張?zhí)炝?山東大明聯(lián)合會計(jì)師事務(wù)所

近年來，我國稅制改革不斷深化。但是稅制改革的深化對于施工企業(yè)產(chǎn)生了極大的影響，即營改增使得施工企業(yè)的財(cái)務(wù)管理工作、企業(yè)運(yùn)營工作發(fā)生變更，為了解決前述變更，應(yīng)當(dāng)提出解決策略。

一、營改增的概述與實(shí)施進(jìn)程

從對原有被納入營業(yè)稅繳納范圍的部分行業(yè)以及相應(yīng)企業(yè)征收營業(yè)稅，現(xiàn)變更為征收增值稅，這就是營改增。該政策的實(shí)施起到降低企業(yè)納稅人稅賦的作用，因營業(yè)稅和增值稅這兩者之間進(jìn)行稅收征收的計(jì)稅原理不同，因此能夠避免重復(fù)繳稅、體現(xiàn)公平原則。其中營業(yè)稅的性質(zhì)是一種價(jià)內(nèi)稅，而增值稅的性質(zhì)則是一種價(jià)外稅。營業(yè)稅的營業(yè)額中通常情況下已經(jīng)包含了納稅企業(yè)應(yīng)當(dāng)交納的營業(yè)稅。該稅種的應(yīng)納稅額=納稅企業(yè)營業(yè)額*應(yīng)當(dāng)適用的稅率，因此其計(jì)算營業(yè)稅的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)就是應(yīng)納稅企業(yè)的全部營業(yè)收入，并不關(guān)注全部營業(yè)收入中是否含有已經(jīng)計(jì)算過稅款的材料收入和勞務(wù)收入等。而且營業(yè)稅的征收體現(xiàn)在每一次的商品交易流通環(huán)節(jié)中，均要繳納明顯有重復(fù)征收。但增值稅卻不同，增值稅的征收體現(xiàn)在多個(gè)環(huán)節(jié)中的新增價(jià)值，比如交易產(chǎn)品的生產(chǎn)加工、在市場上的交易流通、又或者提供了勞務(wù)服務(wù)等，這在一定程度上解決了重復(fù)征收的問題。我國從二零一一年開始推進(jìn)營改增試點(diǎn)工作，經(jīng)過逐步發(fā)展，于二零一三年在全國范圍內(nèi)的現(xiàn)代服務(wù)行業(yè)、交通運(yùn)輸行業(yè)開始推廣營改增試點(diǎn)工作，在二零一四年時(shí)又將郵政服務(wù)、鐵路運(yùn)輸行業(yè)納入其中，并在二零一六年時(shí)全面推開營改增試點(diǎn)，將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)全部納入營改增試點(diǎn)，至此，營業(yè)稅退出歷史舞臺，前述試點(diǎn)工作的全面開展，對我國實(shí)體經(jīng)濟(jì)的持續(xù)發(fā)展起到積極的作用。

二、營改增對施工企業(yè)成本管理的影響

(一)對施工企業(yè)材料費(fèi)用及供應(yīng)商選擇的影響

當(dāng)前，施工企業(yè)獲取材料的方式有兩種：一種是甲供材料；一種是施工企業(yè)自己采購。在施工企業(yè)實(shí)施增值稅后，其材料通過哪種方式取得在一定程度上將會對施工企業(yè)的增值稅負(fù)產(chǎn)生影響。材料的第一種取得方式是通過甲方供材。具體是指工程具體施工方不負(fù)責(zé)材料采購，而是由甲方采購，然后由施工方負(fù)責(zé)施工。甲方供材包含了兩種形式，第一種是發(fā)包方供應(yīng)，也就是說工程發(fā)包方自行負(fù)責(zé)材料的合同簽訂、款項(xiàng)支付、發(fā)票開具以及與之有關(guān)的一切事項(xiàng)，而施工方僅是進(jìn)行施工；其中另一種就是甲方對材料進(jìn)行控制，甲方嚴(yán)格限定所使用材料的具體生產(chǎn)銷售廠家、規(guī)格標(biāo)準(zhǔn)等等，由工程施工方具體負(fù)責(zé)材料的合同簽訂、款項(xiàng)支付、發(fā)票開具以及與之有關(guān)的一切事項(xiàng)。第一種甲供材方式的進(jìn)項(xiàng)稅是由工程的發(fā)包方進(jìn)行抵扣的，而第二種方式的進(jìn)稅項(xiàng)則是由工程的施工方進(jìn)行抵扣的。營改增工作的全面推進(jìn)，使得相關(guān)施工企業(yè)的一般納稅人增值稅稅率成了11%，但是在具體的施工過程中約定甲供方式的，在稅收的征收上規(guī)定可以通過簡易征收程序，以3%征收率為標(biāo)準(zhǔn)計(jì)征增值稅。

(二)對施工企業(yè)人工費(fèi)用的影響

在營改增之前對人工費(fèi)用以如下兩種方式計(jì)征營業(yè)稅：(1)國家稅務(wù)總局于2006年發(fā)布了《國家稅務(wù)總局關(guān)于勞務(wù)承包行為征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》(國稅函[2006]493號)，在前述批復(fù)中明確規(guī)定對于施工企業(yè)在具體施工中獲取的勞務(wù)收入，按照營業(yè)稅“建筑業(yè)”稅進(jìn)行征收，其所適用的營業(yè)稅稅率為3%；(2)如果施工企業(yè)有勞務(wù)派遣情形的，那么按照“服務(wù)業(yè)”稅進(jìn)行征收，其所適用的營業(yè)稅稅率為5%，前述費(fèi)用應(yīng)已扣減勞務(wù)工資、相關(guān)保險(xiǎn)以及公積金款項(xiàng)。營改增后對于施工企業(yè)而言，可選擇與建筑勞務(wù)公司合作，并簽訂清包工合同，人工費(fèi)可以抵扣3%，而自有用工人工費(fèi)必須要做成工資表的形式，這樣一來人工費(fèi)就無法抵扣，純粹是按11%開給業(yè)主。如果選擇勞務(wù)派遣用工，一旦勞務(wù)派遣公司選擇差額征稅，勞務(wù)派遣公司支付給被派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險(xiǎn)及住房公積金的銷售額只能開具增值稅普通發(fā)票。

(三)對企業(yè)稅務(wù)管理和會計(jì)核算的影響

施工項(xiàng)目的分散性決定了無法配備完整的稅務(wù)工作人員，否則會產(chǎn)生較大的人力成本，而且缺乏執(zhí)行統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。鑒于前述原因施工企業(yè)應(yīng)集中處理稅務(wù)問題。且施工企業(yè)的集團(tuán)公司應(yīng)當(dāng)采取如下方式，即與各項(xiàng)目公司、成員公司簽訂協(xié)議，通過協(xié)議在項(xiàng)目所在地完成增值稅繳納工作，集團(tuán)公司不進(jìn)行代扣代繳，以避免工作壓力。正是如此，集團(tuán)公司可參考具體情形，注銷已成立的，在新設(shè)項(xiàng)目時(shí)以集團(tuán)分公司的方式進(jìn)行操作。除此之外，在進(jìn)行會計(jì)核算時(shí)，增值稅核算應(yīng)在區(qū)別一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，適用一般計(jì)稅方法還是簡易計(jì)稅方法計(jì)稅，是本地簡易計(jì)稅還是異地簡易計(jì)稅項(xiàng)目的情況下，按照《增值稅會計(jì)處理規(guī)定》(財(cái)會[2016]22號)的要求進(jìn)行會計(jì)核算。

三、營改增對施工企業(yè)成本管理影響的應(yīng)對方法

(一)增強(qiáng)財(cái)務(wù)人員的營改增意識

營改增改革之后，財(cái)務(wù)上的會計(jì)科目發(fā)生了較大變化，如增加了待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額、待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額、預(yù)交增值稅、簡易計(jì)稅、代扣代交增值稅等會計(jì)科目，這增大了會計(jì)核算的難度。故應(yīng)對相關(guān)會計(jì)人員提供專項(xiàng)培訓(xùn)，以提升營改增后其工作適應(yīng)度。施工企業(yè)可以參考進(jìn)行營改增的試點(diǎn)城市，以及具體實(shí)行的行業(yè)，加強(qiáng)施工企業(yè)財(cái)務(wù)管理水平，提升相關(guān)業(yè)務(wù)人員專業(yè)素養(yǎng)。以便于厘清營改增后的稅負(fù)關(guān)系，對施工企業(yè)的增值稅進(jìn)行統(tǒng)籌管理，確保成本最小化。

(二)強(qiáng)化供應(yīng)商管理，優(yōu)化經(jīng)營模式

在現(xiàn)有狀況下各個(gè)施工承包商的經(jīng)營模式主要分為如下五種情形，第一種方式是自管，第二是直管，第三是委管，第四是掛靠，第五是聯(lián)合體施工。在前述方式中掛靠較為普遍，但不利于增值稅的管理。施工企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)經(jīng)營管理，通過營改增加以改進(jìn)，通過不斷的篩選、評價(jià)、管理，在企業(yè)內(nèi)部建立優(yōu)質(zhì)供應(yīng)商、分包商名錄，與此加強(qiáng)合作，避免選擇成本，充分提升核心競爭能力。

(三)增強(qiáng)勞務(wù)管理，運(yùn)用機(jī)械化裝備

在營改增具體實(shí)施時(shí)，企業(yè)人工成本無法進(jìn)行抵扣，人工成本不斷上漲。鑒于前述情況施工企業(yè)應(yīng)通過如下方式予以改進(jìn)：第一、強(qiáng)化勞務(wù)管理，通過充分的對比和評價(jià)，選擇具有良好信譽(yù)、工程質(zhì)量能夠得到保證的勞務(wù)隊(duì)伍開展工作，降低重復(fù)勞動和人工成本；第二、引進(jìn)高技術(shù)的機(jī)械設(shè)備，通過高技術(shù)提高自動化水平，降低人員使用比例和人工成本，提升綜合實(shí)力。

(四)運(yùn)用信息化，做好合同管理

施工企業(yè)應(yīng)充分融入互聯(lián)網(wǎng)+，通過各種先進(jìn)性技術(shù)、管理、軟件硬件等，合理開展?fàn)I改增。通過綜合平臺建立流程化體系，對施工項(xiàng)目的分包情況、項(xiàng)目分包商的具體信息、設(shè)備器械、施工材料、材料供貨商的具體情況、材料的流動等全過程進(jìn)行統(tǒng)一的監(jiān)管、登記，全面掌握工程進(jìn)展，同時(shí)加強(qiáng)對增值稅專用發(fā)票基本情況、開具信息等綜合整理，提高項(xiàng)目的整體管控水平和監(jiān)督情況。通過前述方式從各個(gè)流程環(huán)節(jié)嚴(yán)格把控風(fēng)險(xiǎn)，有效開展異地操控監(jiān)管，強(qiáng)化增值稅發(fā)票的管控工作。

四、結(jié)語

營業(yè)稅改增值稅，是黨中央、國務(wù)院，根據(jù)經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展新形勢，從深化改革的總體部署出發(fā)做出的重要決策，目的是加快財(cái)稅體制改革、減少重復(fù)征稅、進(jìn)一步減輕企業(yè)賦稅。但是在營改增具體實(shí)施的過程中，各施工企業(yè)也都面臨了很多的困難，各施工企業(yè)應(yīng)當(dāng)對營改增相關(guān)的政策進(jìn)行全面的認(rèn)識，以加強(qiáng)項(xiàng)目成本管控。與此同時(shí)，政府部門也應(yīng)當(dāng)就此提供指導(dǎo)性的方案，為企業(yè)加強(qiáng)管控提供方向和支持，促進(jìn)施工企業(yè)的高效穩(wěn)定發(fā)展。