汪少娟

【摘 要】客房和餐飲是酒店經(jīng)營(yíng)最重要的兩個(gè)業(yè)務(wù)單元，酒店經(jīng)營(yíng)的難點(diǎn)在餐飲，而餐飲經(jīng)營(yíng)的重點(diǎn)和難點(diǎn)就在成本控制。隨著市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的日益激烈，酒店經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)每況愈下，傳統(tǒng)成本控制方法已難以達(dá)到經(jīng)營(yíng)管理的預(yù)期，酒店需要一種更為行之有效的成本管理方法以提高經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)。本文分析了傳統(tǒng)成本管理方法在酒店成本管理中存在的問題及對(duì)新方法的需求，探討了目標(biāo)成本法及其在酒店成本管理中的可行性，并分析了目標(biāo)成本法在酒店成本管理中的具體應(yīng)用。

【關(guān)鍵詞】目標(biāo)成本法；；酒店管理；成本控制

現(xiàn)代酒店經(jīng)營(yíng)管理的核心就是提供符合客戶需求的產(chǎn)品和服務(wù)，以期達(dá)到酒店經(jīng)營(yíng)預(yù)期利潤(rùn)目標(biāo)。隨著企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境競(jìng)爭(zhēng)趨勢(shì)的發(fā)展，酒店經(jīng)營(yíng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)也更加激烈，競(jìng)爭(zhēng)性酒店之間的產(chǎn)品差異性越來越小，酒店對(duì)產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)格的主導(dǎo)性和影響力越來越有限。為了實(shí)現(xiàn)預(yù)期經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)，管理層必須從成本管理著手。自改革開放40年以來，我國(guó)現(xiàn)代酒店經(jīng)營(yíng)在成本管理上基本采用傳統(tǒng)管理方法。面對(duì)復(fù)雜多變的競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)，傳統(tǒng)成本管理方法所存在的問題日益凸顯，在一定程度上抑制了利潤(rùn)空間的提升。

一、傳統(tǒng)成本管理方法在酒店成本管理中存在的問題及對(duì)新方法的需求

現(xiàn)代酒店成本管理是指在酒店經(jīng)營(yíng)過程中實(shí)施成本預(yù)測(cè)、成本決策、成本計(jì)劃、成本核算、成本分析和成本考核等一系列管理活動(dòng)的總稱。隨著經(jīng)營(yíng)環(huán)境的激烈競(jìng)爭(zhēng)，酒店經(jīng)營(yíng)也從“賣方市場(chǎng)”轉(zhuǎn)向“買方市場(chǎng)”，傳統(tǒng)成本管理方法在酒店經(jīng)營(yíng)實(shí)踐中所呈現(xiàn)的局限性也日趨明顯。

1.成本概念外延狹窄

傳統(tǒng)的酒店成本概念還停留在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)層面。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的成本是指遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)制度所要求確認(rèn)和計(jì)量的成本，主要包括產(chǎn)品成本和期間費(fèi)用。成本管理系統(tǒng)只限于單純的事中核算和事后報(bào)告體系。

2.成本管理觀念落后

酒店經(jīng)營(yíng)成本主要包括客房物料消耗成本、餐飲原材料成本和各項(xiàng)期間費(fèi)用。傳統(tǒng)成本管理方法只是一種簡(jiǎn)單、粗獷的事中控制，為達(dá)到控制成本目的只是一味降低原材料價(jià)格、盲目節(jié)省費(fèi)用開支。從數(shù)據(jù)看成本是下降了，殊不知，在成本降低的同時(shí)，產(chǎn)品質(zhì)量下降，客戶抱怨增多，酒店價(jià)值下跌，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力也大大削弱。

3.成本管理主體不明確

一直以來，酒店成本管理都被認(rèn)為僅僅是財(cái)務(wù)部的責(zé)任。財(cái)務(wù)部審核原材料價(jià)格是否符合市場(chǎng)實(shí)際情況，核算原材料投放是否標(biāo)準(zhǔn)，分析實(shí)際成本與計(jì)劃成本的差異等等，而成本生產(chǎn)部門只是聽一個(gè)數(shù)據(jù)結(jié)果而已，并不去分析成本差異產(chǎn)生的真正原因：是產(chǎn)品設(shè)計(jì)有問題，還是原材料投放不標(biāo)準(zhǔn)，或是生產(chǎn)過程沒有控制？產(chǎn)品從設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、質(zhì)檢到儲(chǔ)存、銷售及售后等各個(gè)環(huán)節(jié)所涉及的部門沒有橫向溝通，沒有明確各自的管理責(zé)任，成本管理自然也達(dá)不到預(yù)期效果。

4.基于成本核算的產(chǎn)品價(jià)格脫離市場(chǎng)價(jià)值

酒店產(chǎn)品成本核算以現(xiàn)有的原材料采購(gòu)價(jià)格簡(jiǎn)單計(jì)算直接成本，根據(jù)經(jīng)驗(yàn)值加上一定比例的人工費(fèi)用、能耗費(fèi)用后，按標(biāo)準(zhǔn)成本率測(cè)算出銷售價(jià)格。這種由成本加成計(jì)算價(jià)格的方法稱為“由成本引導(dǎo)的價(jià)格計(jì)算（cost-led pricing ）”。至于這個(gè)銷售價(jià)格是否體現(xiàn)了該產(chǎn)品在客戶心中的價(jià)值，跟同行同類產(chǎn)品是否有競(jìng)爭(zhēng)力，則完全沒有考慮?？梢哉f，這種定價(jià)就是一個(gè)閉門造車的結(jié)果，忽視了酒店與其所處環(huán)境之間的相互作用，脫離了市場(chǎng)，脫離了客戶，會(huì)直接影響到產(chǎn)品銷售和酒店利潤(rùn)。

舉例說明：酒店婚宴翻糖蛋糕成本核算

財(cái)務(wù)部根據(jù)餐飲部提供的標(biāo)準(zhǔn)食譜配方，用傳統(tǒng)方法核算原材料成本為845元，根據(jù)經(jīng)驗(yàn)以40%成本率為控制目標(biāo)，測(cè)算、確定銷售價(jià)格為2180元。這個(gè)以成本為基礎(chǔ)推算出的售價(jià)是否符合市場(chǎng)卻不得而知。如果高于同類產(chǎn)品市場(chǎng)行情，高于客戶的心理估值，客戶就不會(huì)接受，產(chǎn)品也賣不出去；可如果低于市場(chǎng)行情，且質(zhì)量有保證，客戶就會(huì)搶購(gòu)，產(chǎn)品是賣出去了，酒店也白白損失了本應(yīng)該獲得的更多利潤(rùn)。

上述諸多問題，體現(xiàn)了傳統(tǒng)成本方法已不適應(yīng)現(xiàn)代酒店經(jīng)營(yíng)管理的需求。在酒店對(duì)產(chǎn)品價(jià)格缺乏主導(dǎo)力的買方市場(chǎng)，采用現(xiàn)代企業(yè)成本管理方法，從成本管理中“擠出”利潤(rùn)就顯得尤為重要。

二、目標(biāo)成本法及其在酒店成本管理中的可行性

1.目標(biāo)成本法的內(nèi)涵

目標(biāo)成本法是現(xiàn)代企業(yè)成本管理方法之一，它是確定目標(biāo)成本以及圍繞目標(biāo)成本落實(shí)而展開一系列成本控制活動(dòng)的總稱。它不僅是一種成本控制方法，也是酒店在既定營(yíng)銷策略下進(jìn)行利潤(rùn)規(guī)劃的一種方法。目標(biāo)成本計(jì)算以顧客為導(dǎo)向，以顧客認(rèn)可的價(jià)格、功能、需求量等因素為出發(fā)點(diǎn)，因此又稱為“由價(jià)格引導(dǎo)的成本計(jì)算（price-led costing）”。目標(biāo)成本管理過程由價(jià)格引導(dǎo)，關(guān)注顧客，以產(chǎn)品和流程設(shè)計(jì)為中心，并依賴跨職能團(tuán)隊(duì)，成本控制從產(chǎn)品開發(fā)的最初階段即開始，貫穿產(chǎn)品生命周期，并將整個(gè)價(jià)值鏈納入其中。

2.現(xiàn)代酒店經(jīng)營(yíng)理念與目標(biāo)成本管理方法契合

（1）賣方市場(chǎng)要求酒店必須以客戶為中心提供產(chǎn)品和服務(wù)，這與目標(biāo)成本管理以顧客為導(dǎo)向的出發(fā)點(diǎn)一致。酒店是一個(gè)為顧客提供直接消費(fèi)品的行業(yè)，產(chǎn)品一經(jīng)銷售，顧客立刻便能感受其功能與自己需求是否相符，產(chǎn)品價(jià)格與其價(jià)值是否相符。采用目標(biāo)成本法，就能避免產(chǎn)品價(jià)格偏離市場(chǎng)需求的盲目性。

（2）酒店跟進(jìn)為顧客提供的每一個(gè)產(chǎn)品或服務(wù)的全過程，正如目標(biāo)成本管理貫穿于整個(gè)產(chǎn)品生命周期。酒店經(jīng)營(yíng)服務(wù)對(duì)象是一個(gè)個(gè)有感情、有思想的人類個(gè)體，從產(chǎn)品的“研究與開發(fā)—設(shè)計(jì)—制作—銷售—售后”，在整個(gè)過程，酒店管理者要關(guān)注每一個(gè)階段顧客對(duì)產(chǎn)品的感受和反饋，每一個(gè)階段都需要相應(yīng)的成本管理。

（3）酒店經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，不可能依賴于一個(gè)人，一個(gè)部門，它是一個(gè)團(tuán)隊(duì)齊心協(xié)力、通力合作的結(jié)果，這與目標(biāo)成本管理必須依賴于跨職能團(tuán)隊(duì)前提相吻合。酒店經(jīng)營(yíng)的每一個(gè)活動(dòng)，每一個(gè)產(chǎn)品，首先是銷售部通過搜集市場(chǎng)信息，尋找客戶群，引進(jìn)顧客；客房部和餐飲部根據(jù)顧客需求提供產(chǎn)品和服務(wù)，讓顧客感受到“物超所值”；職能部門為顧客和經(jīng)營(yíng)部門提供后勤保障，確保顧客的體驗(yàn)過程圓滿、滿意。

三、目標(biāo)成本法在酒店成本管理中的具體應(yīng)用

1.酒店管理人員要轉(zhuǎn)變成本管理觀念

運(yùn)用目標(biāo)成本法，首先要改變酒店管理人員特別是財(cái)務(wù)人員的成本管理觀念。

（1）由成本核算向成本控制轉(zhuǎn)變。傳統(tǒng)的成本管理集中于事后成本核算，并且將核算重點(diǎn)放在產(chǎn)品的制作過程中的原材料消耗上，核算出的實(shí)際成本與計(jì)劃成本的差異只是一個(gè)結(jié)果反映，并沒有達(dá)到成本控制的效果。目標(biāo)成本管理要求管理者必須以提高酒店競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)為目標(biāo)，將傳統(tǒng)的事后核算觀念向過程控制轉(zhuǎn)變。

（2）從成本的經(jīng)營(yíng)性控制向成本的規(guī)劃性控制轉(zhuǎn)變。傳統(tǒng)的酒店成本管理觀念普遍將成本控制重點(diǎn)放在產(chǎn)品生產(chǎn)制作環(huán)節(jié)，認(rèn)為只要控制好產(chǎn)品在生產(chǎn)過程的直接原材料消耗量就可以。事實(shí)上原材料耗量多少，在該產(chǎn)品的設(shè)計(jì)之初就已基本固化，在生產(chǎn)過程中降低原材料實(shí)際上是一種“短斤少兩”損害顧客客利益的行為，無異于殺雞取卵。目標(biāo)成本管理法，就是從源頭開始，通過事先規(guī)劃來優(yōu)化過程管理，包括產(chǎn)品研發(fā)、產(chǎn)品設(shè)計(jì)、生產(chǎn)操作、銷售及售后等環(huán)節(jié)，從而最終降低成本。

（3）從個(gè)別產(chǎn)品成本控制向總成本管理轉(zhuǎn)變。酒店目標(biāo)成本管理的范圍基于價(jià)值鏈的總成本，包括產(chǎn)品研發(fā)、設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、設(shè)備升級(jí)、營(yíng)銷和售后等一系列環(huán)節(jié)所消耗的所有資源，成本外延更加廣泛。

（4）從靜態(tài)成本管理向動(dòng)態(tài)成本管理轉(zhuǎn)變。目標(biāo)成本法關(guān)注的是產(chǎn)品生產(chǎn)制作的全過程。每一個(gè)環(huán)節(jié)的成本支出都有相關(guān)性，不是獨(dú)立發(fā)生的，上一個(gè)環(huán)節(jié)的成本控制影響到下一個(gè)環(huán)節(jié)的成本支出，所以要以動(dòng)態(tài)的眼光來管理成本。

2.由財(cái)務(wù)部牽頭建立一個(gè)跨職能的成本控制小組

目標(biāo)成本法依賴跨職能團(tuán)隊(duì)，它植根于產(chǎn)品設(shè)計(jì)小組內(nèi)部環(huán)境之中。酒店成本管理不是財(cái)務(wù)部一個(gè)部門的事，可由財(cái)務(wù)部牽頭建立一個(gè)成本控制小組，向總經(jīng)理報(bào)告。比如餐飲成本控制，生產(chǎn)部門是餐飲部，財(cái)務(wù)部行使核算監(jiān)管職能，但還需要來自于市場(chǎng)部、策劃部、采購(gòu)部、工程部和人力資源部的成員。小組成員各司其職，關(guān)注同一個(gè)目標(biāo)：將符合顧客需求功能、需求品質(zhì)和需求價(jià)格的產(chǎn)品投放特定市場(chǎng)。成本控制小組由財(cái)務(wù)部召集，定期召開小組討論會(huì)，就某一個(gè)產(chǎn)品的成本控制過程進(jìn)行解析，對(duì)每一個(gè)環(huán)節(jié)的控制要點(diǎn)提出改進(jìn)意見和建議。

3.酒店目標(biāo)成本管理的實(shí)施程序

酒店一經(jīng)確定要向市場(chǎng)推出某種產(chǎn)品，成本控制小組各成員就要著手分工協(xié)作，各盡其責(zé)。

（1）設(shè)定合理的目標(biāo)成本

目標(biāo)成本就是基于產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)性市場(chǎng)價(jià)格、且企業(yè)從該產(chǎn)品獲取必要利潤(rùn)情況下所確定的最高期望成本。酒店合理的目標(biāo)成本，就是酒店產(chǎn)品銷售定價(jià)既要符合客戶心理體驗(yàn)，又要滿足酒店必要的利潤(rùn)需求，以期達(dá)到客戶和酒店雙贏的目的。用公式表達(dá)如下：

目標(biāo)成本 = 產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)性市場(chǎng)價(jià)格 - 產(chǎn)品的必要利潤(rùn)

首先，調(diào)研競(jìng)爭(zhēng)性市場(chǎng)同類產(chǎn)品的銷售價(jià)格。市場(chǎng)部做好市場(chǎng)調(diào)查，真實(shí)了解酒店客戶對(duì)產(chǎn)品特性、功能、質(zhì)量需求和價(jià)格敏感度；了解客戶對(duì)于該產(chǎn)品的可接受價(jià)格；分析競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手同類產(chǎn)品的性能和價(jià)格；估計(jì)酒店同類產(chǎn)品在競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)的份額。

其次，確定必要的利潤(rùn)。必要利潤(rùn)是酒店在特定市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)下所要求的目標(biāo)利潤(rùn)，客觀上它是酒店投資一個(gè)產(chǎn)品的必要報(bào)酬率，主觀上它是酒店管理者主推一個(gè)產(chǎn)品的企圖心。所以，必要利潤(rùn)可以通過參考酒店歷史經(jīng)營(yíng)的經(jīng)驗(yàn)值，同時(shí)結(jié)合管理者的風(fēng)險(xiǎn)嗜好測(cè)算而得。

最后，根據(jù)產(chǎn)品目標(biāo)市場(chǎng)及必要利潤(rùn)，測(cè)定產(chǎn)品的目標(biāo)成本。

舉例說明：前例所說的酒店婚宴翻糖蛋糕成本核算，市場(chǎng)部經(jīng)過市場(chǎng)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，同行同類產(chǎn)品的銷售價(jià)格為2588元，顧客可接受價(jià)格區(qū)間為2500-3000元。酒店考慮到自身的客戶群體和產(chǎn)品優(yōu)勢(shì)，確定銷售價(jià)格為2880元；按目標(biāo)利潤(rùn)率35%測(cè)算必要利潤(rùn)為1008元，從而目標(biāo)成本=2880-1008=1872元。

與前述傳統(tǒng)方法計(jì)算結(jié)果比較，售價(jià)高出700元，這個(gè)是在滿足客戶心理體驗(yàn)感的前提下酒店可以獲得的更多的利潤(rùn)，達(dá)到了酒店和客戶雙贏的目的。同時(shí)，目標(biāo)成本1872元比前述標(biāo)準(zhǔn)成本845元高出1000多元，也使得酒店在成本規(guī)劃上有更多的操作空間。

（2）用目標(biāo)成本約束產(chǎn)品設(shè)計(jì)

確定好目標(biāo)成本，跨職能團(tuán)隊(duì)即成本控制小組各成員的工作就可以圍繞一個(gè)共同的目標(biāo)有條不紊地展開。采購(gòu)部可選擇供貨價(jià)格適中且保證質(zhì)量的原材料，餐飲部根據(jù)原材料設(shè)計(jì)出符合顧客需求的產(chǎn)品，并規(guī)劃最佳制作工藝流程，以免超出目標(biāo)成本。

（3）過程控制和持續(xù)改善

確定了產(chǎn)品設(shè)計(jì)和生產(chǎn)規(guī)劃，接下來便是產(chǎn)品制作階段。產(chǎn)品設(shè)計(jì)和產(chǎn)品制作并不是兩個(gè)獨(dú)立的環(huán)節(jié)，二者是一個(gè)連續(xù)互動(dòng)的動(dòng)態(tài)過程。在餐飲部生產(chǎn)過程中，市場(chǎng)部、策劃部同時(shí)要設(shè)計(jì)營(yíng)銷方案進(jìn)行市場(chǎng)推廣，工程部提供設(shè)備維護(hù)，人力資源部提供全過程所需的人員保障，財(cái)務(wù)部時(shí)時(shí)跟進(jìn)全過程各個(gè)環(huán)節(jié)的成本變動(dòng)，并不斷分析改善。在目標(biāo)成本管理下，產(chǎn)品生產(chǎn)過程就是一個(gè)成本持續(xù)改善的過程。

（4）價(jià)值鏈管理有助于酒店成本管理持續(xù)改善

酒店成本管理的持續(xù)改善除了產(chǎn)品設(shè)計(jì)、生產(chǎn)等核心程序的不斷改進(jìn)外，還有賴于企業(yè)價(jià)值鏈上的其他企業(yè)，比如關(guān)乎上游成本的供應(yīng)商，關(guān)乎下游成本的客戶。維護(hù)供應(yīng)商和客戶都有成本支出，在成本管理過程中，如果只關(guān)注產(chǎn)品設(shè)計(jì)、生產(chǎn)過程，忽略了上游成本和下游成本，成本管理結(jié)果就會(huì)不一樣，容易誤導(dǎo)管理層做出錯(cuò)誤的決策。

（5）目標(biāo)成本考核

在目標(biāo)成本管理過程中，酒店可以分別為每個(gè)部門，也可以專門為成本控制小組設(shè)定考核目標(biāo)。以目標(biāo)成本為基礎(chǔ)，實(shí)際控制結(jié)果低于或高于目標(biāo)成本，給予相應(yīng)團(tuán)隊(duì)獎(jiǎng)勵(lì)或懲罰，以激勵(lì)團(tuán)隊(duì)各成員的主觀能動(dòng)性和工作熱情。

四、結(jié)束語(yǔ)

企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化是市場(chǎng)發(fā)展的客觀規(guī)律。實(shí)踐證明，傳統(tǒng)成本法已不能適應(yīng)新環(huán)境下酒店經(jīng)營(yíng)管理需求。管理人員必須與時(shí)俱進(jìn)，勇于創(chuàng)新，更新知識(shí)，轉(zhuǎn)變觀念，選擇更適合的成本管理方法以期實(shí)現(xiàn)目標(biāo)經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)。運(yùn)用目標(biāo)成本管理法，將使酒店成本控制目標(biāo)更加明確，對(duì)產(chǎn)品銷售利潤(rùn)的掌控節(jié)奏更加游刃有余，對(duì)實(shí)現(xiàn)酒店總體經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)起到重要作用。

參考文獻(xiàn)：

[1]羅伯特·S. 卡普蘭，安東尼·A.阿特金森.高級(jí)管理會(huì)計(jì)[M].大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，1999.

[2]潘罡.戰(zhàn)略成本管理在酒店管理中的應(yīng)用[J].飯店現(xiàn)代化，2009，（03）：39.

[3]李?yuàn)?基于成本控制的現(xiàn)代酒店財(cái)務(wù)管理工作探析[J].時(shí)代金融，2012，（12）：96.