程龍

[摘要]本文結(jié)合鐵路企業(yè)運(yùn)用經(jīng)營業(yè)績審計(jì)結(jié)果考核經(jīng)營業(yè)績的實(shí)踐，闡述了如何保證經(jīng)營業(yè)績審計(jì)成果在企業(yè)考核中的應(yīng)用，擴(kuò)大審計(jì)成果運(yùn)用，并就實(shí)踐中存在的問題進(jìn)行分析。

[關(guān)鍵詞]經(jīng)營業(yè)績 審計(jì) 考核 成果 應(yīng)用

審計(jì)成果運(yùn)用是審計(jì)工作價(jià)值的體現(xiàn)。傳統(tǒng)的

審計(jì)成果運(yùn)用一般停留在通過審計(jì)處理意見促進(jìn)被審計(jì)單位防范風(fēng)險(xiǎn)、堵塞漏洞、促進(jìn)管理層面，一定程度上制約了內(nèi)部審計(jì)的價(jià)值提升。經(jīng)營業(yè)績審計(jì)結(jié)果在企業(yè)經(jīng)營業(yè)績考核中的應(yīng)用是審計(jì)成果應(yīng)用的一種重要形式，也是內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)管理中發(fā)揮作用的一種重要途徑。

一、經(jīng)營業(yè)績考核和經(jīng)營業(yè)績審計(jì)的概念

中國鐵路總公司（以下簡稱總公司）本級(jí)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)每年開展經(jīng)營業(yè)績審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、建設(shè)項(xiàng)目資金管理審計(jì)、專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查等多種類型審計(jì)，經(jīng)營業(yè)績審計(jì)是覆蓋面最廣和最主要的審計(jì)類型。總公司內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)所屬企業(yè)開展的經(jīng)營業(yè)績審計(jì)，主要是對(duì)總公司所屬企業(yè)年度經(jīng)營結(jié)果的真實(shí)性、效益性、重大經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的合法性、合規(guī)性和風(fēng)險(xiǎn)控制以及落實(shí)總公司重大決策和制度情況進(jìn)行審計(jì)和評(píng)價(jià)。開展這類審計(jì)的主要目的是貫徹落實(shí)本級(jí)管理要求，對(duì)所屬企業(yè)加強(qiáng)運(yùn)行監(jiān)督、規(guī)范經(jīng)營行為、防范重大經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)；核實(shí)所屬企業(yè)年度經(jīng)營結(jié)果的真實(shí)性，為經(jīng)營業(yè)績考核提供依據(jù)。

總公司對(duì)所屬企業(yè)的考核，主要是對(duì)所屬企業(yè)負(fù)責(zé)人經(jīng)營業(yè)績的考核，是總公司落實(shí)所屬企業(yè)市場主體地位、確保國有資產(chǎn)保值增值、依法對(duì)所屬企業(yè)負(fù)責(zé)人年度經(jīng)營業(yè)績完成情況進(jìn)行的考核。主要目的是促進(jìn)企業(yè)負(fù)責(zé)人自覺履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任、政治責(zé)任和社會(huì)責(zé)任，根據(jù)考核結(jié)果確定所屬企業(yè)負(fù)責(zé)人年度風(fēng)險(xiǎn)掛鉤收入，并作為所屬企業(yè)負(fù)責(zé)人評(píng)比表彰和選拔任用的重要依據(jù)。

經(jīng)營業(yè)績審計(jì)是經(jīng)營業(yè)績考核結(jié)果確定的重要途徑和手段，經(jīng)營業(yè)績考核是經(jīng)營業(yè)績審計(jì)在企業(yè)管理中的一次有效應(yīng)用，二者是企業(yè)管理中的兩個(gè)不同方面，又存在緊密聯(lián)系。高質(zhì)量的經(jīng)營業(yè)績審計(jì)結(jié)果能保證企業(yè)負(fù)責(zé)人經(jīng)營業(yè)績考核的公平公正，同時(shí)通過經(jīng)營業(yè)績考核，能夠不斷提升內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)中的地位，發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用。2013年，中國鐵路總公司轉(zhuǎn)企，成立了審計(jì)和考核局，將審計(jì)和考核兩項(xiàng)工作有機(jī)結(jié)合，是擴(kuò)大審計(jì)結(jié)果運(yùn)用、提升審計(jì)結(jié)果運(yùn)用質(zhì)量的一次重大嘗試。

二、經(jīng)營業(yè)績審計(jì)結(jié)果在企業(yè)考核中的應(yīng)用

所屬企業(yè)經(jīng)營業(yè)績審計(jì)要緊緊圍繞所屬企業(yè)負(fù)責(zé)人經(jīng)營業(yè)績考核辦法開展審計(jì)，為經(jīng)營業(yè)績考核提供依據(jù)。

（一）審計(jì)準(zhǔn)備階段

審計(jì)機(jī)構(gòu)必須制定統(tǒng)一的審計(jì)方案。審計(jì)方案是對(duì)審計(jì)目的、審計(jì)依據(jù)、審計(jì)范圍、審計(jì)組織方式、審計(jì)查證要點(diǎn)、審計(jì)工作具體要求的明確。各審計(jì)組按照相對(duì)統(tǒng)一的方案進(jìn)行審計(jì)，保證審計(jì)結(jié)果的一致性，是公平、公正進(jìn)行經(jīng)營業(yè)績考核的重要保證。

明確的審計(jì)目的為各審計(jì)組指明了審計(jì)方向，保證各審計(jì)組圍繞所屬企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績完成情況開展審計(jì)。

明確的審計(jì)范圍是保證公平考核的基礎(chǔ)。以總公司開展的鐵路局集團(tuán)公司經(jīng)營業(yè)績審計(jì)為例，總公司下設(shè)18個(gè)鐵路局集團(tuán)公司，鐵路局集團(tuán)公司又下設(shè)數(shù)目不等的站段，規(guī)模較大的鐵路局集團(tuán)公司下設(shè)站段近百個(gè)，因此對(duì)鐵路局集團(tuán)公司的經(jīng)營業(yè)績審計(jì)，除需要審計(jì)本級(jí)外，對(duì)鐵路局集團(tuán)公司所屬站段只能采取抽查的方式進(jìn)行審計(jì)。機(jī)務(wù)、車務(wù)、工務(wù)、電務(wù)、車輛等不同系統(tǒng)的站段有各自鮮明的特點(diǎn)。統(tǒng)一查證范圍能保證各審計(jì)組抽查站段類型的相對(duì)統(tǒng)一，從而較大程度上保證審計(jì)結(jié)果的一致性和考核的公平性。

明確的審計(jì)查證要點(diǎn)能使各審計(jì)組圍繞具體查證要點(diǎn)進(jìn)行查證，保證審計(jì)內(nèi)容不漏項(xiàng)，保證考核的公正性。審計(jì)查證要點(diǎn)的編制要緊密圍繞經(jīng)營業(yè)績考核辦法，保證需要考核的內(nèi)容都在審計(jì)查證要點(diǎn)中體現(xiàn)，收入、利潤等量化的考核指標(biāo)要明確數(shù)據(jù)來源，便于審計(jì)人員進(jìn)行核實(shí)。非量化的考核指標(biāo)要有明確的審計(jì)程序，保證審計(jì)人員核實(shí)其真實(shí)性、完整性。同時(shí)，為節(jié)約審計(jì)資源，保證審計(jì)質(zhì)量，對(duì)經(jīng)營業(yè)績考核辦法以外的內(nèi)容，除非有明確要求，否則盡量不列入審計(jì)查證要點(diǎn)，避免造成“眉毛胡子一把抓”，浪費(fèi)審計(jì)資源，導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量不高。

審計(jì)組根據(jù)審計(jì)方案，結(jié)合審前調(diào)查的結(jié)果，編制具體實(shí)施方案，為審計(jì)實(shí)施打下良好基礎(chǔ)。

（二）審計(jì)實(shí)施階段

審計(jì)實(shí)施階段是經(jīng)營業(yè)績審計(jì)的重要環(huán)節(jié)，審計(jì)組要圍繞審計(jì)方案，核實(shí)企業(yè)經(jīng)營業(yè)績指標(biāo)的完成情況，發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營中存在的問題，提高審計(jì)質(zhì)量。

現(xiàn)場審計(jì)是整個(gè)審計(jì)中最重要的一環(huán)，沒有高質(zhì)量的現(xiàn)場審計(jì)，高質(zhì)量的審計(jì)結(jié)果就無從談起。影響這一階段最重要的因素是審計(jì)人員。因此，如何合理地配置審計(jì)成員是審計(jì)機(jī)構(gòu)需要考慮的重要問題。審計(jì)組要根據(jù)審計(jì)情況對(duì)審計(jì)結(jié)果進(jìn)行初步認(rèn)定，形成審計(jì)取證。

此外，審計(jì)機(jī)構(gòu)還應(yīng)該發(fā)揮統(tǒng)籌協(xié)調(diào)作用。以鐵路局集團(tuán)公司經(jīng)營業(yè)績審計(jì)為例，一般由9個(gè)審計(jì)組分兩輪進(jìn)行審計(jì)，應(yīng)及時(shí)了解各審計(jì)組的查證情況，對(duì)個(gè)別審計(jì)組發(fā)現(xiàn)的可能存在普遍性的問題，應(yīng)組織各審計(jì)組進(jìn)行查證，有利于審計(jì)結(jié)果的統(tǒng)一和審計(jì)效率的提高。

（三）審計(jì)報(bào)告階段

審計(jì)報(bào)告是審計(jì)結(jié)果的體現(xiàn)形式，高質(zhì)量的審計(jì)報(bào)告是高質(zhì)量審計(jì)結(jié)果的體現(xiàn)。該階段，各審計(jì)機(jī)構(gòu)要根據(jù)現(xiàn)場審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題，提出經(jīng)營業(yè)績考核的初步意見，與被審計(jì)單位交換意見，取得被審計(jì)單位認(rèn)可，為日后考核提供依據(jù)。該階段的關(guān)鍵點(diǎn)是對(duì)審計(jì)問題的定性和考核意見尺度的把握，審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)事先明確原則，在統(tǒng)一的原則下對(duì)問題進(jìn)行定性和處理，從而保證考核的公正性。

（四）審計(jì)結(jié)果應(yīng)用階段

審計(jì)結(jié)果應(yīng)用階段，也就是業(yè)績考核階段。審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)綜合各審計(jì)組的審計(jì)結(jié)果，進(jìn)行“二次開發(fā)”，保證審計(jì)結(jié)果的高效應(yīng)用。審計(jì)結(jié)果的應(yīng)用主要分為“先審計(jì)再考核”和“先考核再審計(jì)”兩種模式，不同應(yīng)用模式下審計(jì)對(duì)考核的影響力各不相同。

1.先審計(jì)再考核模式。該模式是經(jīng)營業(yè)績審計(jì)結(jié)束后，根據(jù)經(jīng)營業(yè)績審計(jì)結(jié)果確定最終的考核結(jié)果。優(yōu)點(diǎn)是能保證經(jīng)營業(yè)績審計(jì)結(jié)果的充分應(yīng)用，最大限度發(fā)揮經(jīng)營業(yè)績審計(jì)的作用。該模式要求審計(jì)結(jié)果盡可能詳盡，從而對(duì)經(jīng)營業(yè)績完成情況做出客觀公正的評(píng)判，審計(jì)結(jié)果對(duì)業(yè)績考核的影響力較大。該模式的缺點(diǎn)是時(shí)效性不強(qiáng)，從審計(jì)方案確定到現(xiàn)場審計(jì)的實(shí)施、到審計(jì)機(jī)構(gòu)的后續(xù)審理復(fù)核簽報(bào)程序、再到最后審計(jì)結(jié)果的確定及應(yīng)用，需要較長的時(shí)間，不利于體現(xiàn)考核的時(shí)效性。

2.先考核再審計(jì)模式。該模式是先根據(jù)所屬企業(yè)的自評(píng)以及審計(jì)部門日常掌握的情況，核定考核結(jié)果并公布執(zhí)行，待經(jīng)營業(yè)績審計(jì)結(jié)果確定后，再對(duì)已公布的結(jié)果進(jìn)行追溯調(diào)整。該模式的優(yōu)點(diǎn)是能夠兼顧考核的時(shí)效性和審計(jì)成果的應(yīng)用。由于追溯調(diào)整過程復(fù)雜，且考慮追溯調(diào)整的成本，一般情況下僅對(duì)影響重大或?qū)己私Y(jié)果產(chǎn)生重大影響的事項(xiàng)進(jìn)行追溯調(diào)整，實(shí)踐中往往需要設(shè)定追溯調(diào)整的金額限制或比例限制等，是對(duì)審計(jì)結(jié)果的再次篩選，對(duì)未達(dá)到標(biāo)準(zhǔn)的審計(jì)結(jié)果不再應(yīng)用，審計(jì)結(jié)果對(duì)業(yè)績考核的影響較小。該模式的缺點(diǎn)是審計(jì)結(jié)果未能充分應(yīng)用，考慮追溯成本和審計(jì)結(jié)果的質(zhì)量，甚至出現(xiàn)對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題不進(jìn)行追溯的情況，浪費(fèi)審計(jì)資源。

三、經(jīng)營業(yè)績審計(jì)及其成果應(yīng)用中存在的問題及建議

（一）審計(jì)與考核脫節(jié)

雖然經(jīng)營業(yè)績審計(jì)和企業(yè)經(jīng)營業(yè)績考核的最終目的都是為提升企業(yè)管理水平服務(wù)，但過程中兩者經(jīng)常存在脫節(jié)現(xiàn)象，主要表現(xiàn)在：一是經(jīng)營業(yè)績審計(jì)的重點(diǎn)未放在對(duì)經(jīng)營業(yè)績結(jié)果的核實(shí)上；二是經(jīng)營業(yè)績審計(jì)的結(jié)果在經(jīng)營業(yè)績考核中未能充分利用。究其原因，主要是大部分企業(yè)經(jīng)營業(yè)績審計(jì)和經(jīng)營業(yè)績考核由不同的部門分管，在工作理念、工作重點(diǎn)等方面缺乏溝通交流，造成兩者的脫節(jié)?？偣巨D(zhuǎn)企后，成立審計(jì)和考核局，將兩項(xiàng)職能歸屬同一部門，有效改變了這一局面，為兩者的有機(jī)結(jié)合提供了條件。但要使經(jīng)營業(yè)績審計(jì)和經(jīng)營業(yè)績考核真正有機(jī)融合，還有很長的路要走。樹立審計(jì)、考核“一盤棋”理念非常重要，尤其在制定業(yè)績審計(jì)方案時(shí)，更應(yīng)該將業(yè)績審計(jì)和業(yè)績考核工作相銜接，在一定程度上解決這一問題。

（二）審計(jì)專業(yè)受限

實(shí)踐中，鐵路企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績審計(jì)仍以查錯(cuò)糾弊為主，正在逐步向管理審計(jì)轉(zhuǎn)變。鐵路企業(yè)審計(jì)機(jī)構(gòu)中人員多以財(cái)務(wù)人員為主，缺乏專業(yè)人才，因此審計(jì)的重點(diǎn)仍是財(cái)務(wù)方面的審計(jì)。經(jīng)營業(yè)績考核包含企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各個(gè)方面，除財(cái)務(wù)指標(biāo)外，還有大量的非財(cái)務(wù)指標(biāo)；除量化指標(biāo)外，還有大量的定性指標(biāo)等非量化指標(biāo)。非財(cái)務(wù)指標(biāo)、非量化指標(biāo)的審計(jì)是經(jīng)營業(yè)績審計(jì)面臨的重大難題。

以中國鐵路總公司對(duì)鐵路局集團(tuán)公司的經(jīng)營業(yè)績審計(jì)為例。經(jīng)營業(yè)績考核的構(gòu)成為安全指標(biāo)30分、經(jīng)營效益指標(biāo)50分、監(jiān)控指標(biāo)20分。經(jīng)營業(yè)績審計(jì)能夠進(jìn)行審計(jì)確認(rèn)的指標(biāo)為經(jīng)營效益指標(biāo)50分，以及監(jiān)控指標(biāo)中的部分指標(biāo)。安全是鐵路企業(yè)的生命線，對(duì)于安全指標(biāo)，因?qū)I(yè)限制，審計(jì)無法進(jìn)行確認(rèn)。對(duì)于非財(cái)務(wù)類的監(jiān)控指標(biāo)，審計(jì)也只能根據(jù)統(tǒng)計(jì)報(bào)表等進(jìn)行確認(rèn)，無法確定其實(shí)際完成情況。

解決以上困境，需要審計(jì)機(jī)構(gòu)自身進(jìn)行改革和完善。一是審計(jì)機(jī)構(gòu)要兼容并蓄，吸納各方面的專業(yè)人士，不斷拓展審計(jì)領(lǐng)域，這不僅是經(jīng)營業(yè)績考核的要求，也是新時(shí)代審計(jì)轉(zhuǎn)型的內(nèi)在要求；二是不斷提高審計(jì)人員素質(zhì)，改善審計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)單一的現(xiàn)狀，使審計(jì)人員成為“多面手”，發(fā)揮更大的作用；三是組織審計(jì)時(shí)，充分考慮所需的專業(yè)人士，通過外聘專家等方式彌補(bǔ)審計(jì)組專業(yè)知識(shí)的欠缺。

（三）考核標(biāo)準(zhǔn)不合理

實(shí)踐中，經(jīng)常出現(xiàn)經(jīng)營業(yè)績審計(jì)發(fā)現(xiàn)了重要問題，由于考核標(biāo)準(zhǔn)設(shè)計(jì)不合理，無法進(jìn)行考核，導(dǎo)致審計(jì)結(jié)果無法有效利用。

例如，在對(duì)某鐵路局集團(tuán)公司的審計(jì)中，審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)存在賬外資金，現(xiàn)場將問題定性為“小金庫”。根據(jù)考核辦法，“小金庫”可以納入經(jīng)營業(yè)績考核。后期經(jīng)過復(fù)核審理程序等，認(rèn)定此問題性質(zhì)比“小金庫”嚴(yán)重，修改了問題定性。由于考核辦法的缺陷，雖然問題比“小金庫”嚴(yán)重，卻無法納入考核。又如，在對(duì)某鐵路局的審計(jì)中，審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)鐵路局集團(tuán)公司多起違反“三重一大”決策制度的情況，重大事項(xiàng)決策制度執(zhí)行存在嚴(yán)重問題，卻因未造成嚴(yán)重影響或損失無法納入考核。

解決以上問題，一是提高審計(jì)質(zhì)量，抓住審計(jì)重點(diǎn)，突出重大問題，使審計(jì)成果能夠充分利用；二是審計(jì)人員應(yīng)充分理解考核辦法，在審計(jì)過程中充分考慮考核辦法的要求，為考核提供高質(zhì)量的成果；三是根據(jù)審計(jì)實(shí)踐不斷優(yōu)化考核標(biāo)準(zhǔn)，使考核辦法更貼近實(shí)際，更具有可操作性。

（作者單位：中國鐵路總公司，郵政編碼：100084，電子郵箱：chenglonglc@126.com）

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