■戴永勝

淺談PPP項(xiàng)目審計(jì)

■戴永勝

PPP（Public－Private－Partnership）項(xiàng)目，即政府與社會(huì)資本合作模式項(xiàng)目，指的是在基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)領(lǐng)域，對(duì)符合條件且采取政府與社會(huì)資本合作模式的項(xiàng)目。這種模式是對(duì)傳統(tǒng)意義上應(yīng)由政府負(fù)責(zé)并主導(dǎo)的社會(huì)服務(wù)體系的補(bǔ)充或替代。如果項(xiàng)目投入、產(chǎn)出規(guī)劃、設(shè)計(jì)合理、管理規(guī)范、運(yùn)行良好，這種方式既能在一定程度上解決政府的財(cái)政困境，也能提高政府提供社會(huì)服務(wù)的效率及效益，也能為公眾創(chuàng)造福祉。

為加大城市基礎(chǔ)設(shè)施的投資建設(shè)，實(shí)現(xiàn)新型城鎮(zhèn)化的政策目標(biāo)，轉(zhuǎn)變政府職能，十八屆三中全會(huì)明確提出“允許社會(huì)資本通過(guò)特許經(jīng)營(yíng)等方式參與城市基礎(chǔ)設(shè)施投資和運(yùn)營(yíng)”，隨后國(guó)務(wù)院、財(cái)政部和國(guó)家發(fā)改委于2014下半年至2016年期間密集發(fā)文，積極推動(dòng)PPP項(xiàng)目的實(shí)施，PPP模式在中國(guó)迎來(lái)新的發(fā)展浪潮已是大勢(shì)所趨！

隨著PPP項(xiàng)目的實(shí)施，如何對(duì)PPP項(xiàng)目進(jìn)行有效監(jiān)督將成為審計(jì)部門(mén)要面臨的全新挑戰(zhàn)。本文筆者就如何搞好PPP項(xiàng)目審計(jì)談?wù)勛约旱目捶ǎ?/p>

一、PPP項(xiàng)目審計(jì)的法律依據(jù)

傳統(tǒng)政府投資建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)的法律依據(jù)是《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》第二十二條“審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項(xiàng)目的預(yù)算執(zhí)行情況和決算，進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督?！焙汀秾徲?jì)法實(shí)施條例》第二十條“審計(jì)法第二十二條所稱(chēng)政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項(xiàng)目，包括：（一）全部使用預(yù)算內(nèi)投資資金、專(zhuān)項(xiàng)建設(shè)基金、政府舉借債務(wù)籌措的資金等財(cái)政資金的；（二）未全部使用財(cái)政資金，財(cái)政資金占項(xiàng)目總投資的比例超過(guò)50%，或者占項(xiàng)目總投資的比例在50%以下，但政府擁有項(xiàng)目建設(shè)、運(yùn)營(yíng)實(shí)際控制權(quán)的……”。

PPP模式推行后，PPP項(xiàng)目通常因項(xiàng)目性質(zhì)、收費(fèi)機(jī)制、投資收益率、風(fēng)險(xiǎn)分配等因素不同而呈現(xiàn)出不同的運(yùn)作方式。從廣義上說(shuō)，PPP項(xiàng)目的運(yùn)作方式可分為外包（Outsource）、特許經(jīng)營(yíng)（BOT，BOOT，DBT，BTO等）和私有化三大類(lèi)。其中，外包類(lèi)PPP項(xiàng)目一般由政府投資，私人部門(mén)承包整個(gè)項(xiàng)目中的一項(xiàng)或幾項(xiàng)職能，例如只負(fù)責(zé)工程建設(shè)，或者受政府之托代為管理維護(hù)設(shè)施或提供部分公共服務(wù)，并通過(guò)政府付費(fèi)實(shí)現(xiàn)收益。對(duì)這類(lèi)項(xiàng)目而言，依據(jù)《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》第二十二條和《審計(jì)法實(shí)施條例》第二十條的規(guī)定，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)依然可以審計(jì)。特許經(jīng)營(yíng)類(lèi)項(xiàng)目需要私人參與部分或全部投資，并通過(guò)一定的合作機(jī)制與公共部門(mén)分擔(dān)項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)、共享項(xiàng)目收益，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)只能審計(jì)這類(lèi)項(xiàng)目中以政府投資為主或政府擁有控制權(quán)的項(xiàng)目。私有化類(lèi)PPP項(xiàng)目則需要私人部門(mén)負(fù)責(zé)項(xiàng)目的全部投資，在政府的監(jiān)管下，通過(guò)向用戶(hù)收費(fèi)收回投資實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)，對(duì)這類(lèi)項(xiàng)目而言，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)無(wú)權(quán)審計(jì)。

本文下面所說(shuō)的PPP項(xiàng)目，均指國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)有權(quán)審計(jì)的PPP項(xiàng)目，即外包類(lèi)和以政府投資為主或政府擁有控制權(quán)的特許經(jīng)營(yíng)類(lèi)PPP項(xiàng)目。

二、PPP項(xiàng)目審計(jì)的法律政策環(huán)境

要對(duì)PPP項(xiàng)目進(jìn)行有效的審計(jì)監(jiān)督，審計(jì)人員首先應(yīng)該熟悉PPP項(xiàng)目所涉及的相關(guān)法律政策，只有這樣才能在審計(jì)過(guò)程中及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、準(zhǔn)確定性及處理處罰，才能保證審計(jì)質(zhì)量、防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。下面筆者就來(lái)梳理一下PPP項(xiàng)目審計(jì)的法律政策環(huán)境。

總體來(lái)說(shuō)，我國(guó)出臺(tái)關(guān)于PPP項(xiàng)目的相關(guān)法律政策分為兩個(gè)階段：一是十八屆三中全會(huì)之前在基礎(chǔ)設(shè)施及公用事業(yè)特許經(jīng)營(yíng)方面的相關(guān)立法；二是十八屆三中全會(huì)及此后針對(duì)PPP項(xiàng)目所出臺(tái)的相關(guān)政策法規(guī)。

十八屆三中全會(huì)之前在基礎(chǔ)設(shè)施及公用事業(yè)特許經(jīng)營(yíng)方面的相關(guān)立法主要包括總則性法規(guī)、地方法規(guī)、專(zhuān)營(yíng)辦法、外商投資相關(guān)法規(guī)、招投標(biāo)相關(guān)法規(guī)、土地相關(guān)法規(guī)、項(xiàng)目公司設(shè)立相關(guān)法規(guī)、外匯相關(guān)法規(guī)、稅收相關(guān)法規(guī)、擔(dān)保貸款融資相關(guān)法規(guī)等。上述相關(guān)法規(guī)在具體的特許經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目中已被廣泛應(yīng)用。

十八屆三中全會(huì)之后針對(duì)政府和社會(huì)資本合作模式的立法現(xiàn)狀是缺乏上位法律的支持，法律層面僅有新修訂的《預(yù)算法》作為支撐，對(duì)PPP模式的相關(guān)規(guī)制則主要以行政法規(guī)、部門(mén)規(guī)章及政策文件為主，且出臺(tái)時(shí)間主要集中在2014年9月之后。2015年4月國(guó)家發(fā)改委、財(cái)政部、住建部等部委聯(lián)合發(fā)布了《特許經(jīng)營(yíng)管理辦法》，主要明確了特許經(jīng)營(yíng)的范圍、主體、程序等內(nèi)容，并進(jìn)一步配套了投融資、價(jià)格和財(cái)政補(bǔ)貼的相關(guān)政策，對(duì)厘清各方責(zé)任、保證合約的順利實(shí)施給予了制度性支撐。但《特許經(jīng)營(yíng)管理辦法》作為部門(mén)規(guī)章，其法律層級(jí)依舊不高。

截至2016年12月底，具有代表性的文件包括《地方政府性債務(wù)管理意見(jiàn)》、《財(cái)政部推廣PPP模式的通知》、《深化預(yù)算管理制度改革的決定》、《存量債務(wù)納入預(yù)算管理清理甄別辦法》、《創(chuàng)新投融資機(jī)制鼓勵(lì)社會(huì)投資指導(dǎo)意見(jiàn)》、《財(cái)政部 PPP模式操作指南》、《發(fā)改委PPP項(xiàng)目通用合同指南》、《政府購(gòu)買(mǎi)服務(wù)管理辦法》、《財(cái)政部PPP項(xiàng)目合同指南》、《財(cái)政承受能力論證指引》、《特許經(jīng)營(yíng)管理辦法》、《在公共服務(wù)領(lǐng)域推廣PPP模式指導(dǎo)意見(jiàn)》、《傳統(tǒng)基礎(chǔ)設(shè)施領(lǐng)域?qū)嵤┱蜕鐣?huì)資本合作項(xiàng)目工作導(dǎo)則》、《傳統(tǒng)基礎(chǔ)設(shè)施領(lǐng)域政府和社會(huì)資本合作（PPP）項(xiàng)目庫(kù)管理辦法（試行）》、《關(guān)于推進(jìn)傳統(tǒng)基礎(chǔ)設(shè)施領(lǐng)域政府和社會(huì)資本合作（PPP）項(xiàng)目資產(chǎn)證券化相關(guān)工作的通知》等行政法規(guī)、部門(mén)規(guī)章和規(guī)范性文件。

在法律層面，“特許經(jīng)營(yíng)法”和“政府與社會(huì)資本合作法”的立法工作仍在推進(jìn)，這兩部PPP項(xiàng)目領(lǐng)域核心法的出臺(tái)時(shí)間依舊遙遙無(wú)期。

三、PPP項(xiàng)目審計(jì)的重點(diǎn)

2014年以來(lái)，國(guó)家發(fā)改委、財(cái)政部關(guān)于PPP項(xiàng)目分別出臺(tái)許多部門(mén)規(guī)章、政策文件，兩部委的文件對(duì)PPP項(xiàng)目要求也不盡相同。本文筆者主要依據(jù)財(cái)政部的文件，談?wù)凱PP項(xiàng)目審計(jì)的重點(diǎn)。

根據(jù)《財(cái)政部PPP模式操作指南》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“指南”）的要求，PPP項(xiàng)目的操作流程主要包括項(xiàng)目識(shí)別、項(xiàng)目準(zhǔn)備、項(xiàng)目采購(gòu)、項(xiàng)目執(zhí)行和項(xiàng)目移交五個(gè)階段，又細(xì)分為項(xiàng)目發(fā)起、項(xiàng)目篩選、物有所值評(píng)價(jià)、財(cái)政承載能力論證、管理架構(gòu)組建、實(shí)施方案編制、實(shí)施方案審核、資格預(yù)審、采購(gòu)文件編制、響應(yīng)文件評(píng)審、談判與合同簽署、項(xiàng)目公司設(shè)立、融資管理、績(jī)效監(jiān)測(cè)與支付、中期評(píng)估、移交準(zhǔn)備、性能測(cè)試、資產(chǎn)交割和績(jī)效評(píng)價(jià)19個(gè)步驟。每個(gè)步驟所需的核心文件資料具體如下：

階段 步驟 所需文件1 項(xiàng)目發(fā)起 《項(xiàng)目建議書(shū)》《項(xiàng)目可行性研究報(bào)告》《項(xiàng)目初步實(shí)施方案》《項(xiàng)目產(chǎn)出說(shuō)明》項(xiàng)目識(shí)別《項(xiàng)目公共資產(chǎn)歷史資料》《項(xiàng)目初步實(shí)施方案》《項(xiàng)目產(chǎn)出說(shuō)明》3 物有所值評(píng)價(jià) 《項(xiàng)目物有所值評(píng)價(jià)報(bào)告》4 財(cái)政承載能力論證 《財(cái)政承載能力論證報(bào)告》新建、改建項(xiàng)目2 項(xiàng)目篩選存量項(xiàng)目一《項(xiàng)目實(shí)施方案》7 實(shí)施方案審核二項(xiàng)目準(zhǔn)備5 管理架構(gòu)組建6 實(shí)施方案編制8 資格預(yù)審 《資格預(yù)審文件》、《資格預(yù)審公告》、《資格預(yù)審申請(qǐng)》及《資格預(yù)審評(píng)審報(bào)告》9 采購(gòu)文件編制三項(xiàng)目采購(gòu)11 談判與合同簽署 《確認(rèn)談判備忘錄》、《項(xiàng)目合同》12 項(xiàng)目公司設(shè)立 《股東協(xié)議》、《公司章程》、《承繼項(xiàng)目合同的補(bǔ)充合同》（或需）、《履約保函》13 融資管理 《融資方案》、《融資擔(dān)保》項(xiàng)目執(zhí)行四包括但不限于：采購(gòu)邀請(qǐng)、競(jìng)爭(zhēng)者須知、競(jìng)爭(zhēng)者應(yīng)提供的資格、資信及業(yè)績(jī)證明文件、采購(gòu)方式、政府對(duì)項(xiàng)目實(shí)施機(jī)構(gòu)的授權(quán)、實(shí)施方案的批復(fù)和項(xiàng)目相關(guān)審批文件、采購(gòu)程序、響應(yīng)文件編制要求、提交響應(yīng)文件截止時(shí)間、開(kāi)啟時(shí)間及地點(diǎn)、強(qiáng)制擔(dān)保的保證金交納數(shù)額和形式、評(píng)審方法、評(píng)審標(biāo)準(zhǔn)、政府采購(gòu)政策要求、項(xiàng)目合同草案及其他法律文本等10 響應(yīng)文件評(píng)審 《競(jìng)爭(zhēng)性磋商公告》、《采購(gòu)文件》、《補(bǔ)遺文件》、《競(jìng)爭(zhēng)性磋商響應(yīng)文件》、《采購(gòu)需求方案》及《采購(gòu)需求方案評(píng)審報(bào)告》《項(xiàng)目產(chǎn)出績(jī)效指標(biāo)、編制季報(bào)和年報(bào)》、《政府支付臺(tái)賬》、《政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告》、《項(xiàng)目合同修訂報(bào)告》、《項(xiàng)目爭(zhēng)議解決報(bào)告》、《項(xiàng)目提前終止報(bào)告》15 中期評(píng)估 《項(xiàng)目中期評(píng)估報(bào)告》14 績(jī)效監(jiān)測(cè)與支付五項(xiàng)目移交16 移交準(zhǔn)備 《項(xiàng)目移交清單》、《移交補(bǔ)償方案》17 性能測(cè)試 《移交資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告》、《資產(chǎn)性能測(cè)試報(bào)告》、《法律過(guò)戶(hù)和管理權(quán)移交手續(xù)》18 資產(chǎn)交割19 績(jī)效評(píng)價(jià) 《項(xiàng)目績(jī)效評(píng)估》

筆者認(rèn)為PPP項(xiàng)目審計(jì)時(shí)，應(yīng)抓住PPP項(xiàng)目操作流程這條主線(xiàn)，一方面審計(jì)項(xiàng)目是否按指南規(guī)定分 5個(gè)階段 19個(gè)步驟實(shí)施，每個(gè)階段、步驟對(duì)應(yīng)的文件資料是否齊全；另一方面審計(jì)每個(gè)階段是否履行了相應(yīng)的基本建設(shè)審批程序。

（一）項(xiàng)目識(shí)別審計(jì)

項(xiàng)目識(shí)別，是政府根據(jù)一定的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)來(lái)確定一個(gè)基礎(chǔ)設(shè)施及公共服務(wù)類(lèi)項(xiàng)目能否采用PPP模式的階段。該階段工作分項(xiàng)目發(fā)起、項(xiàng)目篩選、物有所值評(píng)價(jià)及財(cái)政承受能力論證4個(gè)步驟依次進(jìn)行。

項(xiàng)目識(shí)別審計(jì)主要是對(duì)項(xiàng)目前期立項(xiàng)、決策過(guò)程進(jìn)行審計(jì)，重點(diǎn)對(duì)項(xiàng)目建議書(shū)、項(xiàng)目可行性研究報(bào)告、項(xiàng)目物有所值評(píng)價(jià)報(bào)告、財(cái)政承載能力論證報(bào)告等項(xiàng)目前期文件資料及其審批程序進(jìn)行審計(jì),并就項(xiàng)目是否符合“投資規(guī)模較大、需求長(zhǎng)期穩(wěn)定、價(jià)格調(diào)整機(jī)制靈活、市場(chǎng)化程度較高”等條件；是否已納入了省財(cái)政廳PPP項(xiàng)目庫(kù)；是否適合采用政府和社會(huì)資本合作模式（PPP模式）等提出審計(jì)意見(jiàn)。

（二）項(xiàng)目準(zhǔn)備審計(jì)

項(xiàng)目準(zhǔn)備，是政府授權(quán)的項(xiàng)目實(shí)施機(jī)構(gòu)對(duì)通過(guò)物有所值評(píng)價(jià)和財(cái)政承受能力論證的PPP項(xiàng)目進(jìn)行的準(zhǔn)備工作。該階段工作分管理架構(gòu)組建、實(shí)施方案編制及實(shí)施方案審核3個(gè)步驟依次進(jìn)行。

項(xiàng)目準(zhǔn)備階段的核心文件是《項(xiàng)目實(shí)施方案》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“方案”）。方案是整個(gè)PPP項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中綱領(lǐng)性文件，它指導(dǎo)著后續(xù)各階段的工作，對(duì)項(xiàng)目的成敗起到至關(guān)重要的作用。該階段審計(jì)部門(mén)應(yīng)主要對(duì)方案進(jìn)行審計(jì)，重點(diǎn)審計(jì)方案編制機(jī)構(gòu)是否具備相應(yīng)資質(zhì)；方案編制要素是否完整（至少應(yīng)包括項(xiàng)目概況、PPP運(yùn)行的必要性和可行性、風(fēng)險(xiǎn)分配框架、PPP運(yùn)作方式、項(xiàng)目交易結(jié)構(gòu)、項(xiàng)目合同結(jié)構(gòu)、核心邊界、監(jiān)督管理、PPP采購(gòu)方式、實(shí)施保障措施及財(cái)務(wù)測(cè)算等章節(jié)）；方案采用的數(shù)據(jù)是否真實(shí)有效；方案所涉及的核心內(nèi)容（風(fēng)險(xiǎn)分配原則、合同結(jié)構(gòu)、采購(gòu)方式等）是否合法；方案是否通過(guò)了專(zhuān)家評(píng)審及方案是否按規(guī)定進(jìn)行審批等。審計(jì)部門(mén)對(duì)上述所涉及的審計(jì)內(nèi)容提出審計(jì)意見(jiàn)。

（三）項(xiàng)目采購(gòu)審計(jì)

項(xiàng)目采購(gòu)，實(shí)質(zhì)上就是項(xiàng)目實(shí)施機(jī)構(gòu)按照方案要求選擇社會(huì)資本合作方的過(guò)程。該階段工作分資格預(yù)審、采購(gòu)文件編制、響應(yīng)文件評(píng)審及談判與合同簽署4個(gè)步驟依次進(jìn)行。

項(xiàng)目采購(gòu)審計(jì)主要依據(jù)《政府采購(gòu)法》及其實(shí)施條例，對(duì)采購(gòu)程序及文件資料的合法性、真實(shí)性進(jìn)行全面審計(jì)。重點(diǎn)審計(jì)資格預(yù)審公告是否在省級(jí)以上人民政府財(cái)政部門(mén)指定的媒體上發(fā)布；提交資格預(yù)審申請(qǐng)文件的時(shí)間自公告發(fā)布之日起是否超過(guò)15個(gè)工作日；項(xiàng)目采購(gòu)文件的編制及項(xiàng)目采購(gòu)邀請(qǐng)與響應(yīng)文件評(píng)審是否符合規(guī)定、采購(gòu)談判與項(xiàng)目合同簽訂是否符合規(guī)定；合同文本是否按規(guī)定進(jìn)行公示等。審計(jì)部門(mén)對(duì)上述所涉及的審計(jì)內(nèi)容提出審計(jì)意見(jiàn)。

（四）項(xiàng)目執(zhí)行審計(jì)

項(xiàng)目執(zhí)行，是PPP項(xiàng)目正真實(shí)施建設(shè)階段。該階段工作分項(xiàng)目公司設(shè)立、融資管理、績(jī)效監(jiān)測(cè)與支付及中期評(píng)估4個(gè)步驟依次進(jìn)行。

項(xiàng)目執(zhí)行審計(jì)應(yīng)重點(diǎn)審計(jì)社會(huì)資本合作方是否按照采購(gòu)文件和項(xiàng)目合同約定，按時(shí)足額出資設(shè)立項(xiàng)目公司；項(xiàng)目公司融資方案設(shè)計(jì)是否合理、是否存在項(xiàng)目公司債務(wù)向政府轉(zhuǎn)移的情況；項(xiàng)目實(shí)施機(jī)構(gòu)是否按照項(xiàng)目合同約定，監(jiān)督社會(huì)資本或項(xiàng)目公司履行合同義務(wù)，定期監(jiān)測(cè)項(xiàng)目產(chǎn)出績(jī)效指標(biāo)，編制季報(bào)和年報(bào)，并報(bào)財(cái)政部門(mén)備案；項(xiàng)目實(shí)施機(jī)構(gòu)是否定期（3～5年）對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行中期評(píng)估、及時(shí)評(píng)估已發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的風(fēng)險(xiǎn)，制訂應(yīng)對(duì)措施，并報(bào)財(cái)政部門(mén)備案；政府相關(guān)職能部門(mén)是否根據(jù)國(guó)家相關(guān)法律法規(guī)對(duì)項(xiàng)目履行行政監(jiān)管職責(zé)等。審計(jì)部門(mén)對(duì)上述所涉及的審計(jì)內(nèi)容提出審計(jì)意見(jiàn)。

（五）項(xiàng)目移交審計(jì)

項(xiàng)目移交，是指項(xiàng)目實(shí)施機(jī)構(gòu)或政府指定的其他機(jī)構(gòu)代表政府收回項(xiàng)目合同約定的項(xiàng)目資產(chǎn)的階段。該階段工作分移交準(zhǔn)備、性能測(cè)試、資產(chǎn)交割及績(jī)效評(píng)價(jià)4個(gè)步驟依次進(jìn)行。

項(xiàng)目移交審計(jì)應(yīng)重點(diǎn)審計(jì)政府指定的項(xiàng)目接收方移交前準(zhǔn)備工作是否充分；是否編制了《項(xiàng)目移交清單》及《移交補(bǔ)償方案》；項(xiàng)目實(shí)施機(jī)構(gòu)或政府指定的其他機(jī)構(gòu)是否按規(guī)定組建了項(xiàng)目移交工作組，并按項(xiàng)目合同約定與社會(huì)資本或項(xiàng)目公司確認(rèn)移交情形和補(bǔ)償方式，制定資產(chǎn)評(píng)估和性能測(cè)試方案；項(xiàng)目移交工作組是否委托具有相關(guān)資質(zhì)的資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)，按照項(xiàng)目合同約定的評(píng)估方式，對(duì)移交資產(chǎn)進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估；項(xiàng)目移交工作組是否嚴(yán)格按照性能測(cè)試方案和移交標(biāo)準(zhǔn)對(duì)移交資產(chǎn)進(jìn)行性能測(cè)試；項(xiàng)目移交完成后，財(cái)政部門(mén)是否組織有關(guān)部門(mén)對(duì)項(xiàng)目產(chǎn)出、成本效益、監(jiān)管成效、可持續(xù)性、政府和社會(huì)資本合作模式應(yīng)用等進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)，并按相關(guān)規(guī)定公開(kāi)評(píng)價(jià)結(jié)果等；審計(jì)部門(mén)對(duì)上述所涉及的審計(jì)內(nèi)容提出審計(jì)意見(jiàn)。

（作者單位：新余市審計(jì)局）