劉訓(xùn)敏

摘 要：在審計(jì)報(bào)告新準(zhǔn)則下編制詳式審計(jì)報(bào)告對會(huì)計(jì)師事務(wù)所來說是一個(gè)新課題，但也存在若干問題，例如如何報(bào)告關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。本文以浦發(fā)銀行2016和2017年度審計(jì)報(bào)告為例，來說明新舊準(zhǔn)則下審計(jì)報(bào)告的樣式對比。

關(guān)鍵詞：審計(jì)報(bào)告；新舊審計(jì)準(zhǔn)則；浦發(fā)銀行

截至2018年4月22日，40家事務(wù)所共為2298家上市公司出具了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告，其中，滬市主板1003家，深市主板325家，中小企業(yè)板529家，創(chuàng)業(yè)板441家。從審計(jì)報(bào)告意見類型看，2297家上市公司被出具了無保留意見審計(jì)報(bào)告，1家上市公司被出具保留意見審計(jì)報(bào)告。在2297家被出具了無保留意見審計(jì)報(bào)告的上市公司中，13家上市公司被出具了帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見審計(jì)報(bào)告，19家上市公司被出具了帶持續(xù)經(jīng)營相關(guān)重大不確定性事項(xiàng)段的無保留意見審計(jì)報(bào)告。2018年是全面實(shí)施新的審計(jì)準(zhǔn)則的第一年，我們看到，所有已發(fā)布的審計(jì)報(bào)告均已按照新的審計(jì)準(zhǔn)則編制。

2016年12月，財(cái)政部正式發(fā)布《中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1504號——在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)》等12項(xiàng)準(zhǔn)則，規(guī)范審計(jì)報(bào)告的編制。2017年3月，中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布1504號審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南。2017年是新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則實(shí)施的第一年，共有12家會(huì)計(jì)師事務(wù)所對119家上市公司2016年度財(cái)務(wù)報(bào)表按照1504號審計(jì)準(zhǔn)則出具了審計(jì)報(bào)告。

2018年1月1日起，新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則全面實(shí)施。根據(jù)準(zhǔn)則的要求，除無法表示意見的審計(jì)報(bào)告外，上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)報(bào)告將增加“關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)”部分披露與被審計(jì)項(xiàng)目相關(guān)的個(gè)性化信息，以增加審計(jì)報(bào)告的信息含量和相關(guān)性，提高審計(jì)項(xiàng)目的透明度，這是幾十年來審計(jì)報(bào)告最大的變化，被譽(yù)為本輪審計(jì)報(bào)告改革中“皇冠上的鉆石”。對于長期以來習(xí)慣于格式化審計(jì)報(bào)告的注冊會(huì)計(jì)師來說，1504號審計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施無疑是一場革命。

而這場革命最根本的變化就是增加了關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，最明顯的變化是審計(jì)報(bào)告的編制格式。

這場變化源自2006年，審計(jì)實(shí)務(wù)界出現(xiàn)了對注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)報(bào)告進(jìn)行改革的全球性浪潮。會(huì)計(jì)師們開始反思傳統(tǒng)審計(jì)報(bào)告模式，傳統(tǒng)的審計(jì)報(bào)告模式是一種標(biāo)準(zhǔn)化的簡式報(bào)告，是一種簡單的“合格”或者“不合格”（無保留意見以及非無保留意見）模式，幾乎不包含與客戶公司和審計(jì)過程相關(guān)的特定信息。因此對于財(cái)務(wù)報(bào)表使用者只有非常有限的信息價(jià)值和溝通價(jià)值，這直接導(dǎo)致了他們對于審計(jì)報(bào)告的不感興趣和不滿意。

如浦發(fā)銀行2015年度財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告，第1～2頁為審計(jì)報(bào)告，是一份標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計(jì)報(bào)告，包括標(biāo)題、收件人、引言段、注冊會(huì)計(jì)師的責(zé)任段、審計(jì)意見段、注冊會(huì)計(jì)師的簽名和蓋章、會(huì)計(jì)師事務(wù)所的名稱、地址和蓋章、報(bào)告日期九項(xiàng)內(nèi)容。如果把收件人、公司名稱換成其他公司，當(dāng)做一份其他公司的審計(jì)報(bào)告也沒有問題。所以這是一份標(biāo)準(zhǔn)的、簡單的、沒有特色的審計(jì)報(bào)告，除了審計(jì)意見外，財(cái)務(wù)報(bào)表使用者看不到更多有用的信息，報(bào)告的的信息價(jià)值和溝通價(jià)值非常差。

2016和2017年浦發(fā)銀行審計(jì)報(bào)告則按照新審計(jì)準(zhǔn)則編寫，完全不同于2015年的審計(jì)報(bào)告，主要變化有以下幾點(diǎn)：

一是由標(biāo)準(zhǔn)的簡式報(bào)告變成祥式報(bào)告，內(nèi)容有所增加，明顯的變化是字?jǐn)?shù)，2015年度的審計(jì)報(bào)告只有兩頁，2016和2017年度變成了8頁。

二是改變審計(jì)報(bào)告的布局，使審計(jì)報(bào)告的閱讀和理解更為容易。

首先，將審計(jì)意見段提到審計(jì)報(bào)告的最前面，以提高投資者的關(guān)注度、審計(jì)意見部分由兩部分構(gòu)成，第一部分指出已審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表；第二部分說明發(fā)表的審計(jì)意見類型，兩年均為無保留意見。浦發(fā)銀行2016和2017年度審計(jì)報(bào)告均為標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，新舊審計(jì)準(zhǔn)則在審計(jì)意見類型方面并沒有做出改變。

其次是增加發(fā)表審計(jì)意見的基礎(chǔ)段落。浦發(fā)銀行2016和2017年度審計(jì)報(bào)告中均有“形成審計(jì)意見的基礎(chǔ)”部分，提供關(guān)于審計(jì)意見的重要背景，緊接在審計(jì)意見部分之后。

然后，最為重要的變化是增加了“關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)”段。浦發(fā)銀行2016和2017年度的審計(jì)報(bào)告中，這一部分占篇幅最大，每年基本都是5頁的篇幅。審計(jì)報(bào)告以表格的形式列示了注冊會(huì)計(jì)師確定的三項(xiàng)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)和采取的應(yīng)對措施。

最后，管理層責(zé)任段和注冊會(huì)計(jì)師責(zé)任段也有變化。對管理層的責(zé)任和注冊會(huì)計(jì)師的責(zé)任進(jìn)行更加清晰、準(zhǔn)確的說明，包括闡述管理層和注冊會(huì)計(jì)師對于持續(xù)經(jīng)營事項(xiàng)各自承擔(dān)的責(zé)任，在審計(jì)報(bào)告中提供注冊會(huì)計(jì)師獨(dú)立性和職業(yè)道德準(zhǔn)則遵守情況的聲明等。但同時(shí)允許將注冊會(huì)計(jì)師的責(zé)任段等標(biāo)準(zhǔn)化表述放在審計(jì)報(bào)告附錄中或者僅提供官方網(wǎng)站中相關(guān)內(nèi)容的鏈接。

表1對新舊準(zhǔn)則下浦發(fā)銀行審計(jì)報(bào)告進(jìn)行了比較。

通過比較浦發(fā)銀行2015、2016、2017年度三年的審計(jì)報(bào)告，可以明顯看出新準(zhǔn)則下祥式審計(jì)報(bào)告和舊準(zhǔn)則下標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的不同，這種不同除了格式上的不同，更重要的不同是新增加的“關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)”。浦發(fā)銀行2016和2017年度聘請的會(huì)計(jì)師事務(wù)所均為普華永道中天會(huì)計(jì)師事務(wù)所，可以看出，在確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí)，帶有明顯的銀行類公司的特色，和其他銀行類上市公司確定的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)有非常大的相似性。但是，并沒有陷入空話、套話的境地，也沒有在內(nèi)容上簡單重復(fù)，使2016年和2017年兩年的審計(jì)報(bào)告能夠?yàn)樾畔⑹褂谜咛峁┏掷m(xù)有用的增量信息，避免了陳詞濫調(diào)。

總之，新準(zhǔn)則下祥式審計(jì)報(bào)告的格式不是大問題，關(guān)鍵是提供有用的內(nèi)容和有溝通價(jià)值的信息。

（作者單位：天津渤海職業(yè)技術(shù)學(xué)院 ）

【參考文獻(xiàn)】

[1]財(cái)政部關(guān)于印發(fā)《中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1504號——在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)》等12項(xiàng)準(zhǔn)則的通知.

[2]唐建華.國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)審計(jì)報(bào)告改革評析[J].審計(jì)研究，2015（01）.