chǎn)賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目。批準(zhǔn)處置后，根據(jù)指示進(jìn)行賬務(wù)處理。盤盈的現(xiàn)金溢余做“其他收入”;盤盈的流動(dòng)資產(chǎn)沖“單位管理費(fèi)用”;盤盈的非流動(dòng)資產(chǎn)做“以前年度盈余調(diào)整”。盤虧、報(bào)廢、毀損的資產(chǎn)做“資產(chǎn)處置費(fèi)用”。二是非財(cái)產(chǎn)清查時(shí)經(jīng)批準(zhǔn)出售、出讓、轉(zhuǎn)讓、置換、對(duì)外捐贈(zèng)等的資產(chǎn)，資產(chǎn)賬面余額和發(fā)生的費(fèi)用做“資產(chǎn)處置費(fèi)用”，取得的收入做“應(yīng)繳財(cái)政款”。

4.支出項(xiàng)目資金收回的處理

在實(shí)際業(yè)務(wù)操作中可能會(huì)出現(xiàn)已支出的費(fèi)用退回的現(xiàn)象，如收回的水電費(fèi)、退回的已發(fā)放獎(jiǎng)助學(xué)金等，收回時(shí)預(yù)算會(huì)計(jì)需要沖支出，如收到收回的電費(fèi)1000元，預(yù)算會(huì)計(jì)借方紅字1000元，由于收回的資金交財(cái)政目前無法恢復(fù)預(yù)算指標(biāo)，貸方不可以貸記財(cái)政撥款預(yù)算收入或事業(yè)預(yù)算收入等科目，制度中對(duì)此也沒有明確。

目前，我們的做法是作為待結(jié)算財(cái)政性資金處理，擬增設(shè)“資金結(jié)存――待結(jié)算商品服務(wù)支出”，貸記“資金結(jié)存――待結(jié)算商品服務(wù)支出”1000元，下次發(fā)生水電費(fèi)支出時(shí)，優(yōu)先沖往來資金里“資金結(jié)存――待結(jié)算商品服務(wù)支出”的結(jié)存數(shù)。如下個(gè)月發(fā)生水電費(fèi)10000元，預(yù)算會(huì)計(jì)分錄為：借記事業(yè)支出10000元，貸記資金結(jié)存――待結(jié)算商品服務(wù)支出1000元，貸記財(cái)政撥款預(yù)算收入或事業(yè)預(yù)算收入等科目9000元。

5.如規(guī)模較小是否可將發(fā)生的業(yè)務(wù)和管理費(fèi)用全部記入業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用

在進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算時(shí)，高校設(shè)置了兩個(gè)科目，分別為業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用和單位管理費(fèi)用?！皹I(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”核算高校開展專業(yè)業(yè)務(wù)及輔助活動(dòng)發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用;“單位管理費(fèi)用”核算高校行政及后勤管理部門開展管理活動(dòng)發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。為了準(zhǔn)確歸集和核算高校的成本費(fèi)用，應(yīng)正確劃分業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用和單位管理費(fèi)用，分項(xiàng)進(jìn)行核算。在實(shí)際執(zhí)行中，如果單位規(guī)模小、業(yè)務(wù)簡單，可以不設(shè)“單位管理費(fèi)用”科目，將發(fā)生的成本費(fèi)用集中在“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”中統(tǒng)一核算。

6.公務(wù)卡在托收核算環(huán)節(jié)的問題

公務(wù)卡兩個(gè)環(huán)節(jié)構(gòu)成完整的交易過程，一是從預(yù)算內(nèi)或預(yù)算外指標(biāo)轉(zhuǎn)款到公務(wù)卡，二是從公務(wù)卡上列支各項(xiàng)簽過托收協(xié)議的水電費(fèi)、社保費(fèi)、稅費(fèi)等。

例1 從預(yù)算內(nèi)轉(zhuǎn)款5000000元到學(xué)校公務(wù)卡上

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

借：銀行存款――自有存款――單位公務(wù)卡5000000

貸：財(cái)政撥款收入/事業(yè)收入5000000

例2 自來水公司托收1月份水費(fèi)120000元

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用――商品服務(wù)費(fèi)用120000

貸：銀行存款――自有存款――單位公務(wù)卡

120000

預(yù)算會(huì)計(jì)

借：事業(yè)支出――基本支出――財(cái)政撥款支出

――日常公用經(jīng)費(fèi)120000

貸：財(cái)政撥款預(yù)算收入/事業(yè)預(yù)算收入120000

上述公務(wù)卡的賬務(wù)處理程序?qū)τ谝?guī)模較小的事業(yè)單位來說沒有問題，在實(shí)務(wù)操作中，單位會(huì)將兩個(gè)環(huán)節(jié)并在一起進(jìn)行賬務(wù)處理。但對(duì)于公務(wù)卡交易規(guī)模較大的高校來說，每月公務(wù)卡報(bào)銷的交易量在100筆以上的，如按上述賬務(wù)處理程序操作，該賬務(wù)處理程序的缺陷就會(huì)顯現(xiàn)出來。首先，出納對(duì)賬工作量太大;其次，第一個(gè)環(huán)節(jié)預(yù)算會(huì)計(jì)不進(jìn)行賬務(wù)處理，項(xiàng)目預(yù)算指標(biāo)無法完成確認(rèn)和識(shí)別;最后，交易量大的單位，公務(wù)卡的轉(zhuǎn)款與托收列支兩個(gè)環(huán)節(jié)不可能并在一起辦理，托收列支的是預(yù)算內(nèi)還是預(yù)算外資金不能準(zhǔn)確區(qū)分，有時(shí)混淆在一起，成為一個(gè)非常棘手的問題。

針對(duì)上述問題，擬將會(huì)計(jì)分錄“銀行存款――自有存款――單位公務(wù)卡”設(shè)公務(wù)卡明細(xì)科目，分別為“銀行存款――自有存款――單位公務(wù)卡――預(yù)算內(nèi)”、“銀行存款――自有存款――單位公務(wù)卡――預(yù)算外”，從公務(wù)卡上托收費(fèi)用時(shí)先從預(yù)算內(nèi)列支，后從預(yù)算外列支。

7.年末單位公務(wù)卡清零如何進(jìn)行賬務(wù)處理

根據(jù)市財(cái)政局資金管理的要求，年末部門預(yù)算單位公務(wù)卡余額將會(huì)全部清零，由財(cái)政將其資金收回。單位在收到清零的原始憑證時(shí)，應(yīng)分析當(dāng)時(shí)劃入公務(wù)卡的資金來源進(jìn)行賬務(wù)處理。在實(shí)務(wù)操作中，可以查找當(dāng)年12月份最后一筆劃轉(zhuǎn)入公務(wù)卡的資金來源，沖銷該收入即可。

例3 某高校收到開戶銀行轉(zhuǎn)來的公務(wù)卡余額清零單據(jù)，金額為50000元，其資金來源于同級(jí)財(cái)政撥款。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：財(cái)政撥款收入50000

貸：銀行存款――單位公務(wù)卡50000

預(yù)算會(huì)計(jì)：

借：財(cái)政撥款預(yù)算收入50000

貸：資金結(jié)存50000

8.對(duì)市級(jí)財(cái)政一體化系統(tǒng)和管理機(jī)制的建議

新制度中需要區(qū)分同級(jí)財(cái)政撥款和非同級(jí)財(cái)政撥款，建議在國庫集中支付系統(tǒng)中對(duì)預(yù)算資金按照同級(jí)財(cái)政撥款、非同級(jí)財(cái)政撥款加以區(qū)分，對(duì)省級(jí)以上財(cái)政專項(xiàng)撥款能夠注明，便于基層單位的核算和統(tǒng)計(jì)。同時(shí)建議市財(cái)政對(duì)于下達(dá)的預(yù)算指標(biāo)、指標(biāo)調(diào)整、指標(biāo)收回退回，應(yīng)同步生成指標(biāo)單，作為單位的資金來源，生成記賬憑證?，F(xiàn)在市直單位完全根據(jù)指標(biāo)系統(tǒng)核對(duì)并確定單位實(shí)際的資金來源，特別是年底結(jié)轉(zhuǎn)多少指標(biāo)，收回多少指標(biāo)，只能依賴國庫系統(tǒng)，一旦系統(tǒng)出現(xiàn)狀況，單位無法核實(shí)，基層單位與財(cái)政國庫缺少經(jīng)費(fèi)指標(biāo)校對(duì)機(jī)制，單位賬面無法實(shí)時(shí)反映資金來源情況。

參考文獻(xiàn)

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3.張美嬋.政府會(huì)計(jì)制度下高校財(cái)務(wù)管理的應(yīng)對(duì)策略.當(dāng)代會(huì)計(jì)，2018 （5）.（責(zé)任編輯：劉海琳）