龐鳳喜，楊 雪

(中南財經(jīng)政法大學(xué) 財政稅務(wù)學(xué)院，湖北 武漢 430073)

一、引 言

所謂稅收營商環(huán)境，是指稅制設(shè)計、稅收征管、稅收法治化水平等一系列正式制度與非正式制度安排及其實施而使商業(yè)活動所處的情況與條件。稅收營商環(huán)境是整個營商環(huán)境的重要組成部分?，F(xiàn)代各國經(jīng)濟發(fā)展的實踐表明，良好的營商環(huán)境是提升市場經(jīng)濟主體活躍度的動力，是一國或地區(qū)國際競爭力與綜合國力、軟實力與影響力的體現(xiàn)，是促進經(jīng)濟發(fā)展的重要因素，也是影響地區(qū)間經(jīng)濟差異的重要成因。2013年，我國正式把優(yōu)化營商環(huán)境提升到國家戰(zhàn)略層面，從中央到地方各級政府，對營商環(huán)境的關(guān)注度均在快速升溫。在當(dāng)前經(jīng)濟全球化面臨嚴重阻滯、經(jīng)濟下行壓力不斷加大的情況下，稅收營商環(huán)境的優(yōu)化，已日益成為各國引導(dǎo)資本及其他生產(chǎn)要素流向的重要手段，并對企業(yè)競爭力及其成本影響具有舉足輕重的地位。

近年來，為降低企業(yè)成本，并為納稅人營造良好的稅收營商環(huán)境，我國制定出臺了一系列改革措施。例如，從2013年開始，我國在稅收領(lǐng)域進行“放管服”改革，旨在優(yōu)化稅收營商環(huán)境，提高辦稅效率與辦稅便利度，節(jié)約納稅人辦稅成本。2015年，國家稅務(wù)總局發(fā)布《“互聯(lián)網(wǎng)+稅務(wù)”行動計劃》，進一步推動了稅收管理信息化與智能化，為納稅人提供了更為方便快捷的納稅服務(wù)，也為優(yōu)化稅收營商環(huán)境提供了技術(shù)支持。2018年，十三屆全國人大一次會議通過《深化黨和國家機構(gòu)改革方案》，明確提出改革國稅地稅征管體制，簡化稅務(wù)機構(gòu)設(shè)置，有助于切實轉(zhuǎn)變政府職能，并優(yōu)化稅收營商環(huán)境。

為測量稅收營商環(huán)境的優(yōu)劣，國內(nèi)有的學(xué)者構(gòu)建了稅收法治指數(shù)、稅收效率指數(shù)、納稅成本指數(shù)、稅收滿意度指數(shù)(王紹樂等，2014)[注]王紹樂，劉中虎：《中國稅務(wù)營商環(huán)境測度研究》，《廣東財經(jīng)大學(xué)學(xué)報》，2014年第3期。。從國際層面來看，世界經(jīng)濟論壇、福布斯、世界銀行等機構(gòu)也構(gòu)建了適合國際比較分析的稅收營商環(huán)境測量指標。其中，世界經(jīng)濟論壇發(fā)布的《全球競爭力報告》中，采用“總稅率、稅制對激勵投資的影響”來衡量一國或地區(qū)的稅收營商環(huán)境[注]The Global Competitiveness Report 2017-2018 https://www.weforum.org/reports/the-global-competitiveness-report-2017-2018.。而日益為全球各國所關(guān)注的世界銀行年度《全球營商環(huán)境報告》中，則自2008年開始通過總稅率[注]2018年版開始，總稅率指標改為“總稅率和社會繳納費率”。、納稅時間、納稅次數(shù)與稅后流程時間四個分指標來測量稅收營商環(huán)境[注]Doing Business 2018 Reforming to Create Jobs http://www.doingbusiness.org/reports/global-reports/doing-business-2018.，盡管其采用的衡量指標遠非完美，但在更好的指標體系出現(xiàn)前，該指標體系仍然在比較各國稅收營商環(huán)境中具有較強的參考價值，因此，本文的分析也建立在該指標體系的基礎(chǔ)之上。

表1 2008-2018中國稅收營商環(huán)境排名狀況

數(shù)據(jù)來源：根據(jù)世界銀行《營商環(huán)境報告》(2008-2018)整理得到

二、我國稅收營商環(huán)境現(xiàn)狀

自2004年開始，世界銀行每年在其官網(wǎng)上發(fā)布《全球營商環(huán)境報告》，該報告以中小企業(yè)作為研究對象，報告內(nèi)容包括開辦企業(yè)、雇傭工人、執(zhí)行合同、獲得信貸、獲得電力、關(guān)閉企業(yè)、跨國貿(mào)易、納稅、保護投資者、登記財產(chǎn)、申請許可等11項一級指標，以及更為細化的43項二級指標。其中，納稅指標是指納稅時間、納稅次數(shù)、總稅率及社會繳費率和稅后流程的時間，該指標自2006年引入世界銀行營商環(huán)境評估體系，并自2008年版起報告各觀測國相關(guān)得分。本文即結(jié)合世界銀行2008-2018年版營商環(huán)境報告中國得分情況加以分析。

(一)我國稅收營商環(huán)境全球排名總體情況

自2008年以來，我國稅收營商環(huán)境總體排名在114-168名之間變化，在世界主要經(jīng)濟體中排名較為靠后，位于中下游水平。具體來看，世界銀行發(fā)布的2008-2018年版《全球營商環(huán)境報告》顯示，我國稅收營商環(huán)境排名在波動中呈現(xiàn)上升趨勢，表明我國稅收營商環(huán)境整體向好。其中，在稅收營商環(huán)境的二級指標中，納稅時間排名上升幅度最大，從2008年版的167名上升到2018年版的97名，上升幅度高達41.92%。而納稅次數(shù)排名的波動幅度更大，2008年版排名第104位，2018年版排名第37位，2009年版和2010年版納稅次數(shù)排名更是遞進至第9位，在世界主要經(jīng)濟體中名列前茅。但總稅率和社會繳費率的排名在波動中呈現(xiàn)下降趨勢，在世界主要經(jīng)濟體中排名十分落后。2017年版《營商環(huán)境報告》開始引入稅后流程指標，由于該指標引入時間較短，其變化趨勢尚難觀測，但僅從2017年版和2018年版《營商環(huán)境報告》來看，我國稅后流程排名靠后，在世界主要經(jīng)濟體排名中位于下游水平，具體情況如表1所示。

表1顯示，我國稅收營商環(huán)境呈現(xiàn)向好趨勢，但與世界主要經(jīng)濟體， 尤其是發(fā)達國家相比，我國稅收營商環(huán)境依然處于落后水平，存在較大的提升空間。

表2 2018年北京、上?！翱偠惵始吧鐣U納費率”計算明細

數(shù)據(jù)來源：根據(jù)《2018年版營商環(huán)境報告：中國》整理

①商業(yè)利潤是指不扣除任何稅收的稅前總利潤。

(二)總稅率及社會繳納費率情況

2015年開始，世界銀行《營商環(huán)境報告》對于人口超過一億的經(jīng)濟體，開始實行以該經(jīng)濟體中最大的兩個商業(yè)城市作為觀測對象的處理方式，因此，我國上海和北京被世界銀行作為中國營商環(huán)境監(jiān)測對象，總稅率及社會繳納費率情況如表2所示。

目前，從世界銀行發(fā)布的《營商環(huán)境報告》來看，增值稅不計入總稅率及社會繳納費率的衡量指標中，但實際上，增值稅稅負的輕重，會嚴重影響企業(yè)現(xiàn)金流和資金周轉(zhuǎn)速度，從而一定程度上阻礙企業(yè)資金鏈的連續(xù)性。與世界上大多數(shù)發(fā)展中國家稅制結(jié)構(gòu)相似，我國目前以流轉(zhuǎn)稅作為主體稅種，增值稅在企業(yè)繳稅總額中占居主要地位，也是我國目前籌集財政資金的主要稅收來源。應(yīng)該說，在構(gòu)建總稅率及社會繳納費率衡量指標過程中，忽視增值稅所占的比重，將會低估我國及其他以流轉(zhuǎn)稅為主體稅種國家中小企業(yè)實際承擔(dān)的稅費負擔(dān)，同時，也將低估由于稅制結(jié)構(gòu)差異所引起的同發(fā)達國家之間稅費負擔(dān)的差距。

因此，如果將增值稅計入“總稅率”指標，則從表2顯示的數(shù)據(jù)來看，2018年版世界銀行營商環(huán)境報告中，北京、上海兩地總稅率及社會繳納費率90%以上將由增值稅和雇主負擔(dān)的五險一金構(gòu)成。表明我國企業(yè)稅費負擔(dān)重的主要原因是承擔(dān)過重的流轉(zhuǎn)稅稅負和社會保障費負擔(dān)。

而目前世界銀行的“總稅率”指標并不考慮增值稅這類流轉(zhuǎn)稅，因此，如表3所示，2008-2018年版世界銀行營商環(huán)境報告顯示，我國總稅率及社會繳費率在波動中呈現(xiàn)下降趨勢。從2008年版的73.9%下降為2018年版的67.3%，降幅約為8.93%，其原因主要得益于我國近年來實施的一系列減稅降費措施，其中，利得稅稅負的下降是引起總稅率及社會繳納費率下降的主要原因。世界銀行營商環(huán)境報告中，利得稅主要是指企業(yè)所得稅、財產(chǎn)稅和財產(chǎn)交易稅、股息和資本收益納稅等。近年來，我國對中小企業(yè)實施大量所得稅稅收優(yōu)惠政策，降低了中小企業(yè)所得稅稅負，加之財產(chǎn)稅及財產(chǎn)交易稅在我國企業(yè)納稅額中占比較小，從而使得利得稅呈現(xiàn)大幅下降的趨勢。如2008-2018年，我國利得稅從19.9%下降為11.1%。但勞動稅及社保繳費在較大的波動幅度中總體呈現(xiàn)上升趨勢，從2008年46%上升到2018年48.1%，在2009年版營商環(huán)境報告中，勞動稅及社保繳費更是高達58.9%，參見表3。

表3 2008-2018總稅率及社會繳費率構(gòu)成 單位：占商業(yè)利潤%

數(shù)據(jù)來源：世界銀行《營商環(huán)境報告》和《世界納稅指數(shù)》(2008-2018)

圖1顯示了我國總稅率及社會繳納費率變化趨勢。2008-2018年間，我國總稅率及社會繳納費率出現(xiàn)了一定程度下降，其中，利得稅略有下降，而勞動稅及社保繳費和其他稅均呈輕微上升趨勢。在2009年版營商環(huán)境報告中，除利得稅外，總稅率及社會繳納費率、勞動稅及社保繳費和其他稅均達到近10年來的最高值。其原因可能在于2008年全球金融危機的爆發(fā)，企業(yè)利潤下滑，而長期居高不下的社保費以社會平均工資水平作為繳費基數(shù)，而不考慮企業(yè)利潤的多寡，從而導(dǎo)致以“商業(yè)利潤”為計算基數(shù)的總稅率及社會繳費率和各項稅費負擔(dān)驟升有關(guān)。

圖1 2008-2018年版總稅率及社會繳費率構(gòu)成變化圖

圖1顯示，按照世界銀行的測算方法，我國2008-2018總稅率及社會繳費率居高不下，其中，中小企業(yè)承擔(dān)的勞動稅及社保繳費占商業(yè)利潤的比重長期接近企業(yè)商業(yè)利潤的50%，相對于亞太地區(qū)平均總稅率及社會繳費率36.4%而言，我國總稅率及社會繳納費率明顯偏高。而雇主承擔(dān)過高的社會保障繳費，無疑是導(dǎo)致企業(yè)勞動稅及社保繳費比重居高不下的首要因素，也是制約中小企業(yè)經(jīng)營能力和支付能力提升的重要原因。

(三)稅收管理與稅收信息化情況

在世界銀行營商環(huán)境報告中，稅收管理與稅收信息化情況主要以納稅時間和納稅次數(shù)指標加以表示，如表4所示，2008-2018年間，我國納稅時間和納稅次數(shù)總體上呈現(xiàn)下降趨勢。其中，納稅時間下降幅度高達76.26%，納稅次數(shù)下降幅度高達80%，2010-2015年之間，納稅次數(shù)更是低至7次。2018年版世界銀行營商環(huán)境報告顯示，我國納稅時間為207小時，雖然相較于2008年版營商環(huán)境報告而言，納稅時間大大縮短，但仍高于亞太地區(qū)平均204小時/年的納稅時間。但在納稅次數(shù)上，我國以9次/年遠遠領(lǐng)先于亞太地區(qū)平均納稅次數(shù)22.1次/每年，即使與美國、澳大利亞、日本等發(fā)達國家相比，我國在納稅次數(shù)上也相對領(lǐng)先。

表4 2008-2018年版我國納稅時間與納稅次數(shù)

數(shù)據(jù)來源：世界銀行《營商環(huán)境報告》(2008-2018)

總體而言，近年來，盡管我國采取了一系列減稅降費措施，但總稅率及社會繳費率排名依舊遠遠落后于世界主要經(jīng)濟體國家，可見，減稅降費潛力仍待大力挖掘。在稅收管理方面，基于我國近年來實施的稅收征管信息化、提高納稅服務(wù)質(zhì)量等一系列改革措施，納稅時間和納稅次數(shù)排名均出現(xiàn)大幅上升現(xiàn)象，其中，納稅次數(shù)排名已位于世界前茅，但納稅時間排名依舊位于世界主要經(jīng)濟體的中下游水平。表明我國稅務(wù)行政的改進上取得了一定成績，同時也仍然存在繼續(xù)改進的空間。

三、我國稅收營商環(huán)境現(xiàn)狀成因分析

影響稅收營商環(huán)境的因素眾多，對照世界銀行的評價指標進行分析，較為直接的影響因素主要與我國現(xiàn)行的稅制結(jié)構(gòu)、社保費負擔(dān)、稅收治理理念等密切相關(guān)。

(一)稅制結(jié)構(gòu)與稅負結(jié)構(gòu)不合理

一國稅制結(jié)構(gòu)的安排影響著不同納稅主體之間的稅負分布，并進一步影響企業(yè)投資活力與研發(fā)創(chuàng)新能力。在衡量稅收營商環(huán)境的指標中，我國總稅率及社會繳納費率長期居高不下，排名靠后，無疑與我國稅制結(jié)構(gòu)與稅負結(jié)構(gòu)不合理緊密相關(guān)。具體而言，我國現(xiàn)行18個稅種中，由個人直接承擔(dān)稅負的稅種主要為個人所得稅，但個人所得稅在全部稅收收入中的比重從未達到過10%，以2016年為例，個人所得稅在全部稅收收入中的占比僅為8%[注]若無特別說明，本文數(shù)據(jù)均來源于《中國統(tǒng)計年鑒》。，而以往年度大多為6-7%。在全部稅收收入中，財產(chǎn)稅占比也長期不到15%，且主要為企業(yè)負擔(dān)，所得稅的占比僅為30%，且絕大部分為企業(yè)所得稅，2006-2016年，企業(yè)所得稅占全國稅收收入比重約為20%，且呈現(xiàn)小幅上漲趨勢。換言之，我國稅收收入的直接繳納者長期為企業(yè)，粗略估算，直接由企業(yè)繳納的稅收約占總稅收收入的90%，而這與大部分以個人所得稅為主體稅種的國家大不相同。因此，在世界銀行出具的營商環(huán)境報告中，以2018年版為例，以個人所得稅為主體稅種的國家中，美國企業(yè)稅占商業(yè)利潤比重僅為18.5%、英國為30.7%、澳大利亞為47.5%，均遠遠低于我國企業(yè)稅占商業(yè)利潤的比重，尤其是與美國相較而言，我國企業(yè)稅占商業(yè)利潤的比重約為美國的3.6倍。在稅收收入一定的情況下，企業(yè)納稅人與自然人納稅人之間稅負的嚴重失衡，導(dǎo)致我國企業(yè)承擔(dān)的總稅率長期居高不下。

(二)社保費負擔(dān)過重

社保費的征繳，既對政府財政收入和財政支出產(chǎn)生影響，也對企業(yè)競爭力及其經(jīng)濟行為產(chǎn)生深遠影響。在我國企業(yè)繳納的各項稅費中，社會保障費對企業(yè)稅費負擔(dān)的貢獻率長期居高不下。據(jù)世界銀行2008-2018年版營商環(huán)境報告顯示，我國企業(yè)繳納的勞動稅及社會保障費占商業(yè)利潤的比重均在46%以上。作為發(fā)展中國家，我國的社保繳費已遠遠超過同等發(fā)展中國家的水平，甚至與高福利的歐美發(fā)達國家社會保障水平相比也是遙遙領(lǐng)先[注]人民網(wǎng)：我國社保繳費費率世界排名第一，繳費基數(shù)仍在上漲，2015年1月8日?！案鶕?jù)清華大學(xué)教授白重恩的測算，中國五項社會保險法定繳費之和相當(dāng)于工資水平的40%，有的地區(qū)甚至達到50%；我國的社保繳費率在全球181個國家中排名第一，約為“金磚四國”其他三國平均水平的2倍，是北歐五國的3倍，是G7國家的2.8倍，是東亞鄰國的4.6倍。”。而其所以如此，基本原因有二：一是一定時期社保費征繳金額的大小，起碼直接受費基、費率及征收率三個因素影響。從具體情況來看，在企業(yè)承受能力不足或雖有承受能力但違規(guī)成本不高，而征收部門征管能力偏弱、征管手段偏軟的情況下，我國養(yǎng)老保險費征收必然長期存在覆蓋面偏窄、繳費基數(shù)不實的窄費基、高費率格局。二是我國存在巨大的社保資金支付壓力。其突出表現(xiàn)是，我國是人口老齡化程度極為嚴重的國家，且相較于發(fā)達國家，我國的老齡化呈現(xiàn)鮮明的“未富先老”特征，而在長期的低統(tǒng)籌模式下，我國社保制度運行呈現(xiàn)明顯的區(qū)域“條塊分割”、轄區(qū)內(nèi)自保為政、保險資金整體伸縮鏈條斷裂、制度統(tǒng)籌能力嚴重弱化的基本格局，使得高額財政補貼年復(fù)一年不斷爬升，況且，由于新老體制變化而形成的巨額轉(zhuǎn)軌成本，我國也一直是通過維持較高的社保繳費率來消化，從而進一步加大了資金償付壓力，也使得政府難以下決心承擔(dān)調(diào)降費率而可能帶來的收入下降風(fēng)險，因此，盡管社保費的實際費負長期偏離理論費負，但在世界銀行營商環(huán)境報告統(tǒng)計得分以名義費率為依據(jù)的情況下，必然使得我國企業(yè)總稅率與社保繳費率長期居高不下。

(三)長期忽視稅制整體建設(shè)，而以稅收優(yōu)惠作為支持經(jīng)濟的法寶

無論是著眼于稅收發(fā)揮其在優(yōu)化資源配置、維護市場統(tǒng)一、促進社會公平、實現(xiàn)國家長治久安中的功能，還是建立與國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化相匹配的現(xiàn)代財政制度，都離不開稅制本身的合理性、稅制結(jié)構(gòu)的科學(xué)性、稅收征管能力的現(xiàn)代化的實現(xiàn)，但多年來，我國稅制改革更多偏重稅收收入的取得或財政收入的保障，而對上述問題則嚴重關(guān)注不足。具體而言，在具體稅種稅制建設(shè)上，我國長期忽視稅負這一稅制設(shè)計的核心問題，從而使稅制優(yōu)化流于形式；從稅制結(jié)構(gòu)而言，稅制結(jié)構(gòu)問題是稅制設(shè)計的根本戰(zhàn)略問題，合理的稅制結(jié)構(gòu)是實現(xiàn)稅收職能作用的首要前提，其從根本上決定著稅收作用的范圍和深度，但我國始終未能有效提升直接稅的比重；從稅收征管能力建設(shè)來看，盡管稅收征管能力絕對不是稅務(wù)機關(guān)一個部門能夠完成的工作，但實際情況是，我國卻始終在稅務(wù)機構(gòu)內(nèi)部改革上“轉(zhuǎn)圈”，而正是因為稅務(wù)征管能力難以有效提高，從而也制約了稅制的優(yōu)化與稅制結(jié)構(gòu)的實質(zhì)性調(diào)整，因而整個稅制建設(shè)也鮮有更多實質(zhì)性進步。

近年來，減稅降費一直是我國政府激發(fā)微觀主體活力，釋放經(jīng)濟增長動能的重要舉措，然而，企業(yè)實際稅負并未顯著降低，“減稅不減負”、經(jīng)濟脫實向虛、經(jīng)濟活力不足等現(xiàn)象依舊較為明顯的存在。其所以如此，背后的原因，無疑與我國長期忽視稅制整體建設(shè)，而以稅收優(yōu)惠作為支持經(jīng)濟發(fā)展的法寶不無關(guān)系[注]王波，張念明：《創(chuàng)新驅(qū)動導(dǎo)向下財政政策促進科技創(chuàng)新的路徑探索》，《云南社會科學(xué)》，2018年第1期。。從各種媒體都能輕松捕捉的信息就是：幾乎每一次經(jīng)濟領(lǐng)域出現(xiàn)問題，我國政府都會毫不猶豫地動用稅收優(yōu)惠予以支持，因此，我國稅收優(yōu)惠政策出臺極為頻繁，而涉及面則極為廣泛。單以2017年為例，我國增值稅出臺免稅、減征、先征后退、即征即退、進項抵扣、優(yōu)惠稅率、免征等優(yōu)惠政策就多達64項；企業(yè)所得稅出臺免稅、減征、優(yōu)惠稅率、抵免、加計扣除、加速折舊、稅前扣除、抵扣、遞延等稅收優(yōu)惠政策多達84項，其他稅收優(yōu)惠政策則涉及除船舶噸稅與煙葉稅以外所有其他稅種，且年年情況大體如此。顯然，如此大規(guī)模優(yōu)惠政策的出臺，不僅嚴重侵蝕了稅基，削弱了稅收制度的整體穩(wěn)定性與規(guī)則感，加大了稅收征收成本與企業(yè)奉行成本，使得企業(yè)名義稅負長期偏高，而且直接涉及稅收營商環(huán)境得分偏低，尤其是損害了公平競爭的營商環(huán)境，也使得我國稅收營商環(huán)境建設(shè)的效果長期以來難以彰顯。

四、優(yōu)化稅收營商環(huán)境的政策建議

優(yōu)化稅收營商環(huán)境，提高稅收治理能力，是推動供給側(cè)改革的重要內(nèi)容和突破口，也是加快財稅體制改革、促進經(jīng)濟平穩(wěn)發(fā)展的客觀要求。合理適度的稅收營商環(huán)境可以在一定程度上減少企業(yè)的制度性交易成本、稅費負擔(dān)、非生產(chǎn)性成本，增強企業(yè)競爭力，從而促進企業(yè)加強科研創(chuàng)新的資本投入，提高企業(yè)在商品和服務(wù)交易中的綜合競爭力。我們認為，稅收營商環(huán)境的優(yōu)化，可以從以下幾個方面著手加以改善。

(一)優(yōu)化稅負結(jié)構(gòu)、規(guī)范社保管理

在市場經(jīng)濟條件下，政府與企業(yè)之間的經(jīng)濟關(guān)系，主要體現(xiàn)為較為單一的征納稅關(guān)系。對企業(yè)而言，稅費支出是企業(yè)購買政府公共服務(wù)的基本對價，因此，在基本公共服務(wù)質(zhì)與量一定的情況下，低成本與合理“付費”應(yīng)成為優(yōu)化稅收營商環(huán)境的基本原則。

1.型塑合理的稅負結(jié)構(gòu)

優(yōu)化企業(yè)稅負結(jié)構(gòu)，形塑合理稅負布局，營造優(yōu)良稅收環(huán)境，既是減輕企業(yè)負擔(dān)，激發(fā)市場活力，提升整個經(jīng)濟供給體系質(zhì)量和效率的現(xiàn)實訴求，也是全面提升我國稅制國際競爭力、引導(dǎo)和促進優(yōu)質(zhì)企業(yè)真正“走出去”“引進來”的戰(zhàn)略要求，同時，也是優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，推進我國稅收治理體系和治理能力現(xiàn)代化建設(shè)的必然要求[注]龐鳳喜等：《供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革導(dǎo)向下我國企業(yè)稅負優(yōu)化及操作路徑研究》，《經(jīng)濟與管理評論》，2017年第1期。。

當(dāng)前，我國企業(yè)的稅費負擔(dān)現(xiàn)狀，是由諸多深層次原因共同引致的。因此，降低我國企業(yè)的稅費負擔(dān)，不應(yīng)僅在原有制度框架下做稅費調(diào)整的“小手術(shù)”，而是應(yīng)將其置于宏觀層面，加強頂層設(shè)計，系統(tǒng)解決內(nèi)部矛盾，進而協(xié)調(diào)好利益主體之間的關(guān)系，為切實減輕企業(yè)負擔(dān)創(chuàng)造必要條件。

為此，應(yīng)在適當(dāng)降低宏觀稅負的基礎(chǔ)上，著力實施直接稅與間接稅的結(jié)構(gòu)性調(diào)整。一是改變我國稅制結(jié)構(gòu)過度依賴間接稅的局面，通過企業(yè)納稅人與自然人納稅人之間，貨物勞務(wù)稅、所得稅與財產(chǎn)稅之間稅負的合理分配與調(diào)整，確實降低企業(yè)運營中的“稅楔”成本。二是繼續(xù)深入推進稅制改革，包括增值稅稅率的簡并、稅率的適當(dāng)調(diào)低，以及整個抵扣鏈條完整性的加強，以增強企業(yè)現(xiàn)金流，降低企業(yè)資金壓力。對于確實需要鼓勵和照顧的納稅人或課稅對象，應(yīng)繼續(xù)實施精準的稅收扶持政策，以降低其稅收成本，增強生存能力與轉(zhuǎn)型升級能力；反之，則應(yīng)取消優(yōu)惠待遇，以防止不必要的稅收漏損，并避免形成對企業(yè)過分關(guān)注“分蛋糕”而不是“做大蛋糕”的激勵。

2.規(guī)范社保管理，以低負擔(dān)推進廣覆蓋、寬基數(shù)、嚴征管

當(dāng)前，我國已明確將社保費的征收權(quán)轉(zhuǎn)入稅務(wù)部門，從而為社保制度管理的規(guī)范打下了堅實的基礎(chǔ)。而需要繼續(xù)抓緊推進的工作包括：一是明確并強化中央財政對基本養(yǎng)老保險的國家責(zé)任。推進養(yǎng)老保險制度、繳費基數(shù)、繳費比例、待遇發(fā)放標準等多方面的統(tǒng)一，是實現(xiàn)基礎(chǔ)養(yǎng)老金全國統(tǒng)籌的基本方向。同時，應(yīng)明確將各項養(yǎng)老保險資金納入全國基礎(chǔ)養(yǎng)老保險基金池中，在全國范圍內(nèi)統(tǒng)籌安排，并明確由中央財政擔(dān)負最終兜底責(zé)任。二是在統(tǒng)一征收主體的基礎(chǔ)上，適時推進社會保障繳款“費改稅”，以統(tǒng)收促統(tǒng)支。一方面，由于稅收具有強制性、規(guī)范性的特征，可通過稅法實現(xiàn)社保管理的規(guī)范，以所有取得工資薪金收入的公民作為社會保障稅的納稅人，以工薪所得作為稅基。另一方面，通過開征社會保障稅，可將個人各項關(guān)聯(lián)信息進行統(tǒng)籌管理，以實現(xiàn)對社會保障稅征繳管理的有效控制，全面提高社會保障繳款的征管能力。三是統(tǒng)一并適當(dāng)降低繳款比例，以低負擔(dān)推進廣覆蓋、寬基數(shù)、嚴征管。在基金可承受范圍內(nèi)統(tǒng)一基本養(yǎng)老保險費的繳費率，打破區(qū)域間條塊分割、繳款比例失衡的局面。同時，適當(dāng)降低繳費率，增強企業(yè)和職工的負擔(dān)承受力，以低負擔(dān)推進廣覆蓋、寬基數(shù)與嚴征管，從而既為社會保障制度的持續(xù)運轉(zhuǎn)奠定堅實的基礎(chǔ)[注]龐鳳喜，賀鵬皓等：《基礎(chǔ)養(yǎng)老金全國統(tǒng)籌資金安排與財政負擔(dān)分析》，《財政研究》，2016年第12期。，又為“社會繳納費率”的下調(diào)創(chuàng)造空間。

(二)不斷改進稅收征管手段，提升納稅服務(wù)質(zhì)量

優(yōu)化稅收征管手段，建設(shè)現(xiàn)代化納稅服務(wù)體系是營造良好稅收營商環(huán)境的必然選擇，是實現(xiàn)現(xiàn)代化稅收治理模式的內(nèi)在要求，不僅有利于降低稅務(wù)機關(guān)的征稅成本，也有利于降低企業(yè)的納稅遵從成本，減少企業(yè)在納稅過程中所產(chǎn)生的額外稅收負擔(dān)和制度性交易成本。

為此，各級政府不僅要運用現(xiàn)代化治理手段，為市場經(jīng)濟高效有序運行提供必要的外部條件，而且還要以市場經(jīng)濟主體為中心，實現(xiàn)納稅服務(wù)現(xiàn)代化。首先，在“互聯(lián)網(wǎng)+稅務(wù)”的大背景下，使稅收管理模式適應(yīng)互聯(lián)網(wǎng)時代的發(fā)展，將互聯(lián)網(wǎng)的最新發(fā)展成果與稅收工作深度結(jié)合，在互聯(lián)網(wǎng)背景下構(gòu)建現(xiàn)代化稅收管理新模式，促進稅收征管模式新變革，拓展稅收服務(wù)新領(lǐng)域。其次，建立社會化的稅收征管模式和納稅服務(wù)體系。在實施稅收征管與納稅服務(wù)過程中，建立稅務(wù)機關(guān)會同多主體共同治理、相互平等的稅收理念，借助專業(yè)涉稅機構(gòu)及其他社會機構(gòu)的力量，提高稅收征管效率和納稅服務(wù)質(zhì)量。最后，簡政放權(quán)與強化管理相結(jié)合。簡政放權(quán)有利于稅收流程的大幅簡化。通過建立各級稅務(wù)機關(guān)統(tǒng)一、高效、協(xié)同的稅收管理運行體系，簡化納稅人辦理涉稅事務(wù)的流程，減少稅收前置事項，大大降低納稅人遵從成本。同時，加強稅收事中事后管理力度，強化稅收風(fēng)險管理，使簡政放權(quán)與強化管理有機結(jié)合，營造更加便利快捷的稅收營商環(huán)境。

(三)提升稅收法治化水平，增強稅收制度的整體穩(wěn)定性與規(guī)則感

提升稅收法治化水平，增強稅收制度的整體穩(wěn)定性與規(guī)則感，應(yīng)成為我國改善稅收營商環(huán)境的重要選項。通過強化立法機關(guān)的權(quán)力、適度下放地方部分稅收立法權(quán)、健全稅收法律法規(guī)，并注重稅負水平、稅負結(jié)構(gòu)的科學(xué)配置，以此實現(xiàn)稅收法治化水平的整體提升。就稅收優(yōu)惠而言，從經(jīng)濟的角度來看，稅收優(yōu)惠是國家將一部分應(yīng)納稅款讓渡給某一部分納稅人的財政性措施，其目標服務(wù)于國家一定時期的某種或某些特殊政策需要；從法律的角度來看，稅收優(yōu)惠作為稅收實體法中的一種特別條款，其同樣應(yīng)遵循稅法創(chuàng)制的基本原則。而我國現(xiàn)行稅收優(yōu)惠立法機制的基本特征體現(xiàn)為行政造法或行政執(zhí)法部門造法，它雖然能較好地體現(xiàn)和靈活運用稅收的經(jīng)濟杠桿作用，實現(xiàn)一定時期政府的既定目標，但缺乏規(guī)范性、穩(wěn)定性，而且透明度較低，因而也易帶來一系列負效應(yīng)，進而損害稅收營商環(huán)境的優(yōu)化效果。因此，進一步提高稅收法治化水平，還包括規(guī)范稅收優(yōu)惠創(chuàng)制。為此，我國首先應(yīng)下大力改變自改革開放初期延續(xù)至今的稅收授權(quán)立法格局，推進稅收立法民主化進程，努力提高公民在稅收立法過程中的參與度，如對于重大稅收優(yōu)惠政策的出臺應(yīng)通過召開立法聽證會等形式聽取公眾意見，并杜絕針對特定納稅人制定稅收優(yōu)惠政策的情況，以抑制和減少稅收立法過程中的尋租行為和牟取部門利益和集團利益的行為，并為投資者創(chuàng)造公平、穩(wěn)定及可預(yù)測的競爭環(huán)境，從而有效減少納稅人的遵從成本，使稅制與稅收優(yōu)惠都成為對經(jīng)濟活動影響更為中性的良好規(guī)則，而這也是稅收營商環(huán)境優(yōu)化最為基本的體現(xiàn)。