陳桂云

【摘 要】 隨著審計(jì)全覆蓋理念的出現(xiàn)，審計(jì)的監(jiān)督作用受到越來(lái)越高的重視，審計(jì)全覆蓋成為審計(jì)工作發(fā)展的新方向，對(duì)審計(jì)全覆蓋面臨的問(wèn)題及實(shí)現(xiàn)路徑的探索成為學(xué)者分析研究的重點(diǎn)。文章首先明確了審計(jì)全覆蓋當(dāng)前面臨的壁壘，進(jìn)而從突破組織邊界及借助資源共享兩個(gè)方面對(duì)審計(jì)全覆蓋的實(shí)現(xiàn)路徑進(jìn)行探索分析，為加快審計(jì)全覆蓋的實(shí)現(xiàn)提供有益借鑒。

【關(guān)鍵詞】 審計(jì)壁壘； 審計(jì)全覆蓋； 組織邊界； 資源共享

【中圖分類(lèi)號(hào)】 F239.1 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937（2018）09-0090-04

一、引言

審計(jì)監(jiān)督體系是國(guó)家治理體系的重要組成部分，在保證國(guó)家政策有效執(zhí)行方面發(fā)揮著重要作用，審計(jì)監(jiān)督體系的完善對(duì)于促進(jìn)國(guó)家全面深化改革及經(jīng)濟(jì)社會(huì)全面健康可持續(xù)發(fā)展具有重要的影響。隨著審計(jì)全覆蓋理念的出現(xiàn)，人們對(duì)審計(jì)監(jiān)督作用的重視程度越來(lái)越高。當(dāng)前國(guó)家審計(jì)工作的目標(biāo)任務(wù)是對(duì)審計(jì)資源進(jìn)行系統(tǒng)整合，合理調(diào)整審計(jì)方式，實(shí)現(xiàn)對(duì)國(guó)家各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況及國(guó)有資產(chǎn)的審計(jì)全覆蓋。國(guó)家有關(guān)部門(mén)制定下發(fā)的相關(guān)審計(jì)工作指導(dǎo)意見(jiàn)也對(duì)審計(jì)全覆蓋提出了具體的要求，但是只依靠國(guó)家審計(jì)部門(mén)建設(shè)審計(jì)全覆蓋體系是不現(xiàn)實(shí)的，只有政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)與社會(huì)審計(jì)相結(jié)合，三方聯(lián)動(dòng)，審計(jì)監(jiān)督全覆蓋才能夠?qū)崿F(xiàn)。

當(dāng)前，國(guó)家制定了一套較為完善的審計(jì)法律法規(guī)，從制度方面對(duì)審計(jì)機(jī)制、審計(jì)方式等內(nèi)容進(jìn)行明確，有效推進(jìn)審計(jì)全覆蓋。但是部分政府審計(jì)部門(mén)尚未建立完善的三方聯(lián)動(dòng)機(jī)制，審計(jì)監(jiān)督機(jī)制不完善問(wèn)題突出，嚴(yán)重影響了政府審計(jì)工作的質(zhì)量及審計(jì)全覆蓋的進(jìn)程。因此，本文試圖通過(guò)對(duì)審計(jì)全覆蓋過(guò)程中遇到的“壁壘”進(jìn)行分析，從突破組織邊界及資源共享兩個(gè)角度將政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)及社會(huì)審計(jì)的優(yōu)勢(shì)進(jìn)行互補(bǔ)，提升審計(jì)效率，加快審計(jì)全覆蓋進(jìn)程，為審計(jì)部門(mén)構(gòu)建全覆蓋審計(jì)體系、進(jìn)一步完善審計(jì)理論提供指導(dǎo)。

二、審計(jì)全覆蓋實(shí)現(xiàn)過(guò)程中面臨的“壁壘”

（一）審計(jì)全覆蓋現(xiàn)狀分析

受經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的影響，消費(fèi)者在對(duì)企業(yè)提供的產(chǎn)品進(jìn)行選擇時(shí)考慮的內(nèi)容逐漸增多，對(duì)商品提出的要求也越來(lái)越多且越來(lái)越細(xì)，“特色”成為消費(fèi)者選擇商品的首要考慮因素，產(chǎn)品逐漸向多元化方向發(fā)展，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)也越發(fā)激烈，市場(chǎng)變得更加難以捉摸，瞬息萬(wàn)變的市場(chǎng)環(huán)境也導(dǎo)致發(fā)展機(jī)遇可能轉(zhuǎn)瞬即逝。在這種市場(chǎng)大環(huán)境下，企業(yè)需要對(duì)市場(chǎng)反饋的信息進(jìn)行準(zhǔn)確且迅速的反應(yīng)，合理調(diào)整組織生產(chǎn)，有效滿足市場(chǎng)需求。而要實(shí)現(xiàn)對(duì)市場(chǎng)變化的及時(shí)反應(yīng)，就需要對(duì)組織結(jié)構(gòu)進(jìn)行創(chuàng)新，改變以往的傳統(tǒng)固有模式，因此審計(jì)全覆蓋的實(shí)現(xiàn)也需要對(duì)傳統(tǒng)審計(jì)模式進(jìn)行創(chuàng)新。

隨著審計(jì)全覆蓋理念的提出并不斷發(fā)展，各審計(jì)主體面臨的審計(jì)任務(wù)越來(lái)越多，審計(jì)要求也越來(lái)越高，審計(jì)范圍也在不斷擴(kuò)大。通過(guò)對(duì)政府審計(jì)現(xiàn)狀進(jìn)行分析發(fā)現(xiàn)，我國(guó)政府審計(jì)的范圍尚未明確劃定，審計(jì)全覆蓋的實(shí)現(xiàn)還有較長(zhǎng)的路要走。當(dāng)前，絕大部分境外國(guó)有資產(chǎn)尚未納入我國(guó)政府審計(jì)范圍，此部分資產(chǎn)成為審計(jì)盲區(qū)；對(duì)央企的審計(jì)力度較低，大部分央企未進(jìn)行政府審計(jì)，審計(jì)覆蓋率偏低，即使開(kāi)展政府審計(jì)，也因企業(yè)性質(zhì)而人為降低了審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，審計(jì)效果不佳，審計(jì)的監(jiān)督作用未能得到充分發(fā)揮；資源、環(huán)境等專(zhuān)業(yè)審計(jì)工作尚處于初步發(fā)展階段，審計(jì)內(nèi)容及方式需要逐步進(jìn)行探索確定。

（二）實(shí)現(xiàn)過(guò)程中面臨的“壁壘”

1.組織壁壘

作為外部審計(jì)的一種，社會(huì)審計(jì)執(zhí)行主體充分參與市場(chǎng)活動(dòng)，市場(chǎng)審計(jì)經(jīng)驗(yàn)豐富，能夠提供較為專(zhuān)業(yè)的咨詢(xún)及審計(jì)服務(wù)。雖然政府審計(jì)同屬于外部審計(jì)，但是無(wú)法全面監(jiān)控資金及資產(chǎn)的具體變動(dòng)情況，只能監(jiān)督審查已發(fā)生的各項(xiàng)活動(dòng)，預(yù)防功能無(wú)法得到有效發(fā)揮。與社會(huì)審計(jì)相對(duì)比，政府審計(jì)更傾向于開(kāi)展縱向?qū)徲?jì)，無(wú)法準(zhǔn)確并全面地判斷市場(chǎng)審計(jì)情況，審計(jì)咨詢(xún)服務(wù)未能得到有效開(kāi)展。作為企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督的重要手段之一，內(nèi)部審計(jì)受職能部門(mén)管轄，能夠清楚地了解企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)狀況，準(zhǔn)確掌握企業(yè)實(shí)際情況。當(dāng)前，三種審計(jì)方式的執(zhí)行主體只重點(diǎn)關(guān)注自身所涉及的審計(jì)領(lǐng)域，對(duì)其他審計(jì)方式所涉及的領(lǐng)域涉獵較少，沒(méi)有做到不同審計(jì)主體間的有效融合，分工協(xié)作能力較差，無(wú)法充分發(fā)揮審計(jì)的應(yīng)有作用。

2.資源壁壘

資源壁壘主要存在兩種表現(xiàn)形式，一是各審計(jì)主體及審計(jì)機(jī)構(gòu)之間資源利用的規(guī)避性，各審計(jì)主體及審計(jì)機(jī)構(gòu)充分整合利用自身所擁有的各類(lèi)資源，其他主體或部門(mén)在使用本主體或部門(mén)的資源時(shí)需要事先征得同意，這明確劃分了資源歸屬情況，各審計(jì)主體及審計(jì)機(jī)構(gòu)之間資源聯(lián)系被人為阻斷，資源共享難度加大，審計(jì)人員在開(kāi)展工作時(shí)無(wú)法有效整合所有的審計(jì)資源并加以充分利用。資源壁壘的存在，制約了審計(jì)質(zhì)量的提升及審計(jì)資源的有效利用。二是各審計(jì)主體及審計(jì)機(jī)構(gòu)之間難以開(kāi)展團(tuán)結(jié)協(xié)作。隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，審計(jì)對(duì)象的種類(lèi)也不斷增加，審計(jì)范圍及內(nèi)容不斷拓展，各方對(duì)審計(jì)的要求也越來(lái)越高，只依靠單一審計(jì)主體或部門(mén)無(wú)法圓滿完成各類(lèi)審計(jì)工作，審計(jì)活動(dòng)的開(kāi)展需要各方的共同努力。但是，在現(xiàn)實(shí)審計(jì)工作中，開(kāi)展工作的各主體或部門(mén)只是機(jī)械地按照分工開(kāi)展各項(xiàng)工作，對(duì)審計(jì)工作的整體把握不足，未能與其他主體或部門(mén)開(kāi)展有效的團(tuán)結(jié)協(xié)作，同時(shí)，借調(diào)人員工作積極性不高、應(yīng)付公事情況普遍存在，在一定程度上阻礙了資源的整合及共享。

三、審計(jì)全覆蓋的實(shí)現(xiàn)路徑

（一）突破組織壁壘實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋

隨著審計(jì)職能的不斷豐富以及審計(jì)對(duì)象的逐漸多元化，審計(jì)范圍不斷擴(kuò)大，審計(jì)工作量也在增長(zhǎng)，在審計(jì)過(guò)程中需要接觸的領(lǐng)域及企業(yè)或部門(mén)越來(lái)越多，審計(jì)力量開(kāi)始出現(xiàn)缺口，審計(jì)力量不足與審計(jì)業(yè)務(wù)不斷增長(zhǎng)之間的矛盾越發(fā)激烈，審計(jì)全覆蓋的實(shí)現(xiàn)受到嚴(yán)重影響，審計(jì)人力資源緊缺成為審計(jì)部門(mén)的發(fā)展常態(tài)，嚴(yán)重制約了審計(jì)全覆蓋的發(fā)展。受此影響，當(dāng)審計(jì)規(guī)模較大的綜合性項(xiàng)目時(shí)，審計(jì)部門(mén)只能整合并利用外部資源以完成審計(jì)工作。但是此種做法無(wú)法保證審計(jì)的深度及廣度，不能有效解決各項(xiàng)審計(jì)問(wèn)題，審計(jì)質(zhì)量及效果無(wú)法得到保障。要解決這一問(wèn)題，就需要打破組織壁壘，實(shí)現(xiàn)各審計(jì)主體及審計(jì)部門(mén)的有效整合，將政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)及社會(huì)審計(jì)三者融合在一起，實(shí)現(xiàn)優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)，提升審計(jì)效率，降低審計(jì)成本，保證審計(jì)全覆蓋的順利開(kāi)展。

1.打破組織內(nèi)部壁壘

在政府審計(jì)方面，一是要加強(qiáng)上級(jí)審計(jì)部門(mén)的領(lǐng)導(dǎo)權(quán)。按照我國(guó)相關(guān)法律法規(guī)的要求，各級(jí)審計(jì)部門(mén)同時(shí)受本級(jí)人民政府及上級(jí)審計(jì)部門(mén)的監(jiān)管，但是在實(shí)際工作中，本級(jí)人民政府在地位方面比上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)要高，同時(shí)由于重視程度不足，上級(jí)審計(jì)部門(mén)的領(lǐng)導(dǎo)權(quán)在某些方面會(huì)受到削弱。因此，上級(jí)審計(jì)部門(mén)要提升對(duì)法律賦予權(quán)力的重視程度，認(rèn)真履行相關(guān)職權(quán)，及時(shí)監(jiān)督檢查下級(jí)審計(jì)部門(mén)的各項(xiàng)工作，認(rèn)真聽(tīng)取相關(guān)工作報(bào)告，有效履行領(lǐng)導(dǎo)職責(zé)。二是要合理統(tǒng)籌、認(rèn)真規(guī)劃重大審計(jì)項(xiàng)目。省級(jí)以上審計(jì)部門(mén)每年要對(duì)下級(jí)重大審計(jì)項(xiàng)目組織開(kāi)展審計(jì)檢查，同時(shí)上級(jí)審計(jì)部門(mén)要指導(dǎo)下級(jí)審計(jì)部門(mén)合理編制年度審計(jì)計(jì)劃并提出合理化建議，下級(jí)審計(jì)部門(mén)在年度審計(jì)計(jì)劃編制完成后向上級(jí)審計(jì)部門(mén)報(bào)告。通過(guò)統(tǒng)籌規(guī)劃審計(jì)項(xiàng)目，審計(jì)部門(mén)能夠有效整合各類(lèi)審計(jì)資源，保證資源優(yōu)化配置，在保證各項(xiàng)審計(jì)工作順利開(kāi)展的同時(shí)強(qiáng)化上級(jí)審計(jì)部門(mén)的領(lǐng)導(dǎo)職責(zé)。三是充分發(fā)揮國(guó)家審計(jì)署作用。國(guó)家審計(jì)署應(yīng)加強(qiáng)對(duì)下級(jí)審計(jì)部門(mén)的指導(dǎo)，明確工作職能，全力整合全國(guó)審計(jì)資源，充分發(fā)揮政府審計(jì)的監(jiān)督檢查作用，為國(guó)民經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展提供保障。

在內(nèi)部審計(jì)方面，要加強(qiáng)人際關(guān)系培養(yǎng)。一是保持與企業(yè)管理層的溝通交流，在保持獨(dú)立性的前提下提升審計(jì)質(zhì)量及效果，有效推進(jìn)審計(jì)全覆蓋。內(nèi)部審計(jì)是為企業(yè)管理層服務(wù)的，通過(guò)對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)各項(xiàng)信息進(jìn)行分析評(píng)價(jià)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)并有效控制企業(yè)內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)，保證管理層各項(xiàng)決策的有效性。二是加強(qiáng)與審計(jì)委員會(huì)之間的溝通交流，接受審計(jì)委員會(huì)的監(jiān)督并在其領(lǐng)導(dǎo)下開(kāi)展審計(jì)工作。同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)也要對(duì)委員會(huì)的各項(xiàng)工作進(jìn)行審計(jì)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)控缺陷。三是加強(qiáng)與被審計(jì)單位的溝通交流，在進(jìn)行審計(jì)時(shí)及時(shí)與被審計(jì)單位進(jìn)行協(xié)調(diào)，保持相互尊重及配合。

在社會(huì)審計(jì)方面，一是在保證審計(jì)獨(dú)立性的同時(shí)，堅(jiān)持依法審計(jì)，積極維護(hù)公共利益，嚴(yán)守職業(yè)道德，公正地開(kāi)展審計(jì)工作。二是加強(qiáng)政府監(jiān)管力度，嚴(yán)厲打擊不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)行為，健全完善政府追責(zé)機(jī)制。同時(shí)，定期組織開(kāi)展內(nèi)部考核，積極探索審計(jì)新方法，加強(qiáng)審計(jì)質(zhì)量控制，構(gòu)建誠(chéng)信評(píng)價(jià)體系，提升審計(jì)質(zhì)量，助推審計(jì)全覆蓋的實(shí)現(xiàn)。

2.打破組織間的壁壘

在內(nèi)部審計(jì)與政府審計(jì)之間，一是要加強(qiáng)政府審計(jì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的指導(dǎo)，積極提高內(nèi)部審計(jì)人員專(zhuān)業(yè)技能，配合內(nèi)部審計(jì)力量開(kāi)展審計(jì)工作，降低審計(jì)費(fèi)用，提升審計(jì)質(zhì)量。二是提升內(nèi)部審計(jì)地位，明確其重要性及權(quán)威性，有效監(jiān)督企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，降低生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，為政府審計(jì)的順利開(kāi)展提供幫助。三是加強(qiáng)政府審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的溝通交流，實(shí)現(xiàn)兩者之間的資源共享，建立優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)新戰(zhàn)略，為審計(jì)工作的順利開(kāi)展共同努力。

在社會(huì)審計(jì)與政府審計(jì)之間，一是要充分發(fā)揮社會(huì)審計(jì)的橫向?qū)徲?jì)作用及信息優(yōu)勢(shì)，保證政府審計(jì)在開(kāi)展審計(jì)工作時(shí)能夠及時(shí)準(zhǔn)確地獲取相關(guān)信息。二是加強(qiáng)人員交流，在開(kāi)展政府審計(jì)時(shí)可以選拔具有豐富經(jīng)驗(yàn)的社會(huì)審計(jì)工作人員參與審計(jì)工作，提升審計(jì)工作質(zhì)量，減少政府審計(jì)部門(mén)人員投入，其他人員可開(kāi)展新的審計(jì)工作，擴(kuò)大審計(jì)覆蓋范圍。三是政府審計(jì)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)可靠性較高的社會(huì)審計(jì)結(jié)果的借鑒利用，降低政府審計(jì)的工作量。

在社會(huì)審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)之間，一是社會(huì)審計(jì)要加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督檢查，及時(shí)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)工作中的薄弱環(huán)節(jié)以及存在的問(wèn)題，有效提升內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。二是社會(huì)審計(jì)要加強(qiáng)對(duì)可靠性較高的內(nèi)部審計(jì)成果的借鑒利用，降低審計(jì)成本，提升審計(jì)效率。三是內(nèi)部審計(jì)要加強(qiáng)與社會(huì)審計(jì)的溝通交流，吸收借鑒先進(jìn)的審計(jì)方式方法，提升審計(jì)工作水平。

同時(shí)，在三項(xiàng)審計(jì)之間，政府審計(jì)要加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)及社會(huì)審計(jì)的溝通指導(dǎo)，加強(qiáng)監(jiān)督檢查，提升其規(guī)范性及合法性，為社會(huì)審計(jì)及內(nèi)部審計(jì)的順利開(kāi)展提供政策指導(dǎo)；內(nèi)部審計(jì)要積極向政府審計(jì)及社會(huì)審計(jì)提供相關(guān)審計(jì)信息，降低審計(jì)成本，為各項(xiàng)審計(jì)工作的順利開(kāi)展提供基本保障；社會(huì)審計(jì)要充分發(fā)揮人力資源優(yōu)勢(shì)，積極協(xié)助政府審計(jì)及內(nèi)部審計(jì)各項(xiàng)工作的開(kāi)展，彌補(bǔ)審計(jì)力量不足弊端，為審計(jì)全覆蓋的順利實(shí)現(xiàn)提供有力補(bǔ)充。

綜上所述，要充分發(fā)揮審計(jì)的監(jiān)督檢查作用，就需要各審計(jì)主體之間積極開(kāi)展協(xié)作，打破組織壁壘，有效整合各類(lèi)審計(jì)資源，切實(shí)提升審計(jì)力量，限制重復(fù)審計(jì)的發(fā)生幾率，降低審計(jì)成本，提升審計(jì)質(zhì)量，為審計(jì)全覆蓋的實(shí)現(xiàn)提供組織基礎(chǔ)。

（二）借助資源共享實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋

1.資源共享的實(shí)質(zhì)及影響因素

資源共享的實(shí)質(zhì)是資源的再次配置，通過(guò)出讓或轉(zhuǎn)移所有權(quán)使缺少某些資源的需求者獲得所需資源，最大程度地提升資源使用效率。資源提供方可獲得利益是資源共享能夠?qū)崿F(xiàn)的前提條件，而影響資源共享行為開(kāi)展的因素主要有經(jīng)濟(jì)利益、政府壓力及社會(huì)影響等，受資源種類(lèi)及特征不同的影響，影響因素也有所不同，共享方式也存在差別。

協(xié)調(diào)機(jī)制是資源共享能夠?qū)崿F(xiàn)的基礎(chǔ)，協(xié)調(diào)機(jī)制可能是事先制定好的，也可能是在共享過(guò)程中默契形成的，各方通過(guò)協(xié)調(diào)機(jī)制實(shí)現(xiàn)資源共享，保證各自利益的實(shí)現(xiàn)。在資源共享過(guò)程中，各方需要首先將自身所擁有的資源進(jìn)行共享，進(jìn)而才能擁有其他共享資源的使用權(quán)。當(dāng)然，資源共享也不是無(wú)限制的，其存在一定的約束條件。在共享過(guò)程中，資源提供方只有確定在共享過(guò)程中能夠獲得利益才會(huì)開(kāi)展資源共享，以滿足資源稀缺方的需求。

2.資源共享的具體表現(xiàn)形式及限制條件

當(dāng)前，資源共享主要有直接及間接兩種表現(xiàn)形式，直接資源共享指的是個(gè)體間的資源交換，當(dāng)資源擁有方存在資源交換意愿時(shí)，需求方直接通過(guò)滿足提供方的要求獲得所需資源；間接資源共享指的是供需雙方通過(guò)共享平臺(tái)實(shí)現(xiàn)資源的流動(dòng)，共享平臺(tái)按照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)保證各方在平等環(huán)境下開(kāi)展資源交換。間接資源共享過(guò)程中會(huì)存在較多的供應(yīng)方及需求方，自由匹配無(wú)法實(shí)現(xiàn)共享資源的最佳配置，此時(shí)，資源稀缺方會(huì)與共享平臺(tái)開(kāi)展資源交換。

通過(guò)對(duì)資源共享具體表現(xiàn)形式進(jìn)行分析發(fā)現(xiàn)，資源共享的實(shí)現(xiàn)存在諸多限制條件，具體為：一是確定需求方真實(shí)存在資源需求；二是確定資源提供方確實(shí)存在資源共享意愿；三是資源提供方通過(guò)出讓或轉(zhuǎn)移資源所有權(quán)滿足資源稀缺方的需求；四是需求方所需資源與提供方提供的資源相匹配。

3.資源共享對(duì)審計(jì)全覆蓋的影響

我國(guó)當(dāng)前審計(jì)成效普遍偏低，對(duì)審計(jì)成果的利用程度不足，出具的審計(jì)報(bào)告只是對(duì)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)進(jìn)行了統(tǒng)計(jì)，沒(méi)有進(jìn)行深層次的數(shù)據(jù)分析，對(duì)項(xiàng)目影響因素的分析不足，監(jiān)督指導(dǎo)作用無(wú)法有效發(fā)揮。同時(shí)，社會(huì)對(duì)審計(jì)的重視程度不足，受專(zhuān)業(yè)限制，企業(yè)管理者無(wú)法有效利用審計(jì)結(jié)果，因此對(duì)審計(jì)結(jié)果質(zhì)量的關(guān)注度較低。國(guó)家各級(jí)政府審計(jì)主體尚未建立完善的審計(jì)數(shù)據(jù)庫(kù)，未能充分掌握各審計(jì)對(duì)象的具體信息，整理利用往年審計(jì)成果的能力偏低。當(dāng)前，三大審計(jì)主體之間的資源共享程度較低，溝通交流不足，審計(jì)資源優(yōu)化配置能力較差，重復(fù)審計(jì)情況時(shí)常發(fā)生。同時(shí)，隨著審計(jì)對(duì)象的逐漸多元化，審計(jì)工作量不斷增加，審計(jì)范圍也在不斷擴(kuò)大，審計(jì)力量出現(xiàn)巨大缺口，審計(jì)全覆蓋進(jìn)展緩慢。合理整合管理資源、實(shí)現(xiàn)資源共享成為解決這一問(wèn)題的有效方法之一，通過(guò)資源共享，有效提升審計(jì)質(zhì)量及水平成為我國(guó)審計(jì)發(fā)展的新方向，也是審計(jì)全覆蓋順利實(shí)現(xiàn)的有效資源保障。

4.內(nèi)外結(jié)合實(shí)現(xiàn)資源共享

要實(shí)現(xiàn)資源共享，加快審計(jì)全覆蓋的快速實(shí)現(xiàn)，就需要各審計(jì)主體及審計(jì)部門(mén)積極溝通、通力合作，保證各類(lèi)審計(jì)資源的順利流通。

（1）加強(qiáng)人員交流。政府審計(jì)部門(mén)在開(kāi)展審計(jì)工作時(shí)要積極吸納社會(huì)審計(jì)及內(nèi)部審計(jì)優(yōu)秀專(zhuān)業(yè)人員參與，充分發(fā)揮社會(huì)審計(jì)及內(nèi)部審計(jì)優(yōu)秀專(zhuān)業(yè)人員的職業(yè)特性，敏銳發(fā)現(xiàn)審計(jì)過(guò)程中隱藏的問(wèn)題及失誤，有效補(bǔ)充政府審計(jì)力量。地方政府可劃撥專(zhuān)門(mén)財(cái)政經(jīng)費(fèi)，各審計(jì)協(xié)會(huì)積極組織社會(huì)審計(jì)及內(nèi)部審計(jì)人員參與政府審計(jì)工作。在開(kāi)展較大規(guī)模的復(fù)雜審計(jì)項(xiàng)目時(shí)，政府審計(jì)部門(mén)可采用委托方式將重要性較低的部分委托給社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)，并支付一定的報(bào)酬，此種方式能夠保證政府審計(jì)部門(mén)集中全部力量對(duì)重點(diǎn)項(xiàng)目進(jìn)行監(jiān)督審查，既能充分發(fā)揮人員優(yōu)勢(shì)，又能保證資源共享，助推審計(jì)全覆蓋的發(fā)展。在審計(jì)國(guó)家干部及國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任履職情況時(shí)，政府審計(jì)部門(mén)可充分利用既有且可靠性較高的內(nèi)部審計(jì)或社會(huì)審計(jì)成果，對(duì)以往審計(jì)的薄弱環(huán)節(jié)進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)其中存在的問(wèn)題并以此確定再次審計(jì)時(shí)的工作重點(diǎn)，降低審計(jì)工作量。此外，在開(kāi)展專(zhuān)業(yè)性較強(qiáng)項(xiàng)目的審計(jì)工作時(shí)，審計(jì)部門(mén)可外聘專(zhuān)家協(xié)助開(kāi)展工作，以提升審計(jì)結(jié)果的專(zhuān)業(yè)性及準(zhǔn)確性。

（2）積極構(gòu)建審計(jì)人才庫(kù)。受經(jīng)濟(jì)發(fā)展的影響，審計(jì)的范圍不斷擴(kuò)大，審計(jì)人力資源不足與日益增長(zhǎng)的審計(jì)工作量之間的矛盾越發(fā)尖銳。同時(shí)，較大項(xiàng)目的審計(jì)工作涉及多項(xiàng)專(zhuān)業(yè)及行業(yè)，審計(jì)力量薄弱問(wèn)題突出。在此環(huán)境下，積極構(gòu)建審計(jì)人才庫(kù)，將政府審計(jì)、社會(huì)審計(jì)及內(nèi)部審計(jì)的各專(zhuān)業(yè)優(yōu)秀審計(jì)人才納入人才庫(kù)進(jìn)行統(tǒng)一管理，有助于充分發(fā)揮人才優(yōu)勢(shì)，同時(shí)，充分發(fā)揮各審計(jì)主體及部門(mén)所屬審計(jì)人才的作用，有效提升審計(jì)質(zhì)量及水平。在開(kāi)展涉及多項(xiàng)專(zhuān)業(yè)及行業(yè)的審計(jì)項(xiàng)目時(shí)，充分利用審計(jì)人才庫(kù)，合理協(xié)調(diào)審計(jì)人才，構(gòu)建高效審計(jì)團(tuán)隊(duì)，形成優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)，有助于提升審計(jì)結(jié)果的準(zhǔn)確性及權(quán)威性。審計(jì)工作開(kāi)展前積極進(jìn)行項(xiàng)目信息調(diào)查，合理分配審計(jì)任務(wù)，充分發(fā)揮審計(jì)人員的各自?xún)?yōu)勢(shì)，保證審計(jì)資源的最優(yōu)配置，同時(shí)能夠合理協(xié)調(diào)各審計(jì)主體及審計(jì)部門(mén)的工作，保證各項(xiàng)職能的充分履行，助推審計(jì)全覆蓋的順利實(shí)現(xiàn)。

（3）積極發(fā)展云審計(jì)，有效利用云計(jì)算技術(shù)。云審計(jì)指的是通過(guò)利用云計(jì)算技術(shù)統(tǒng)籌整合各類(lèi)審計(jì)資源，有效構(gòu)建資源共享平臺(tái)，實(shí)現(xiàn)審計(jì)水平的提升。隨著信息化水平的不斷提升，云審計(jì)成為審計(jì)發(fā)展的重點(diǎn)方向，是審計(jì)實(shí)現(xiàn)信息化發(fā)展的必然選擇。云計(jì)算技術(shù)的應(yīng)用實(shí)現(xiàn)了審計(jì)工作的新突破，有助于審計(jì)全覆蓋的實(shí)現(xiàn)。一是大大縮短了審計(jì)時(shí)間，利用云技術(shù)能夠?qū)崟r(shí)收集相關(guān)審計(jì)信息并進(jìn)行數(shù)據(jù)分析，節(jié)省審計(jì)人員的精力，縮短了審計(jì)時(shí)間。二是提升了審計(jì)效率，審計(jì)人員利用云技術(shù)及時(shí)收集、整理、歸類(lèi)、分析相關(guān)審計(jì)數(shù)據(jù)，并將其完整保存在信息平臺(tái)內(nèi)，在開(kāi)展審計(jì)工作時(shí)，審計(jì)人員可及時(shí)獲取相關(guān)資料并根據(jù)具體實(shí)際進(jìn)行重點(diǎn)審計(jì)，有助于突破審計(jì)時(shí)間及空間的限制，提升審計(jì)質(zhì)量及效率。在審計(jì)過(guò)程中，充分利用云技術(shù)進(jìn)行數(shù)據(jù)收集及整理，實(shí)現(xiàn)審計(jì)信息化，合理整合協(xié)調(diào)各類(lèi)審計(jì)資源，積極搭建云平臺(tái)，保證審計(jì)資源的合理調(diào)配及運(yùn)用，搭建資源共享的技術(shù)基礎(chǔ)。同時(shí)，對(duì)審計(jì)對(duì)象進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)控，及時(shí)匯總各類(lèi)審計(jì)信息，發(fā)現(xiàn)并處理審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的各類(lèi)問(wèn)題，以降低審計(jì)成本及風(fēng)險(xiǎn)，提升審計(jì)質(zhì)量。

（4）積極分享審計(jì)成果。各審計(jì)主體及審計(jì)部門(mén)積極分享審計(jì)成果能夠協(xié)助其他審計(jì)部門(mén)以更高效的工作水平進(jìn)行審計(jì)任務(wù)，對(duì)于進(jìn)一步擴(kuò)大審計(jì)覆蓋面有重要作用。政府審計(jì)充分利用社會(huì)審計(jì)及內(nèi)部審計(jì)成果有助于審計(jì)效率的提升，而社會(huì)審計(jì)及內(nèi)部審計(jì)充分利用政府審計(jì)的成果更有利于其監(jiān)督檢查作用的發(fā)揮。要實(shí)現(xiàn)審計(jì)成果分享，首先需要分享內(nèi)控結(jié)果。對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行測(cè)評(píng)是除政府審計(jì)以外其他審計(jì)的重要內(nèi)容，由于審計(jì)人員熟悉審計(jì)目標(biāo)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境，因此其能夠準(zhǔn)確評(píng)價(jià)內(nèi)部控制情況，并對(duì)工作中存在的問(wèn)題及缺陷進(jìn)行揭示，政府審計(jì)在對(duì)相同的審計(jì)目標(biāo)開(kāi)展審計(jì)工作時(shí)能夠充分利用可靠性較高的審計(jì)成果，對(duì)于審計(jì)重點(diǎn)的準(zhǔn)確確定及工作效率的提升有重要作用。其次需要分享審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題線索。各審計(jì)主體及審計(jì)部門(mén)要及時(shí)整理及提煉之前的審計(jì)成果，總結(jié)普遍性問(wèn)題并定期組織開(kāi)展交流，保證審計(jì)人員及時(shí)了解相關(guān)信息并據(jù)此明確審計(jì)重點(diǎn)，詳細(xì)審查審計(jì)目標(biāo)，提高審計(jì)質(zhì)量，保證審計(jì)全覆蓋的實(shí)現(xiàn)。再次需要對(duì)審計(jì)評(píng)價(jià)結(jié)果進(jìn)行信息共享。各審計(jì)主體及審計(jì)部門(mén)要深入分析各類(lèi)可靠性較高的審計(jì)報(bào)告，提煉其中的規(guī)律，并分享給其他主體或部門(mén)，實(shí)現(xiàn)審計(jì)評(píng)價(jià)的最大化利用，為有效開(kāi)展深度審計(jì)提供借鑒經(jīng)驗(yàn)。

（5）加強(qiáng)審計(jì)主體或部門(mén)之間的協(xié)作及競(jìng)爭(zhēng)。各審計(jì)主體及審計(jì)部門(mén)在實(shí)現(xiàn)審計(jì)資源及各項(xiàng)成果共享基礎(chǔ)上積極開(kāi)展團(tuán)結(jié)協(xié)作，優(yōu)化整合現(xiàn)有審計(jì)資源，最大程度地發(fā)揮審計(jì)作用，提升審計(jì)的協(xié)作優(yōu)勢(shì)及各類(lèi)資源的利用效率，同時(shí)有助于打破各主體及部門(mén)之間的壁壘，有效杜絕重復(fù)審計(jì)情況的發(fā)生。同時(shí)，各審計(jì)主體及審計(jì)部門(mén)之間積極開(kāi)展良性競(jìng)爭(zhēng)，努力提升審計(jì)質(zhì)量，確保各類(lèi)資源的最優(yōu)分配。

綜上所述，各審計(jì)主體需要積極消除資源壁壘，有效整合各類(lèi)審計(jì)資源，實(shí)現(xiàn)成果及技術(shù)的共享，增強(qiáng)人才交流，提升審計(jì)工作的科學(xué)化，提高審計(jì)質(zhì)量及效率，保證審計(jì)監(jiān)督職能的充分發(fā)揮，為審計(jì)全覆蓋提供資源基礎(chǔ)。各審計(jì)主體與審計(jì)全覆蓋的關(guān)系見(jiàn)圖1。

四、結(jié)論及展望

（一）結(jié)論

在國(guó)家治理體系中，審計(jì)監(jiān)督體系發(fā)揮著重要作用，是保證國(guó)家政策執(zhí)行的有效監(jiān)督手段，審計(jì)體系的健全完善有助于國(guó)家全面推進(jìn)深化改革，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的全面健康可持續(xù)發(fā)展。隨著審計(jì)全覆蓋理念的出現(xiàn)，審計(jì)的監(jiān)督檢查作用受到越來(lái)越高的重視，但是受諸多因素的影響，我國(guó)審計(jì)全覆蓋的發(fā)展較為緩慢。本文首先對(duì)審計(jì)全覆蓋實(shí)施過(guò)程中遇到的困難進(jìn)行分析，進(jìn)而從突破組織壁壘及資源共享兩個(gè)方面入手，對(duì)審計(jì)全覆蓋的實(shí)現(xiàn)路徑進(jìn)行歸納總結(jié)，得出以下結(jié)論：

一是我國(guó)審計(jì)力量當(dāng)前存在較大缺口，專(zhuān)業(yè)審計(jì)人才較少，審計(jì)資源較少且集中度不足；各審計(jì)主體及審計(jì)部門(mén)只關(guān)注各自審計(jì)領(lǐng)域，溝通聯(lián)系不足，導(dǎo)致審計(jì)壁壘普遍存在，團(tuán)結(jié)協(xié)作能力較差。

二是要實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋就需要各審計(jì)主體及部門(mén)積極打破組織內(nèi)部及各組織之間的審計(jì)壁壘，加強(qiáng)政府審計(jì)、社會(huì)審計(jì)及內(nèi)部審計(jì)的溝通聯(lián)系，提升團(tuán)結(jié)協(xié)作能力，實(shí)現(xiàn)三者的有機(jī)結(jié)合，助推審計(jì)全覆蓋的發(fā)展。

三是各主體及部門(mén)在打破審計(jì)壁壘的基礎(chǔ)上積極開(kāi)展審計(jì)資源共享，加強(qiáng)人員交流，努力構(gòu)建審計(jì)人才庫(kù)，實(shí)現(xiàn)審計(jì)成果共享，并積極采用云技術(shù)，提升審計(jì)信息化水平，實(shí)現(xiàn)各主體及部門(mén)的協(xié)同工作；積極開(kāi)展良性競(jìng)爭(zhēng)，努力提升審計(jì)質(zhì)量及效率，保證審計(jì)報(bào)告的準(zhǔn)確性及權(quán)威性。

（二）展望

本文雖然對(duì)審計(jì)全覆蓋實(shí)現(xiàn)過(guò)程中存在的壁壘問(wèn)題及實(shí)現(xiàn)路徑進(jìn)行了分析，但是受個(gè)人能力限制，對(duì)審計(jì)全覆蓋的研究深度不足，尚有諸多問(wèn)題需要進(jìn)一步研究：

一是本文只是從理論角度進(jìn)行了探討，未列舉具體案例進(jìn)行分析，實(shí)踐性存在一定的不足。在以后的研究中需要實(shí)地探查各審計(jì)主體或部門(mén)的具體工作情況，對(duì)審計(jì)全覆蓋的發(fā)展程度、面臨問(wèn)題、解決辦法及實(shí)施效果進(jìn)行詳細(xì)了解，用實(shí)踐檢驗(yàn)理論，進(jìn)而創(chuàng)新理論成果，更好地指導(dǎo)實(shí)踐。

二是本文缺乏與審計(jì)工作較為先進(jìn)國(guó)家的對(duì)比分析，在以后的研究中需要對(duì)國(guó)外審計(jì)發(fā)展?fàn)顩r進(jìn)行詳細(xì)了解，借鑒其先進(jìn)理念及經(jīng)驗(yàn)，為審計(jì)全覆蓋的實(shí)現(xiàn)提供更有力的理論支持。

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