摘 要：我國大部分糧食加工企業(yè)為中小企業(yè)，它們目前生產成本不斷增加，產品合格率不高，管理績效甚少，這些都無法保證最終的產品質量。所以應在糧食加工企業(yè)中，設計與質量相關的核算，揭示出和質量相關的數據，供企業(yè)的管理人員進行決策，平衡好成本和質量之間的關系。文章結合糧食加工企業(yè)生產和經營的特點，提出質量成本核算體系的基本思路，為糧食加工行業(yè)提供參考。

關鍵詞：糧食加工企業(yè)；成本核算；質量成本

中圖分類號：F234.2 文獻標識碼：A 文章編號：1008-4428（2018）05-79-03

一、 經典“預防—鑒定—損失”的質量成本理論

（一）預防成本

預先做好可能會因產生不合格產品或者發(fā)生產品故障的防范成本。采取積極的預防措施，從根本上保證產品的質量。這其中包括產品的設計研發(fā)費用，企業(yè)員工的素質培訓所支付的費用，宣傳產品的費用支出等等。

（二）鑒定成本

鑒別和判斷產品是否符合企業(yè)的生產要求所支出的費用。首先是企業(yè)在采購原材料時，有些食品企業(yè)會與長期的關聯(lián)方進行原材料交易，或者有些企業(yè)就地取材選擇優(yōu)質材料進行采購，這樣的采購方式可以從根本上保證原材料的質量。其次在產品生產的過程中，第一次檢驗出的產品質量不合格就會增加鑒定成本。

（三）內部損失成本

產品在出廠之前因不符合產品的質量要求而損失的費用。比如返修、返工、廢品或者因產品的質量問題而造成的產量損失和事故等費用。它與鑒定成本不同，內部損失成本并不是第一次檢驗出的，而是在后面的環(huán)節(jié)中所損失的。

（四）外部損失成本

當產品銷售出去之后，沒有達到預定的質量要求，造成一定的安全問題，導致索賠、調整、修改等一系列影響企業(yè)信譽的事情所損失的費用?，F在，食品企業(yè)一旦產品質量出現問題，一經媒體曝光，企業(yè)的信譽度就會直線下降，這對企業(yè)來說是致命的。

二、 糧食加工企業(yè)質量成本核算體系設計基本思路

（一）糧食加工企業(yè)質量成本核算的設計目標

糧食加工企業(yè)質量成本核算體系設計的目標是通過對各階段生產流程發(fā)生的質量成本采用會計與統(tǒng)計相結合的辦法，將與質量相關的數據揭示出來，供管理層參考并提出決策。這樣可以加強企業(yè)的質量成本的管理與控制，促進整個行業(yè)的健康發(fā)展。

（二）糧食加工企業(yè)質量成本核算的設計原則

核算體系的設計要遵循以下原則：

1. 真實性原則。企業(yè)的數據要真實有效，這樣發(fā)現的與質量相關的數據才可以為企業(yè)的管理和控制提供正確的依據。不只是注重形式上的質量成本核算，要切實為整個企業(yè)的管理和經營做出貢獻。

2. 全面性原則。整個核算體系要將所有的人員、部門參與進去，加強財務部門與其他各個部門的交流與溝通，設立質量管理部門，由財務部門進行會計核算，由質量管理部門出具成本分析報告。

3. 責權利相結合原則。將責任落實到位，明確各部門的職責，分配好每個部門的工作并加以考核，將考核的結果與業(yè)績進行掛鉤，持續(xù)對各個部門以及環(huán)節(jié)進行考察。每個部門的管理人員要對該部門的每個人員負責，做到每個環(huán)節(jié)都能保證產品的質量。

（三）糧食加工企業(yè)質量成本核算的對象

糧食加工企業(yè)中以稻米加工企業(yè)為例，質量成本核算的對象是稻米從原糧采購到對原糧的生產階段以及銷售和售后反饋階段。其中，核算流程包括采購和保管結算、生產階段和銷售階段以及售后階段，采購和保管階段包括從供應商手中購買原糧并加以保管，生產階段包括稻米的去石、選糙、除碎、拋光、裝袋等。最后將產成品包裝銷售進行售后的反饋和市場調研等環(huán)節(jié)。

（四）糧食加工企業(yè)質量成本核算的方法選擇

糧食加工企業(yè)主要利用會計與統(tǒng)計相結合的辦法進行質量成本核算的設計，會計的方法主要針對的是前面的從采購階段到銷售階段這些能夠實際計算出的階段，通過設置質量成本核算科目，并從會計的科目中挖掘出與質量相關的成本進行會計質量成本核算。對于隱性成本，采用統(tǒng)計核算的思想，通過分析相關費用資料將其在會計期末統(tǒng)一核算出來。企業(yè)要運用兩者結合的辦法，根據自己的特點，找到合適的質量成本核算的方法，快捷有效地進行質量成本核算。

（五）糧食加工企業(yè)質量成本核算科目的設置

將質量成本設置為以下三級科目：

一級科目：質量成本。

二級科目：預防成本、鑒定成本、內部損失成本、外部損失成本。

三級科目：在二級科目下分別設置的子科目。針對的是糧食加工的整個過程采購與保管階段，糧食加工階段，以及售后服務階段。這些階段與二級科目相關的方面進行設置三級科目。

1. 預防成本

采購質量控制費：購買原糧所負擔的運費。

成品質量控制費：原糧在加工之前貯存的費用以及產成品包裝和儲存的費用。

質量改進費：調查質量問題，由此制訂質量改進計劃和方案以及改進工藝所產生的費用。如農業(yè)企業(yè)經過反復試驗探討，發(fā)現一種更合理的烘干工藝，能大大減少貯存變質所發(fā)生的費用。

質量管理費：在企業(yè)加強質量管理之后，與管理相關的培訓、信息化的建立、質量改進等一系列所發(fā)生的費用。制定與國家相關政策的文件的費用。

工資費：與質量管理相關的工作人員和工資費用。其中包括人員的實地考察費用，聘請專家對人員進行培訓的費用。

質量認證費：是指農業(yè)企業(yè)對農產品進行國內外質量標準或行業(yè)質量標準認證的費用。

2. 鑒定成本

質量評審費：農產品在采購、生產、下線和出廠之前，農業(yè)企業(yè)內部或者外部專業(yè)評審機構對其質量進行評定產生的費用。

進貨檢驗費：對外購的原材料進行檢驗試驗所發(fā)生的費用。

工序檢驗費：對在制品進行檢驗或者定期進行檢驗所發(fā)生的費用。

成品檢驗費：在產品生產完工之后，對產品和生產批號進行檢驗或驗證等，檢驗顆粒飽滿程度和出水率的大小所發(fā)生的費用。

3. 內部損失成本

進貨損失：在原糧購買之后，會存在運送過程中產生的損失以及采購品不符合質量要求給企業(yè)帶來的損失。

生產加工設備維護折舊費：是指生產加工設備的維護、校準、修理和折舊費。生產加工設備主要有：在糧食企業(yè)中主要有碾米機、碎米分離機、測長機、色選機等。

返工和返修損失：不合格的稻米生產出來之后，看其是否能夠達到出米率64%—67%。如果不能達到，觀察是否能夠將這種不合格的產品進行二次修復形成碎米、未熟粒、異色粒、米糠、稻殼等副產品，這其中會存在相關的費用。稻谷加工可產生64%的精制大米，4.5%的碎米、未熟粒、異色粒，9.5%的米糠以及22%的稻殼。

4. 外部損失成本

降價損失費：企業(yè)產品不能滿足國家的質量要求時，可能會采取降價的方式進行銷售，這樣要有一定的范圍進行控制，一旦對市場上企業(yè)的信譽度等隱性的方式造成影響之后，這將是一個巨大的損失。

退貨損失：對于顧客不滿意的產品產生的退換貨所造成的損失，不符合規(guī)定的質量要求的顧客要求的索賠也是一種損失。

銷售和商譽損失：因質量問題導致的銷售和商譽損失。

顧客服務費：顧客購買產品之后，進行售后服務和售后反饋，對本產品進行分析調查、分析和評價所產生的費用。

（六）糧食加工企業(yè)質量成本核算體系流程設計

1. 采購和保管階段

以稻米加工企業(yè)為例，糧食中小加工企業(yè)每年要購買將近45000噸的原糧，購買原糧所承擔的運費是必不可少的，將運費計入“質量成本—預防成本—采購質量控制費”科目，在運送階段由于一些方面的原因導致采購品出現了不合格的產品造成的進貨損失計入“質量成本—預防成本—進貨損失”科目，在將采購的原糧進入車間后要將糧食進行保管和檢驗的人員費用計入“質量成本—預防成本—工資費”科目。在前期階段，與管理相關的培訓、信息化的建立、質量改進的一系列所發(fā)生的費用等計入“質量成本—預防成本—質量管理費”，對外購的原材料進行檢驗試驗所發(fā)生的費用計入“質量成本—鑒定成本—進貨檢驗費”。

2. 生產階段（見圖1）

稻谷倉→輸送機→提升機→暫存機→計量→清理→

去石→礱谷→提升機→暫存機→選糙→厚度選別→

暫存?zhèn)}→碾米→提升機→白米除碎→色澤選別→二次除碎→

長度選別→提升機→配米倉→配米→暫存?zhèn)}→一次拋光→

二次拋光→提升機→篩理→入成品倉→計量包裝→成品入庫

在這一階段中所發(fā)生的檢驗費用以及人工化驗等費用可以參照第一階段采購檢驗階段來實行，在對企業(yè)生產階段中提高稻米的加工技術，保證稻米產生的副產品少，主產品多，計入“質量成本—預防成本—質量改進費”科目，對于糧食企業(yè)來說一些機器設備要定期進行折舊維修主要是碾米機、碎米分離機、測長機、色選機等等。這些計入“質量成本—內部故障成本—生產加工設備維護折舊費”科目中。在篩理的過程中如果出米率不能達到64%—67%以及顆粒的飽滿程度，記入“質量成本—鑒定成本—成品檢驗費”科目。觀察是否能夠將這種不合格的產品進行二次修復形成碎米、未熟粒、異色粒、米糠、稻殼等副產品，這其中會存在相關的費用。稻谷加工可產生64%的精制大米，4.5%的碎米、未熟粒、異色粒，9.5%的米糠以及22%的稻殼。這些計入“質量成本—內部故障成本—返工和返修損失”科目。在出廠之前請專家評估稻米質量的費用計入“鑒定成本—質量評審費”科目。

3. 銷售和售后反饋階段

在銷售之前企業(yè)要對產品進行質量認證，達到國家要求的標準，具有行業(yè)實力。在銷售之后，要進行市場調研，進行市場反饋，記入到“外部故障成本—顧客服務費”科目中去，在反饋的過程中如果有問題，要及時進行降價、退貨或者有一定范圍的控制處理，防止因質量問題導致銷售和商譽損失。

三、 糧食加工企業(yè)質量成本管理改進措施

（一）必須充分發(fā)揮到各個部門的作用

質量成本涉及糧食加工企業(yè)的各個部門，從采購部門，到生產部門，到銷售部門，再到財務部門等等，每個部門都有各自的作用，因此使各個部門配合好相互之間的工作，將質量成本控制得更好是必要的。材料的合格，生產的合格，銷售的合格，步步都很關鍵，要對各個環(huán)節(jié)進行嚴格的質量把關。

（二）關注質量收入方面

前面提到的質量成本最低是在質量收入一定的前提下，一旦收入發(fā)生變化，就要把它和質量成本兩者結合起來看。我國的糧食加工企業(yè)，以中小企業(yè)規(guī)模居多，他們片面地認為質量成本控制就是成本越低越好，所以企業(yè)開展質量成本控制，把合格率控制到最高，成本控制到最低就可以了。但是加上質量收入這個因素后，如果產品的質量收入的上升幅度大于質量成本的增加幅度，對企業(yè)來說便是個好消息。

（三）加強企業(yè)現代化建設

企業(yè)的現代化核算體系要不斷加強，不只是在成本核算中，要從整個企業(yè)的角度出發(fā)進行現代化的管理體系建設，聘請一些高技術人才，引用高新技術設備與機器。跟隨著時代潮流的變化而變化，這樣才能保證自己不掉隊。

四、 結語

現如今，開展質量成本核算的糧食加工企業(yè)較少。文章結合糧食加工企業(yè)自身的特點，對質量成本核算進行設計和歸納，為企業(yè)的質量成本控制和管理提供幫助，為整個糧食加工企業(yè)提供參考。隨著我國糧食加工企業(yè)的體制改革，對質量成本的核算應用要進一步進行研究，對百姓負責，對企業(yè)自身負責。

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作者簡介：

鄒佳辰，東北林業(yè)大學經濟管理學院會計專業(yè)研究生。