葉 婕 上海鐵路局財(cái)務(wù)處

控股合資鐵路公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量探析

葉 婕 上海鐵路局財(cái)務(wù)處

從理論和實(shí)證角度對(duì)公司治理與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量方面的研究較多，但開展鐵路行業(yè)領(lǐng)域研究甚少。采用案例分析法，通過列舉控股合資鐵路公司治理現(xiàn)狀下幾種常見的會(huì)計(jì)信息失真行為，剖析詮釋出會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象存在的深層次原因，并提出初步解決建議。通過探討，對(duì)完善控股合資鐵路公司的治理與發(fā)展有所借鑒，并在公司治理與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量方面彌補(bǔ)了鐵路行業(yè)研究空白。

合資鐵路；公司治理；會(huì)計(jì)信息

所有者與管理者之間的委托代理關(guān)系產(chǎn)生了公司治理，由于公司治理結(jié)構(gòu)中股東、董事、監(jiān)事、管理者、員工、債權(quán)人等不同利益方對(duì)公司行為有著不同訴求，各利益相關(guān)方會(huì)關(guān)注并根據(jù)相關(guān)會(huì)計(jì)信息，采取對(duì)應(yīng)措施維護(hù)自身利益，因此公司治理中不可避免地出現(xiàn)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量治理問題。公司治理下的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問題一直是會(huì)計(jì)學(xué)界和各行業(yè)研究的重點(diǎn)。由于國(guó)內(nèi)鐵路行業(yè)領(lǐng)域開展相關(guān)研究不多，本文嘗試通過對(duì)某控股合資鐵路公司治理下的會(huì)計(jì)信息失真案例進(jìn)行探討，以此詮釋合資鐵路公司治理下的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問題。

1 合資鐵路公司案例介紹

1.1 公司基本情況

2009年4月，原鐵道部和乙省分別授權(quán)甲鐵路局、乙省鐵路投資集團(tuán)有限公司作為其出資人代表，共同發(fā)起成立丙合資鐵路公司。公司作為項(xiàng)目法人對(duì)丙鐵路項(xiàng)目的資金籌措、工程建設(shè)、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、還本付息及資產(chǎn)保值增值全過程負(fù)責(zé)。該鐵路項(xiàng)目總投資47.56億元，其中：資本金出資占50%即公司的注冊(cè)資本為23.78億元（甲出資16.09億元，占68%；乙出資7.69億元，占32%），其余資金23.78億元由銀行貸款解決。目前，丙鐵路已建成通車，公司從建設(shè)期轉(zhuǎn)為運(yùn)營(yíng)期。

1.1.1 機(jī)構(gòu)設(shè)置

公司設(shè)立了股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層等機(jī)構(gòu)，并下設(shè)安質(zhì)部、工程部、綜合部、計(jì)財(cái)部、物資部、經(jīng)營(yíng)部等6個(gè)管理部門。

1.1.2 人員定編

公司董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)成員按照出資比例由各股東方進(jìn)行選派，其中：董事長(zhǎng)由甲方推薦，監(jiān)事長(zhǎng)由乙方推薦。經(jīng)理層人員中，總經(jīng)理、總工程師、總會(huì)計(jì)師由甲方推薦。

1.1.3 業(yè)務(wù)情況

在建設(shè)期，公司主要從事丙鐵路項(xiàng)目的建設(shè)管理，項(xiàng)目投資批復(fù)和建設(shè)管理由甲方控制，乙方僅負(fù)責(zé)征地拆遷實(shí)施。在運(yùn)營(yíng)期，公司資產(chǎn)和運(yùn)營(yíng)業(yè)務(wù)全部委托甲鐵路局下屬機(jī)務(wù)、車務(wù)、供電、車輛等站段進(jìn)行行業(yè)管理，公司參與鐵路沿線車站廣告、顧客服務(wù)等對(duì)外經(jīng)營(yíng)，但實(shí)際車站廣告、顧客服務(wù)均由甲鐵路局多元經(jīng)營(yíng)某廣告公司和旅客服務(wù)公司統(tǒng)一行業(yè)管理，收支均未納入公司。

1.2 公司會(huì)計(jì)信息失真行為

1.2.1 決策層影響下的信息失真行為

（1）收益無(wú)法完整反映。公司運(yùn)營(yíng)后，沿線共有6個(gè)客運(yùn)車站，2個(gè)貨運(yùn)車站，這8個(gè)車站的廣告經(jīng)營(yíng)雖然公司參與，但實(shí)際無(wú)太多話語(yǔ)權(quán)，均由甲鐵路局某廣告公司統(tǒng)一管理，進(jìn)行廣告牌發(fā)布與招標(biāo)、日常維護(hù)與更新，相關(guān)廣告凈收益全部由某廣告公司進(jìn)行收取核算。對(duì)于沿線車站，資產(chǎn)完全屬于丙公司，折舊維修費(fèi)用由丙公司負(fù)擔(dān)，但由于大股東鐵路方的強(qiáng)勢(shì)介入，丙公司毫無(wú)話語(yǔ)權(quán)，鐵路方取得的相關(guān)廣告收益也未對(duì)丙公司進(jìn)行相應(yīng)彌補(bǔ)，造成該收益無(wú)法在丙公司會(huì)計(jì)賬簿進(jìn)行體現(xiàn)。

（2）支出無(wú)法準(zhǔn)確反映。對(duì)于運(yùn)輸業(yè)務(wù)委托甲鐵路局管理，機(jī)務(wù)、車務(wù)、供電、車輛各運(yùn)輸站段為此增加的用工成本、材料支出、機(jī)械投入等費(fèi)用，各站段往往與自身的成本統(tǒng)一核算，很難準(zhǔn)確清晰反映。而甲鐵路局每年與丙公司清算委托運(yùn)輸費(fèi)用金額，憑借雙方商談結(jié)果，沒有詳細(xì)準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)支撐，對(duì)于鐵路局而言，費(fèi)用大小還受自身國(guó)有鐵路運(yùn)輸盈虧目標(biāo)完成情況、資金狀況等影響。委托運(yùn)輸費(fèi)的依據(jù)透明、客觀性不足，丙公司據(jù)此支付的該項(xiàng)支出無(wú)法準(zhǔn)確反映真實(shí)的運(yùn)輸成本。

1.2.2 管理層影響下的信息失真行為

（1）投資完成反映不真實(shí)。建設(shè)期間，丙鐵路年度投資計(jì)劃由鐵路方下達(dá)，出于自身完成鐵路方考核，取得相應(yīng)考核薪酬及進(jìn)一步提升發(fā)展目的，往往對(duì)年度無(wú)法完成的投資計(jì)劃，上報(bào)完成，財(cái)務(wù)在管理層的要求下只能依據(jù)虛假驗(yàn)工計(jì)價(jià)資料計(jì)列投資成本，造成投資完成反映不真實(shí)現(xiàn)象。

（2）工資支出未完整反映。合資鐵路公司內(nèi)部，地方職工一般工資待遇隨從地方，較路內(nèi)職工高，出現(xiàn)公司內(nèi)部職工工資標(biāo)準(zhǔn)不平衡現(xiàn)象。管理層一方面要執(zhí)行鐵路方下達(dá)的工資控制額度，一方面還要兼顧縮小路地雙方職工收入差距，往往采取應(yīng)付職工薪酬科目外超額度發(fā)放工資行為工資支出未完整反映。

2 案例分析

2.1 公司治理現(xiàn)狀存在的問題

2.1.1 公司相關(guān)人員選派與到位問題

丙公司章程約定，董事會(huì)成員7名，監(jiān)事會(huì)成員3名，但從公司成立至今尚未選舉職工代表成為董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)成員，同時(shí)，董事長(zhǎng)a、監(jiān)事h在甲鐵路局均擔(dān)任重要職務(wù)，系統(tǒng)內(nèi)部產(chǎn)生職務(wù)融合，這些均不利于丙公司董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)正常履行相關(guān)決策、監(jiān)督職能，決策、監(jiān)督機(jī)構(gòu)人員選派不太合適，且部分公司治理人員不到位。

2.1.2 公司治理機(jī)構(gòu)不完備

丙公司下設(shè)部門中，未設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門，對(duì)財(cái)務(wù)部、工程部、安質(zhì)部等各相關(guān)部門進(jìn)行有效監(jiān)管和制約。作為內(nèi)部控制重要的內(nèi)審機(jī)構(gòu)未建立，造成在堵塞管理漏洞、完善公司現(xiàn)代治理上有所缺失。

2.1.3 “內(nèi)部人控制”現(xiàn)象明顯

作為一股獨(dú)大的鐵路方股東，從人員定編上，董事會(huì)、經(jīng)理層上等人員占有絕對(duì)優(yōu)勢(shì)，作為會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的直接經(jīng)辦部門計(jì)財(cái)部，所有會(huì)計(jì)從業(yè)人員全部是鐵路職工，作為經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)經(jīng)辦部門的安質(zhì)部、經(jīng)營(yíng)部、工程部等部門，正職也全是鐵路職工，這就形成在公司治理決策、管理、業(yè)務(wù)經(jīng)辦等各治理環(huán)節(jié)上都是鐵路方人員進(jìn)行操作。

2.2 治理現(xiàn)狀下的會(huì)計(jì)信息失真原因

經(jīng)過對(duì)丙公司治理現(xiàn)狀的分析，結(jié)合上述列舉的合資鐵路公司普遍存在的會(huì)計(jì)信息失真行為，我們不難剖析出在現(xiàn)有治理現(xiàn)狀下，丙公司會(huì)計(jì)信息失真的幾點(diǎn)原因。

2.2.1 公司治理結(jié)構(gòu)缺陷是會(huì)計(jì)信息失真的固有原因

公司決策、監(jiān)督機(jī)構(gòu)人員不到位，這些未按章程要求予以完善，造成公司董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)無(wú)法真正履行決策、監(jiān)督職能。對(duì)于案例中提及的收益、支出無(wú)法完整準(zhǔn)確反映現(xiàn)象，根本上是由于鐵路方占據(jù)強(qiáng)勢(shì)地位，對(duì)公司地方股東而言，存在嚴(yán)重的信息不對(duì)稱，對(duì)于國(guó)有公司普遍存在的“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象，經(jīng)濟(jì)利益自然偏向強(qiáng)勢(shì)一方，對(duì)公司經(jīng)營(yíng)行為進(jìn)行完全操縱，公司的經(jīng)營(yíng)成果自然無(wú)法客觀予以體現(xiàn)和反映。

2.2.2 公司內(nèi)部財(cái)務(wù)控制不全是會(huì)計(jì)信息失真的直接原因

從人員角度分析，財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)、職業(yè)品質(zhì)直接影響著會(huì)計(jì)核算結(jié)果。對(duì)于管理層違規(guī)意圖的認(rèn)可，對(duì)于會(huì)計(jì)制度的熟悉掌握程度，都成為會(huì)計(jì)核算正確與否的自身衡量杠桿。從內(nèi)部控制分析，會(huì)計(jì)核算人員履行記賬職責(zé)，而對(duì)記賬的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)真實(shí)、合法性則完全由職能部門決定。

2.2.3 對(duì)公司管理層缺乏健全的考核激勵(lì)機(jī)制是會(huì)計(jì)信息失真的重要原因

對(duì)于受托方，公司的管理層而言，在大多數(shù)情況下，不屬于職業(yè)經(jīng)理人范疇，其來源于大股東內(nèi)部，其目的就是升遷、多獲取工資，與委托人公司所有者追求的公司價(jià)值最大化的目的是不一致的，作為丙公司鐵路方派出的總經(jīng)理、總工程師、總會(huì)計(jì)師，在對(duì)公司管理中也同樣存在上述考慮。

2.2.4 缺乏有效的外部監(jiān)管機(jī)制是會(huì)計(jì)信息失真的外部原因

由于合資鐵路公司的許多銀行貸款是由鐵路方進(jìn)行擔(dān)保的，作為銀行來說，其擔(dān)心程度得到很大緩解，作為公司最大的債權(quán)人--銀行，幾乎不參與公司的任何經(jīng)營(yíng)分析會(huì)。銀行的監(jiān)管作用弱化，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)操作少了最大債權(quán)人的影響，給會(huì)計(jì)信息質(zhì)量失真帶來便利。

2.2.5 行業(yè)默認(rèn)行為是會(huì)計(jì)信息失真的間接原因

整個(gè)行業(yè)默認(rèn)行為或是通常做法，有些是偏離了法律法規(guī)，其后果往往帶來其他方面的不合規(guī)。如丙公司對(duì)營(yíng)業(yè)線施工配合費(fèi)的操作，就是受到了建設(shè)行業(yè)默認(rèn)行為的影響，但這同時(shí)帶來了整個(gè)項(xiàng)目投資成本的控制與結(jié)果不真實(shí)的后果。由于一些行業(yè)默認(rèn)行為的存在，會(huì)計(jì)最終體現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)缺乏了真實(shí)完整性。

3 優(yōu)化建議

3.1 完善公司內(nèi)部治理

（1）完善董事會(huì),提高董事會(huì)中外部(獨(dú)立)董事的比例，但應(yīng)避免使外部董事成為“花瓶”，并使中小股東和重大債權(quán)人能夠進(jìn)入董事會(huì)。

（2）完善監(jiān)事會(huì)制度，強(qiáng)化監(jiān)事會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告等的監(jiān)督。

（3）健全管理層報(bào)酬激勵(lì)制度,要適當(dāng)提高經(jīng)理班子成員的報(bào)酬，并與公司的業(yè)績(jī)尤其是長(zhǎng)期業(yè)績(jī)聯(lián)系起來，給經(jīng)理以一定的剩余索取權(quán)，從而在一定程度上減少經(jīng)理操縱財(cái)務(wù)狀況的動(dòng)機(jī)。

（4）采取切實(shí)措施鼓勵(lì)地方股東參與公司經(jīng)營(yíng),應(yīng)對(duì)股東會(huì)、董事會(huì)設(shè)立議事規(guī)則，多鼓勵(lì)地方股東參與公司事務(wù)的討論，大股東方要切實(shí)重視地方股東的權(quán)益，在經(jīng)濟(jì)利益分享上，促進(jìn)各方股東為公司長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展共同承擔(dān)責(zé)任、共同分享經(jīng)營(yíng)成果。

3.2 健全外部公司治理

（1）建立和完善經(jīng)理市場(chǎng)，改革現(xiàn)行公司領(lǐng)導(dǎo)考核、選聘制度。

（2）加快國(guó)有股減持工作進(jìn)度。

（3）完善社會(huì)中介審計(jì)制度。

3.3 完善會(huì)計(jì)信息質(zhì)量評(píng)價(jià)機(jī)制

公司治理是確保會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的內(nèi)部制度安排，為此必須建立健全公司治理結(jié)構(gòu)。而由管理者定期評(píng)價(jià)公司的內(nèi)部控制制度。對(duì)于掌握公司內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)，改善經(jīng)營(yíng)管理，實(shí)現(xiàn)公司的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)有重大意義。要對(duì)內(nèi)部控制制度作出全面、客觀和綜合的評(píng)價(jià)，并進(jìn)行相關(guān)決策，必須建立一套能反映內(nèi)部控制特征的評(píng)價(jià)機(jī)制。①建立現(xiàn)代公司制度；②完善業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)機(jī)制；③調(diào)整持股結(jié)構(gòu)；④建立健全獨(dú)立董事制度；⑤完善公司內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系，規(guī)范公司財(cái)務(wù)行為。

3.4 提高管理層、員工和會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)

公司內(nèi)部會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的好壞，關(guān)鍵在于管理層和員工的素質(zhì)。管理層的素質(zhì)至關(guān)重要。會(huì)計(jì)控制的實(shí)施要靠管理當(dāng)局來積極推動(dòng)和遵守。會(huì)計(jì)控制是由公司各個(gè)環(huán)節(jié)、各個(gè)工作崗位上的員工來執(zhí)行的，會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的高低是實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的關(guān)鍵，實(shí)施對(duì)會(huì)計(jì)人員工作目標(biāo)考核控制，及時(shí)考核、培訓(xùn)，提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)，調(diào)整會(huì)計(jì)隊(duì)伍，是提高公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的重要方法。

4 結(jié)論與不足

4.1 研究結(jié)論

（1）合資鐵路公司自身治理存在不足，治理現(xiàn)狀影響下存在會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象。這與國(guó)內(nèi)外對(duì)公司治理與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的研究結(jié)果大體趨同，但在會(huì)計(jì)信息失真的表現(xiàn)上具有明顯的鐵路行業(yè)特色，彌補(bǔ)了以往實(shí)證研究中的不足。

（2）合資鐵路公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量受公司治理結(jié)構(gòu)缺陷、內(nèi)部財(cái)務(wù)控制、對(duì)管理層的考核激勵(lì)機(jī)制、外部監(jiān)管機(jī)制、行業(yè)潛規(guī)則等五方面因素影響，可以從完善公司內(nèi)部治理、健全公司外部治理、完善會(huì)計(jì)信息評(píng)價(jià)機(jī)制、提高管理層、員工的素質(zhì)等方面，規(guī)范公司會(huì)計(jì)行為，提升公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

4.2 研究不足

（1）本文未揭示合資鐵路公司治理現(xiàn)狀對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的優(yōu)化行為，對(duì)合資鐵路公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的反映是單向的，僅反映了失真方面，不利于對(duì)目前鐵路行業(yè)公司治理作出全面評(píng)價(jià)。

（2）案例中鐵路方一股獨(dú)大，其治理下的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量是受鐵路方主導(dǎo)的，但對(duì)鐵路方不占控股地位的公司治理與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量未進(jìn)行研究和探討。

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責(zé)任編輯：萬(wàn)寶安

來稿日期：2016-12-22