隆芳 張語桐

摘 要：20世紀(jì)以來，企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的力度，強(qiáng)度和透明度逐漸成為中國學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界關(guān)注的焦點(diǎn)。本文從內(nèi)部控制概念、評(píng)估指標(biāo)體系、評(píng)估方法、具體行業(yè)研究以及相關(guān)實(shí)證研究模型的結(jié)論等方面入手。總結(jié)了我國內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的研究現(xiàn)狀及其體系，并對(duì)未來中國內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的發(fā)展進(jìn)行了思考。

關(guān)鍵詞：企業(yè)內(nèi)部控制；內(nèi)部控制評(píng)價(jià)；概述與思考

一、引言

內(nèi)部控制源于企業(yè)不斷發(fā)生的財(cái)務(wù)丑聞的背景下，使其成為國內(nèi)外理論界和實(shí)踐界一直關(guān)注的焦點(diǎn)。戴文濤（2013）提出：內(nèi)部控制和評(píng)價(jià)已經(jīng)成為現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部治理機(jī)制極其重要的一環(huán)，因此，企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的研究是我國內(nèi)部控制研究的重中之重?？茖W(xué)、合理的評(píng)價(jià)體系不僅是社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制有效性的要求、有利于企業(yè)及時(shí)評(píng)價(jià)自身長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)的執(zhí)行情況和內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)，也是中國相關(guān)管理監(jiān)督部門衡量?jī)?nèi)部控制執(zhí)行情況的不可或缺的科學(xué)依據(jù)。

本文查閱諸多相關(guān)文獻(xiàn)，將文獻(xiàn)研究和成果劃分成如下內(nèi)容：企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)理念，評(píng)價(jià)指標(biāo)體系研究，評(píng)價(jià)方法研究，特定行業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)研究以及企業(yè)內(nèi)部控制的實(shí)證研究，旨在分析中國內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的未來發(fā)展方向。

二、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系綜述

在構(gòu)建內(nèi)部評(píng)價(jià)指標(biāo)體系時(shí)，為了平衡相關(guān)制度評(píng)價(jià)的客觀性，王素蓮（2005）以內(nèi)部控制要素評(píng)價(jià)為主要研究對(duì)象。以適宜性和有效性作為評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)公司內(nèi)部控制指標(biāo)進(jìn)行評(píng)分，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制水平進(jìn)行劃分，并建立相應(yīng)的激勵(lì)機(jī)制。宋月霞（2009）和閻班英（2009）將定性指標(biāo)與定量指標(biāo)相結(jié)合，選取內(nèi)部控制的五個(gè)要素作為定性指標(biāo)。盈利能力償付能力等作為定量指標(biāo)，并按權(quán)重對(duì)指標(biāo)進(jìn)行評(píng)分，最后對(duì)兩種指標(biāo)進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)。這在一定程度上使企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)具備數(shù)據(jù)支撐，定性和定量雙方保證了結(jié)果的科學(xué)性和可比性。

在構(gòu)建內(nèi)部評(píng)價(jià)指標(biāo)體系時(shí)，為了平衡相關(guān)制度評(píng)價(jià)的客觀性，王素蓮（2005）以內(nèi)部控制要素評(píng)價(jià)為主要研究對(duì)象。以適宜性和有效性作為評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)公司內(nèi)部控制指標(biāo)進(jìn)行評(píng)分，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制水平進(jìn)行劃分，并建立相應(yīng)的激勵(lì)機(jī)制。宋月霞（2009）和閻班英（2009）將定性指標(biāo)與定量指標(biāo)相結(jié)合，選取內(nèi)部控制的五個(gè)要素作為定性指標(biāo)。盈利能力償付能力等作為定量指標(biāo)，并按權(quán)重對(duì)指標(biāo)進(jìn)行評(píng)分，最后對(duì)兩種指標(biāo)進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)。這在一定程度上使企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)具備數(shù)據(jù)支撐，定性和定量雙方保證了結(jié)果的科學(xué)性和可比性。

三、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)方法的研究

國內(nèi)學(xué)者在研究?jī)?nèi)部控制評(píng)價(jià)方法時(shí)，采用了兩種常用的評(píng)價(jià)方法：定性評(píng)價(jià)法和定量評(píng)價(jià)法。結(jié)合歸因于這兩種評(píng)估方法的各種其他具體評(píng)估方法。

在定性評(píng)價(jià)法層面，張宜霞（2009）基于理論已有研究，對(duì) “詳細(xì)評(píng)價(jià)方法”和“風(fēng)險(xiǎn)基本評(píng)價(jià)方法”進(jìn)行了比較，分析并指出：無論是基于成本效益的考慮還是結(jié)合公司的實(shí)際情況，企業(yè)內(nèi)部控制的未來發(fā)展方向?qū)⒉豢杀苊獾赜苫陲L(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)方法來確定?？傊?，基于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方法優(yōu)于詳細(xì)評(píng)估方法的優(yōu)點(diǎn)在于保證評(píng)估的合理性。

張先治、戴文濤（2011）提出更為科學(xué)的手段：結(jié)合層次分析法和模糊綜合評(píng)價(jià)法構(gòu)建多層次模糊綜合評(píng)價(jià)方法，該方法具有定性評(píng)價(jià)與定量評(píng)價(jià)相結(jié)合、模糊現(xiàn)象適度精確化、定性分析定量化和指數(shù)合成運(yùn)算科學(xué)合理的優(yōu)點(diǎn)。盛巧玲、吳炎太（2012）以信息系統(tǒng)生命周期為基礎(chǔ)，借鑒CMM（能力成熟度模型）的思想，采用可為評(píng)分各項(xiàng)指標(biāo)提供依據(jù)的信息系統(tǒng)內(nèi)部控制成熟度模型。隨后，朱慶峰（2013）等人建立了量化判斷評(píng)估體系?；谀：治龇椒?，張堯，郭雪萌（2015）從風(fēng)險(xiǎn)管理的角度出發(fā)，運(yùn)用模糊分析方法評(píng)估多樣本的內(nèi)部控制。

四、具體行業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)研究

已有研究表明，受行業(yè)背景、政策影響、企業(yè)內(nèi)部管理模式差異等因素，企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)權(quán)重也應(yīng)有所差別。

在國內(nèi)已有研究中，有關(guān)具體行業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)研究中，存在研究領(lǐng)域“散而不集中”的特點(diǎn)。在理論指導(dǎo)和實(shí)踐的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)研究體系中，基于產(chǎn)業(yè)的研究近年來才開始出現(xiàn)。羅懷敬（2013）基于內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理理論，從農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)視角進(jìn)行研究，構(gòu)建了以全面風(fēng)險(xiǎn)管理為指導(dǎo)的新型企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)框架。張耀和郭雪萌（2015）從行業(yè)角度出發(fā)，選取233家國內(nèi)ST，PT制造企業(yè)作為內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的對(duì)象，進(jìn)一步分析：紡織服裝和毛皮工業(yè)，造紙和印刷工業(yè)，電子工業(yè)以及金屬和非金屬工業(yè)的內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)水平相對(duì)較高。此外，還實(shí)證分析指出：對(duì)于中國制造業(yè)而言，企業(yè)內(nèi)部控制過程中需要關(guān)注的風(fēng)險(xiǎn)是經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，信息風(fēng)險(xiǎn)，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)。甄華蕾（2016）綜合了中國物流業(yè)的特點(diǎn)，檢驗(yàn)了內(nèi)部控制質(zhì)量對(duì)商業(yè)信用的影響。

隨著我國各行各業(yè)轉(zhuǎn)型趨勢(shì)的興起，除上述行業(yè)外，我國學(xué)者對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)、煤炭行業(yè)、對(duì)金融業(yè)，電力等特定行業(yè)企業(yè)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)研究也取得了一系列成果。

五、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的實(shí)證研究綜述

關(guān)于中國企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的實(shí)證研究很少。張召忠和吳偉倫（2005）以中國寶鋼集團(tuán)為內(nèi)部控制自我評(píng)估（CSA）實(shí)證研究對(duì)象，提出了內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)體系可以與風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工具、并購重組、信息化管理等管理工作相結(jié)合。另外，戴彥（2006）以某省電網(wǎng)為研究對(duì)象，運(yùn)用CSA進(jìn)行考評(píng)，提出了圍繞“資金流”構(gòu)建評(píng)價(jià)體系。另外在CSA的研究中，楊有紅和陳凌云（2009）研究了上海公司，提出評(píng)價(jià)目標(biāo)的選擇應(yīng)統(tǒng)一強(qiáng)制性和鼓勵(lì)性、將有效性標(biāo)準(zhǔn)盡心細(xì)化、并把評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)中加入經(jīng)濟(jì)性等改進(jìn)措施。

張兆國（2011）選取上海和深圳制造業(yè)和商品流通行業(yè)上市公司的數(shù)據(jù)進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)估的實(shí)證研究。戴文濤、李維安（2013）在2009年選擇308家上海A股上市公司并基于建立的內(nèi)部控制綜合評(píng)價(jià)體系，發(fā)現(xiàn)企業(yè)運(yùn)行存在的較大風(fēng)險(xiǎn)的主要影響因素是經(jīng)營效率效果。

由上述可以看出，我國對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)進(jìn)行實(shí)證研究，有利于將理論與實(shí)際進(jìn)行比對(duì)，在提升企業(yè)管理水平的同時(shí)改進(jìn)二者的不相適用的部分，擴(kuò)大不同內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的應(yīng)用范圍，從而增強(qiáng)準(zhǔn)確的評(píng)價(jià)結(jié)果？？。

六、述評(píng)及思考

由本文上述綜述，得到以下啟示：（1）在企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系層面，應(yīng)以中國行業(yè)背景為基礎(chǔ)，確定具有行業(yè)特征的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)。我國企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)和評(píng)價(jià)方法缺乏具體闡述，仍然留有研究和改進(jìn)的余地。（2）在研究中國內(nèi)部控制評(píng)價(jià)方法時(shí)，我們繼續(xù)將定性和定量評(píng)價(jià)方法相結(jié)合，并逐步過渡到主要定量評(píng)價(jià)，優(yōu)劣互補(bǔ)、將其優(yōu)點(diǎn)有效結(jié)合，從而得出更為有效性的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)系統(tǒng)。（3）對(duì)于具體的行業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)水平，在我國理論界的研究過程中，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的范圍還有擴(kuò)大的空間。（4）在企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的實(shí)證研究的發(fā)展層面，可以對(duì)企業(yè)的內(nèi)部管理、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、經(jīng)營成果等方面系統(tǒng)、多維度進(jìn)行分析把控。

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作者簡(jiǎn)介：隆芳（1996- ），湖南鳳凰人，南華大學(xué)2015級(jí)本科生，研究方向：社會(huì)責(zé)任