閆凌云

摘要：“營(yíng)改增”對(duì)各建筑施工企業(yè)的財(cái)務(wù)管理是非常深遠(yuǎn)的，既意味降低稅負(fù)的機(jī)遇，又面臨著稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。本文著重從財(cái)務(wù)管理角度分析營(yíng)改增對(duì)建筑企業(yè)的影響，提出了具體的應(yīng)對(duì)策略。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；建筑企業(yè)；財(cái)務(wù)管理

一、營(yíng)改增對(duì)建筑企業(yè)帶來(lái)的影響

“營(yíng)改增”指以前繳納營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅項(xiàng)目改成繳納增值稅。其特點(diǎn)是減少重復(fù)征稅，可以促使社會(huì)形成良性循環(huán)，降低企業(yè)稅負(fù)。對(duì)于建筑企業(yè)來(lái)說(shuō)“增值稅”是一柄雙刃劍，政策運(yùn)用得當(dāng)可以降低稅負(fù)增加利潤(rùn)，反之會(huì)增加帶來(lái)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（一）“增值稅”為建筑企業(yè)財(cái)務(wù)管理帶來(lái)的機(jī)遇

1.降低企業(yè)負(fù)擔(dān)。以往的營(yíng)業(yè)稅征收方式存在重復(fù)計(jì)稅的問(wèn)題。然而，增值稅是鏈條形的稅種，只要在上一個(gè)環(huán)節(jié)繳納過(guò)，就可以在下一環(huán)節(jié)進(jìn)行抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。如果政策運(yùn)用得當(dāng)，營(yíng)改增后的企業(yè)稅負(fù)較之前營(yíng)業(yè)稅會(huì)有適當(dāng)?shù)慕档汀?/p>

2.稅收監(jiān)控更加便捷。“營(yíng)改增”的普及，取消營(yíng)業(yè)稅，納入增值稅當(dāng)中，納稅結(jié)算申報(bào)業(yè)務(wù)更加規(guī)范化，便于企業(yè)對(duì)納稅業(yè)務(wù)的監(jiān)管，進(jìn)一步堵塞了偷逃稅款的可能性漏洞。

3.進(jìn)一步激發(fā)企業(yè)的潛能。營(yíng)改增在降低了稅負(fù)對(duì)企業(yè)的制約的同時(shí)，將固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣，降低了企業(yè)固定資產(chǎn)的成本，減輕了企業(yè)的資金成本壓力?？梢怨膭?lì)企業(yè)進(jìn)行技術(shù)、設(shè)備的更新?lián)Q代，進(jìn)一步增強(qiáng)企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力。

（二）“增值稅”為建筑企業(yè)財(cái)務(wù)管理帶來(lái)的挑戰(zhàn)和風(fēng)險(xiǎn)

1.營(yíng)改增對(duì)企業(yè)的管理運(yùn)營(yíng)提出了更高的要求。營(yíng)改增就要求建筑企業(yè)要建立科學(xué)的管理運(yùn)營(yíng)體制和機(jī)制，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)管理的精細(xì)化。建筑企業(yè)一般都是總部—子分公司—項(xiàng)目部的管理層級(jí)，且普遍存在內(nèi)部層層分包的現(xiàn)象，多重的管理層級(jí)和交易環(huán)節(jié)，不能對(duì)分子公司或項(xiàng)目進(jìn)行全面管控，造成了多重的增值稅征收及業(yè)務(wù)管理環(huán)節(jié)，加大了稅務(wù)管理難度及成本。同時(shí)，營(yíng)改增的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，需要以施工進(jìn)度為計(jì)算依據(jù)確定收入，必須在一定的時(shí)限內(nèi)提供發(fā)票。由于建筑企業(yè)管理比較粗放，以及市場(chǎng)原因，購(gòu)置的一些物資或者勞務(wù)，另外再加上發(fā)票開具延遲或者不足額等因素的制約，會(huì)錯(cuò)過(guò)進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣最佳時(shí)機(jī)，反而企業(yè)的稅負(fù)沒(méi)有減少，反而增加。

2.對(duì)合同簽訂內(nèi)容的影響。營(yíng)改增實(shí)行后對(duì)合同管理產(chǎn)生了很大的影響，合同簽訂中對(duì)合作方資格的要求、發(fā)票開具的要求、付款的要求等，都要比營(yíng)改增之前嚴(yán)謹(jǐn)許多。稅制改革后要求建筑企業(yè)采取針對(duì)性的措施不斷地確保進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣，避免合同含稅價(jià)款問(wèn)題的出現(xiàn)。在簽訂工程承包合同、分包合同和物資（設(shè)備）采購(gòu)合同時(shí)，一旦果對(duì)工程結(jié)算方式、結(jié)算時(shí)間等關(guān)鍵條款約定模糊，極易導(dǎo)致在納稅義務(wù)的界定以及納稅負(fù)擔(dān)的均衡方面導(dǎo)致納稅風(fēng)險(xiǎn)。

3.對(duì)納稅管理、會(huì)計(jì)核算的影響。在納稅申報(bào)上，增值稅專用發(fā)票的識(shí)別、認(rèn)證等環(huán)節(jié)的工作將增大財(cái)務(wù)工作人員的業(yè)務(wù)量。在稅務(wù)籌劃方面，必須要?jiǎng)討B(tài)掌握稅法，通過(guò)調(diào)整業(yè)務(wù)范圍，修改業(yè)務(wù)流程、完善合同模板等措施，系統(tǒng)化地趨利避害。在會(huì)計(jì)核算管理上，會(huì)使企業(yè)的會(huì)計(jì)核算體系發(fā)生很大的變化，企業(yè)必須重新核算項(xiàng)目成本增值稅核算體系比營(yíng)業(yè)稅復(fù)雜，應(yīng)加強(qiáng)增值稅會(huì)計(jì)核算管理，合理設(shè)置財(cái)稅軟件。

4.對(duì)企業(yè)現(xiàn)金流的影響。當(dāng)前我國(guó)的建筑市場(chǎng)，建筑企業(yè)通過(guò)賒欠材料款的方式解決資金匱乏的問(wèn)題。營(yíng)改增施行后，在工程結(jié)算時(shí)，需要先出具發(fā)票。而總承包單位和分包單位都普遍存在欠驗(yàn)或超驗(yàn)的問(wèn)題為獲取增值稅專用發(fā)票帶來(lái)了制約。同時(shí)，各方的付款不及時(shí)是共性問(wèn)題，導(dǎo)致企業(yè)延遲支付相應(yīng)的材料設(shè)備的貨款，在此種情況下必須要支付增值稅，供應(yīng)商也會(huì)相應(yīng)的提出現(xiàn)金交易或者預(yù)付款的要求，這樣就會(huì)加大建筑企業(yè)的資金壓力，甚至?xí)l(fā)資金鏈斷裂現(xiàn)象。

二、建筑施工企業(yè)“營(yíng)改增”實(shí)施中的財(cái)務(wù)應(yīng)對(duì)策略分析

（一）改變核算模式

由集團(tuán)公司集中核算，對(duì)子分公司實(shí)施內(nèi)部考核。對(duì)于集團(tuán)公司和分公司以集團(tuán)公司名義中標(biāo)的項(xiàng)目，由集團(tuán)公司與業(yè)主簽訂工程承包合同，通過(guò)內(nèi)部考核機(jī)制對(duì)參建子分公司進(jìn)行考核。各業(yè)務(wù)主體按照合同約定進(jìn)行驗(yàn)工計(jì)價(jià)，并據(jù)此進(jìn)行工程結(jié)算，由集團(tuán)公司統(tǒng)一向業(yè)主開具建筑業(yè)發(fā)票。各業(yè)務(wù)主體發(fā)生的所有成本費(fèi)用均應(yīng)取得抬頭為集團(tuán)公司的發(fā)票，由集團(tuán)公司匯總各項(xiàng)目分部的收入、成本，并計(jì)算繳納增值稅。

（二）業(yè)務(wù)流程的增值稅管理與籌劃

建筑業(yè)的施工合同決定其業(yè)務(wù)流程，業(yè)務(wù)流程決定企業(yè)稅收狀況。因此需要從源頭上從對(duì)業(yè)主的建設(shè)合同以及與分包單位簽訂的合同進(jìn)行增值稅管理與籌劃。

1.施工總承包企業(yè)對(duì)業(yè)主簽訂合同籌劃

確對(duì)甲供材的合同約定要求。一是將工程項(xiàng)目的甲供材轉(zhuǎn)變?yōu)榧卓夭?，即由業(yè)主約定供應(yīng)商名錄，由施工總承包企業(yè)按照業(yè)主的要求采購(gòu)相應(yīng)品牌、規(guī)格型號(hào)的材料，與供應(yīng)商簽訂采購(gòu)合同、結(jié)算價(jià)款、并獲取發(fā)票，抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。二是將工程項(xiàng)目的甲供材轉(zhuǎn)變?yōu)橘?gòu)銷方式，由業(yè)主向施工總承包企業(yè)開具增值稅專用發(fā)票。三是施工總承包企業(yè)與業(yè)主、供應(yīng)商簽訂三方協(xié)議，約定發(fā)票由供應(yīng)商直接開具給施工企業(yè)，該模式要注重業(yè)務(wù)流、發(fā)票流、資金流的三流合一。四是工程項(xiàng)目甲供材不計(jì)入合同總額。不涉及甲供材的抵扣問(wèn)題，但是將使施工綜保企業(yè)的收入規(guī)?？s減，不利于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)保持增長(zhǎng)。

2.施工總承包企業(yè)對(duì)合作單位簽訂合同籌劃

（1）材料采購(gòu)合同籌劃。一是應(yīng)在合同中明確規(guī)定按照“先開票，后付款”的原則，所購(gòu)材料必須按時(shí)結(jié)算，結(jié)算后應(yīng)及時(shí)開具發(fā)票，并在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)將發(fā)票送達(dá)總承包單位。二是質(zhì)保金比例與付款期限。一方面業(yè)主要求扣留工程計(jì)價(jià)3%-5%的工程質(zhì)保金，質(zhì)保金返還在工程竣工驗(yàn)交一年后，且業(yè)主對(duì)工程款支付一般采取“先開票，后付款”的原則。另一方面按照目前的購(gòu)銷合同，一般1-3個(gè)月內(nèi)需要支付95%的貨款，余款5%作為貨物質(zhì)保金，貨物驗(yàn)收合格6個(gè)月后支付，由此產(chǎn)生的資金支付比例和時(shí)間差異不僅會(huì)導(dǎo)致現(xiàn)金流的緊張及財(cái)務(wù)費(fèi)用的增加。endprint

（2）施工機(jī)械租賃合同約定。一是租賃機(jī)械。在選擇設(shè)備出租方時(shí)，要挑選具備增值稅一般納稅人資質(zhì)的出租方，在合同簽訂前要求對(duì)方提供能夠開具增值稅專用發(fā)票的證明文件。二是機(jī)械租賃。盡量符合人機(jī)一體化對(duì)外機(jī)械租賃條件，合同中包含人工費(fèi)和機(jī)械費(fèi)，按照建筑服務(wù)繳納增值稅。

（3）勞務(wù)分包合同籌劃。一是預(yù)制件鋼箱、鋼管拱、鋼拱梁等構(gòu)件的涉稅籌劃。建筑企業(yè)大量使用預(yù)制構(gòu)件或鋼結(jié)構(gòu)，應(yīng)該分別核算貨物和建筑服務(wù)的金額，具體適用不同的稅率進(jìn)行對(duì)比。鋼結(jié)構(gòu)件采購(gòu)實(shí)行物資采購(gòu)合同，從供應(yīng)商處獲得增值稅專用發(fā)票。二是小型機(jī)具涉稅籌劃。目前項(xiàng)目部與分包商簽訂的勞務(wù)合同單價(jià)為綜合單價(jià)，其價(jià)格中包括人工費(fèi)、小型機(jī)具使用費(fèi)、材料費(fèi)等內(nèi)容。項(xiàng)目部需分析這種模式對(duì)項(xiàng)目部將要取得進(jìn)項(xiàng)稅額的影響，對(duì)不同工程部位的分包單價(jià)進(jìn)行了成本分析，并據(jù)此選擇適當(dāng)?shù)墓芾矸绞剑ü芾沓杀镜脑黾?進(jìn)項(xiàng)稅的增加），從而確定合理的交易價(jià)格。

（三）關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)讓定價(jià)的增值稅管理與籌劃

由于各關(guān)聯(lián)方所承攬的工程項(xiàng)目類型不同導(dǎo)致收入與成本的構(gòu)成具有一定差異，同時(shí)，因?yàn)椤盃I(yíng)改增”初期不同的工程項(xiàng)目所處的項(xiàng)目周期不同也可能導(dǎo)致收入成本的實(shí)際發(fā)生額存在較大差異，無(wú)論是什么原因造成的各項(xiàng)目主體在成本收入方面的差異，都將直接影響不同的主體在“營(yíng)改增”后產(chǎn)生差異較大的增值稅稅負(fù)，即：一部分項(xiàng)目應(yīng)交增值稅額較大，而另一部分項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅留抵稅額較大。此時(shí)，可通過(guò)合理范圍內(nèi)調(diào)整關(guān)聯(lián)方的購(gòu)銷價(jià)格來(lái)平衡稅負(fù)。比如，如果關(guān)聯(lián)方A的當(dāng)期應(yīng)納增值稅額較高而關(guān)聯(lián)方B的當(dāng)期留抵進(jìn)項(xiàng)稅額較高，則A將物資銷售給B時(shí)，應(yīng)在合理范圍內(nèi)盡量降低交易價(jià)格，以減少關(guān)聯(lián)方A涉及銷項(xiàng)稅，降低關(guān)聯(lián)方A的增值稅稅負(fù)；同時(shí)因關(guān)聯(lián)方B的留抵進(jìn)項(xiàng)額較高，并不增加B的增值稅稅負(fù)。

（四）增值稅納稅人身份的增值稅管理與籌劃

現(xiàn)行稅法規(guī)定，增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人適用不同的稅率和采用不同的計(jì)稅方法計(jì)稅，這樣就給納稅人提供了籌劃空間。在某些情況下，納稅人會(huì)因?yàn)樯矸莶煌鴮?dǎo)致稅負(fù)不同，特別是對(duì)處于一般納稅人與小規(guī)模納稅人臨界點(diǎn)上的企業(yè)，為了減輕增值稅稅負(fù)，可以事先從不同的角度計(jì)算兩類納稅人的稅負(fù)平衡點(diǎn)，通過(guò)稅負(fù)平衡點(diǎn)，就可以合理合法地選擇稅負(fù)較輕的增值稅納稅人身份。該問(wèn)題的籌劃原則是：通過(guò)對(duì)企業(yè)增值額占銷售額的比重，即增值率分析判斷成為哪種納稅人比較有利。

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（作者單位：山西潞安礦業(yè)集團(tuán)公司）endprint