王媛

摘要：文章介紹了一種企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部成員之間相互購(gòu)銷產(chǎn)品在合并財(cái)務(wù)報(bào)表上合并數(shù)的獨(dú)特列示方法，總結(jié)出了一套計(jì)算公式；對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表中本期內(nèi)部銷售收入及存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的抵銷方法作了闡述。

關(guān)鍵詞：合并財(cái)務(wù)報(bào)表；抵銷分錄；合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的列示數(shù)

在企業(yè)集團(tuán)成員內(nèi)部之間，銷售企業(yè)將產(chǎn)品或商品（以下簡(jiǎn)稱產(chǎn)品）銷售給另一企業(yè)（可稱為集團(tuán)成員內(nèi)部之間的購(gòu)買企業(yè)），對(duì)于購(gòu)買企業(yè)來(lái)講，可能出現(xiàn)購(gòu)進(jìn)的產(chǎn)品當(dāng)期全部未銷售、在當(dāng)期全部對(duì)外銷售、在當(dāng)期部分對(duì)外銷售三種情況。本文以具體的實(shí)際例子針對(duì)上述三種情況，介紹一種在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，對(duì)內(nèi)部銷售收入、內(nèi)部銷售成本及存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)進(jìn)行合并會(huì)計(jì)處理時(shí)的獨(dú)特抵銷方法。

一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制的程序

1. 分別編制體現(xiàn)在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表上母子公司相關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄。

2. 根據(jù)計(jì)算公式直接計(jì)算出合并財(cái)務(wù)報(bào)表中有關(guān)項(xiàng)目的列示數(shù)。

3. 根據(jù)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表上母子公司相關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄進(jìn)行綜合分析，計(jì)算出應(yīng)抵銷的有關(guān)項(xiàng)目的金額，編制抵銷分錄并對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表中有關(guān)項(xiàng)目列示數(shù)予以驗(yàn)證。

二、有關(guān)計(jì)算公式

（一）合并財(cái)務(wù)報(bào)表中有關(guān)項(xiàng)目列示數(shù)的計(jì)算公式

1. “營(yíng)業(yè)收入”項(xiàng)目列示數(shù)=購(gòu)買企業(yè)對(duì)外銷售收入數(shù) ①式

2. “營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目列示數(shù)=銷售企業(yè)產(chǎn)品銷售成本數(shù)×購(gòu)買企業(yè)對(duì)外銷售的百分比 ②式

3. “營(yíng)業(yè)利潤(rùn)”項(xiàng)目列示數(shù)=①式-②式 ③式

4. “存貨”項(xiàng)目列示數(shù)=銷售企業(yè)產(chǎn)品銷售成本數(shù)-②式=銷售企業(yè)產(chǎn)品銷售成本數(shù)×（1-購(gòu)買企業(yè)對(duì)外銷售的百分比） ④式

（二）合并財(cái)務(wù)報(bào)表中需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目抵銷數(shù)計(jì)算公式

1. “營(yíng)業(yè)收入”項(xiàng)目（借方）抵銷數(shù)=銷售企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)品銷售收入數(shù) ⑤式

2. “營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目（貸方）抵銷數(shù)=母子公司分別編制的會(huì)計(jì)分錄中“營(yíng)業(yè)成本”科目（借方）合計(jì)數(shù)-②式 ⑥式

3. “存貨”項(xiàng)目（貸方）抵銷數(shù)=內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售利潤(rùn)×（1-購(gòu)買企業(yè)對(duì)外銷售的百分比）=（銷售企業(yè)的內(nèi)部銷售收入-銷售企業(yè)的內(nèi)部銷售成本）×（1-購(gòu)買企業(yè)對(duì)外銷售的百分比） ⑦式

三、實(shí)際應(yīng)用舉例

[實(shí)例]假設(shè)乙公司是甲公司的子公司，第一年甲公司將成本為16000元的產(chǎn)品銷售給乙公司，銷售收入20000元，乙公司以銀行存款支付了貨款。此項(xiàng)業(yè)務(wù)中，甲公司是企業(yè)集團(tuán)成員內(nèi)部之間的銷售企業(yè)、乙公司是企業(yè)集團(tuán)成員內(nèi)部之間的購(gòu)買企業(yè)。

甲公司應(yīng)編制體現(xiàn)在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表上的會(huì)計(jì)分錄為：

1. 借：銀行存款20000

貸：營(yíng)業(yè)收入20000

2. 借：營(yíng)業(yè)成本16000

貸：存貨 16000

乙公司編制體現(xiàn)在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表上的會(huì)計(jì)分錄為：

借：存貨20000

貸：銀行存款20000

（一）若第一年，至編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表日，乙公司從甲公司購(gòu)入的商品全部未銷售

分析：從企業(yè)集團(tuán)整體情況看，集團(tuán)內(nèi)部各成員企業(yè)之間的銷售，并不會(huì)使企業(yè)集團(tuán)整體的利潤(rùn)增加，也不會(huì)增加存貨的價(jià)值，企業(yè)集團(tuán)的內(nèi)部銷售不是集團(tuán)真正的銷售，集團(tuán)真正的銷售是集團(tuán)內(nèi)部購(gòu)買企業(yè)對(duì)集團(tuán)以外的企業(yè)或單位的銷售取得的收入。

1. 根據(jù)公式①、②、③可計(jì)算出合并利潤(rùn)表中有關(guān)項(xiàng)目列示數(shù)如下：

“營(yíng)業(yè)收入”項(xiàng)目 0

“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目 0

“營(yíng)業(yè)利潤(rùn)”項(xiàng)目 0

2. 根據(jù)公式④可計(jì)算出合并資產(chǎn)負(fù)債表中“存貨”項(xiàng)目列示數(shù)為16000元。

在甲乙公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)上，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，參照甲乙公司分別編制的會(huì)計(jì)分錄，直接用公式⑤、⑥、⑦進(jìn)行計(jì)算，應(yīng)編制的抵銷分錄為：

借：營(yíng)業(yè)收入20000

貸：營(yíng)業(yè)成本16000

存貨4000

（二）若第一年，乙公司從甲公司購(gòu)入的產(chǎn)品全部對(duì)外銷售，銷售收入24000元，貨款已收

分析：乙公司購(gòu)入的產(chǎn)品本期全部對(duì)外銷售，從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)來(lái)看，也就是成本為16000元的產(chǎn)品，對(duì)企業(yè)集團(tuán)以外的企業(yè)或單位銷售取得24000元的銷售收入，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品銷售利潤(rùn)8000元。因?yàn)橐夜緦募坠举?gòu)入的商品在本期已全部對(duì)外銷售，乙公司應(yīng)作體現(xiàn)在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表上的會(huì)計(jì)分錄：

1. 借：銀行存款24000

貸：營(yíng)業(yè)收入24000

注：此筆會(huì)計(jì)分錄，反映的是購(gòu)買企業(yè)對(duì)外銷售收入，即企業(yè)集團(tuán)真正的銷售收入，在編制抵銷分錄時(shí)不得抵銷。

2. 借：營(yíng)業(yè)成本20000

貸：存貨20000

3. 在合并利潤(rùn)表上，該項(xiàng)業(yè)務(wù)涉及的有關(guān)項(xiàng)目列示數(shù)如下：

“營(yíng)業(yè)收入”項(xiàng)目24000（由公式①根據(jù)乙公司對(duì)外銷售收入數(shù)直接填列）

“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目16000（由公式②計(jì)算得出）

“營(yíng)業(yè)利潤(rùn)”項(xiàng)目8000（由公式③24000-16000=8000）

4. 在合并資產(chǎn)負(fù)債表上“存貨”項(xiàng)目列示數(shù)為0，[由公式④，16000-16000=0或16000×（1-100%=0）]。

結(jié)合甲乙公司分別編制的體現(xiàn)在各自個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表上的會(huì)計(jì)分錄，根據(jù)⑤、⑥、⑦式，該項(xiàng)業(yè)務(wù)在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)抵銷分錄如下：

借：營(yíng)業(yè)收入20000

貸：營(yíng)業(yè)成本20000

（三）若第一年，乙公司從甲公司購(gòu)入的產(chǎn)品對(duì)外銷售60%，銷售收入14400元，貸款已收，另外40%未銷售

分析：此項(xiàng)業(yè)務(wù)，從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)來(lái)看，成本為9600元（16000×60%=9600）的產(chǎn)品，對(duì)外取得銷售收入14400元，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品銷售利潤(rùn)4800元。在購(gòu)買企業(yè)內(nèi)部購(gòu)進(jìn)的產(chǎn)品當(dāng)期部分對(duì)外銷售，部分未對(duì)外銷售而形成期末存貨的情況下，乙企業(yè)應(yīng)作體現(xiàn)在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表上的會(huì)計(jì)分錄：

1. 借：銀行存款14400

貸：營(yíng)業(yè)收入14400

2. 借：營(yíng)業(yè)成本12000

貸：存貨

12000（20000×60%=12000）

3. 在合并利潤(rùn)表上，該項(xiàng)業(yè)務(wù)涉及的有關(guān)項(xiàng)目列示數(shù)如下：

“營(yíng)業(yè)收入”項(xiàng)目14400（由公式①，根據(jù)乙公司對(duì)外銷售收入數(shù)直接填列）

“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目9600（由公司②，16000×60%=9600）

“營(yíng)業(yè)利潤(rùn)”項(xiàng)目4800（由公式③，14400-9600=4800）

4. 在合并資產(chǎn)負(fù)債表上“存貨”項(xiàng)目的列示數(shù)為6400元[由公式④，16000-9600=6400或16000×（1-60%）=6400元]

在編制抵銷分錄時(shí)，有關(guān)項(xiàng)目抵銷數(shù)計(jì)算如下；

由公式⑤，“營(yíng)業(yè)收入”項(xiàng)目（借方）抵銷數(shù)=20000元

由公式⑥，“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目（貸方）抵銷數(shù)=（2）筆中的16000+（6）筆中的12000-16000×60%=18400元

由公式⑦，“存貨”項(xiàng)目（貸方）抵銷數(shù)=（20000-16000）×（l-60%）=1600元

編制的抵銷分錄為：

借：營(yíng)業(yè)收入20000

貸：營(yíng)業(yè)成本18400

存貨1600

參考文獻(xiàn)：

[1]全國(guó)高級(jí)會(huì)計(jì)師資格考試教材編委會(huì).高級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)[M].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2017（04）.

[2]高偉成，合并財(cái)務(wù)報(bào)表的理論與實(shí)務(wù)[D].四川大學(xué)，2015.

[3]全國(guó)中級(jí)會(huì)計(jì)資格考試教材.中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)[M].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2016.

（作者單位：西安市城肥清運(yùn)處理中心）endprint