□ 陳金玲

規(guī)范成員賬戶管理實(shí)例分析

□ 陳金玲

根據(jù)《農(nóng)民專業(yè)合作社法》及《北京市實(shí)施〈農(nóng)民專業(yè)合作社法〉辦法》的相關(guān)規(guī)定，農(nóng)民專業(yè)合作社成立后，應(yīng)當(dāng)為每位成員設(shè)立成員賬戶，記載成員的出資額、公積金量化金額、國家財(cái)政扶持資金和接受他人捐贈(zèng)量化金額、成員交易情況及盈余分配情況。作為農(nóng)民專業(yè)合作社財(cái)務(wù)管理的核心內(nèi)容之一，成員賬戶管理對于明晰成員和合作社之間產(chǎn)權(quán)關(guān)系具有十分重要的意義。但目前仍有相當(dāng)一部分合作社沒有建立成員賬戶，或者雖已建立成員賬戶但存在記錄不完整、管理不規(guī)范、運(yùn)用不理想等諸多問題，不僅影響了合作社年終分配的公平與效率，也影響了合作社成員的切身利益，更關(guān)乎合作社自身的長遠(yuǎn)發(fā)展。筆者依據(jù)《北京市農(nóng)民專業(yè)合作社會(huì)計(jì)核算辦法（試行）》及相關(guān)會(huì)計(jì)制度，結(jié)合北京市農(nóng)民專業(yè)合作社財(cái)務(wù)管理工作實(shí)際，以某果蔬專業(yè)合作社賬務(wù)處理實(shí)例就農(nóng)民專業(yè)合作社該如何規(guī)范記錄成員賬戶提出如下建議。

一、出資額管理

農(nóng)民專業(yè)合作社成員可以以貨幣、實(shí)物、知識(shí)產(chǎn)權(quán)及其他非貨幣財(cái)產(chǎn)作價(jià)出資，出資額應(yīng)記載于成員賬戶中。出資額賬務(wù)處理主要包括以下四種情形：一是原始成員出資，應(yīng)根據(jù)成員出資形式，借記銀行存款（或庫存現(xiàn)金、無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、其他應(yīng)收款、長期股權(quán)投資等），貸記實(shí)收資本；二是新入社成員出資，借記科目同原始成員出資，貸記實(shí)收資本的同時(shí)將溢價(jià)部分記入資本公積—資本溢價(jià)貸方；三是資本公積或盈余公積轉(zhuǎn)增實(shí)收資本，應(yīng)借記相應(yīng)的資本公積或盈余公積科目，貸記實(shí)收資本；四是成員退資，要將成員賬戶內(nèi)記載的出資額和公積金份額全部退還，借記實(shí)收資本和盈余公積（或資本公積）相關(guān)科目，貸記銀行存款（或庫存現(xiàn)金）。

【例1】2015年1月10日，北京某果蔬合作社登記注冊成立，收到成員張一、張二入社現(xiàn)金各5000元，張三、張四入社現(xiàn)金各6000元，張五投入機(jī)械設(shè)備1臺(tái)，確認(rèn)價(jià)格為8000元。會(huì)計(jì)分錄如下：

借：庫存現(xiàn)金 22 000

貸：實(shí)收資本—張一 5 000

實(shí)收資本—張二 5 000

實(shí)收資本—張三 6 000

實(shí)收資本—張四 6 000

借：固定資產(chǎn)—機(jī)械設(shè)備8 000

貸：實(shí)收資本—張五 8 000

【例2】2015年6月15日，本村農(nóng)戶張六加入合作社，投入銀行存款1.2萬元，經(jīng)過成員大會(huì)批準(zhǔn)，確定張六出資額按10000元計(jì)算。會(huì)計(jì)分錄如下：

借：銀行存款 12 000

貸：實(shí)收資本—張六 10 000

資本公積—資本溢價(jià)2 000

在合作社成立之初，財(cái)務(wù)人員就要為每個(gè)成員建立成員賬戶，并根據(jù)每位成員的出資額度，將出資額記載于個(gè)人成員賬戶。

二、國家財(cái)政扶持資金和接受捐贈(zèng)量化金額管理

合作社接受國家財(cái)政扶持資金和他人捐贈(zèng)資金（或資產(chǎn)）在“資本公積—國家財(cái)政部門扶持資金/接受捐贈(zèng)”科目進(jìn)行核算。接受國家財(cái)政扶持資金時(shí)，應(yīng)首先記入“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目貸方，形成資產(chǎn)的，需轉(zhuǎn)入“專項(xiàng)基金”科目；接受他人捐贈(zèng)時(shí)，直接借記銀行存款或固定資產(chǎn)，貸記“資本公積—接受捐贈(zèng)”，無需經(jīng)過“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目。

【例3】2015年2月20日，北京某果蔬合作社收到財(cái)政扶持資金30000元，其中：20000元用于購買辦公桌椅，10000元用于成員培訓(xùn)。會(huì)計(jì)分錄如下：

收到扶持資金時(shí)：

借：銀行存款 30 000

貸：專項(xiàng)應(yīng)付款 30 000

購買辦公桌椅時(shí)：

借：固定資產(chǎn)—辦公桌椅20 000

貸：銀行存款 20000

同時(shí)，轉(zhuǎn)入“專項(xiàng)基金”科目

借：專項(xiàng)應(yīng)付款 20 000

貸：專項(xiàng)基金

—財(cái)政專項(xiàng)補(bǔ)助20 000

用于成員培訓(xùn)時(shí)：

借：專項(xiàng)應(yīng)付款—成員培訓(xùn)10 000

貸：銀行存款 10 000

【例4】2015年3月25日，合作社收到某果蔬配送公司捐贈(zèng)的廂式貨車一臺(tái)，所附發(fā)票售價(jià)為97000元，相關(guān)稅費(fèi)及運(yùn)輸費(fèi)共計(jì)3000元。會(huì)計(jì)分錄如下：

借：固定資產(chǎn)—廂式貨車100 000

貸：專項(xiàng)基金—接受捐贈(zèng)100 000

按照相關(guān)法律要求，合作社接受國家財(cái)政扶持資金形成財(cái)產(chǎn)的部分和他人捐贈(zèng)要平均量化到合作社所有成員。到年底，對成員賬戶進(jìn)行統(tǒng)一調(diào)整時(shí)，首先要計(jì)算量化到每個(gè)成員的國家財(cái)政扶持資金和接受捐贈(zèng)資金份額，計(jì)算方法如下：

（20000+100000）/6=20000（元）

年末，合作社財(cái)務(wù)人員應(yīng)根據(jù)計(jì)算結(jié)果，將量化份額記載于個(gè)人成員賬戶。

三、產(chǎn)品交易情況管理

成員與合作社之間的產(chǎn)品交易明細(xì)情況應(yīng)如實(shí)記錄在《農(nóng)民專業(yè)合作社成員交易明細(xì)賬》中，同時(shí)可根據(jù)實(shí)際需要將明細(xì)或總體情況在成員賬戶中予以記載，作為合作社盈余分配和剩余盈余分配的依據(jù)。產(chǎn)品交易的賬務(wù)處理需通過成員往來科目進(jìn)行核算。

【例5】2015年5月5日，合作社收購本社成員紅富士蘋果800公斤（張一200公斤、張二、張三各300公斤）收購價(jià)為10元/公斤，以現(xiàn)金支付。3月10日，合作社將800公斤蘋果以15元/公斤的價(jià)格出售給某農(nóng)產(chǎn)品加工廠，取得銀行存款12000元。會(huì)計(jì)分錄如下：

收到成員蘋果時(shí)：

借：農(nóng)產(chǎn)品—蘋果 8 000

貸：成員往來

—張一 2 000

—張二 3 000

—張三 3 000

與成員結(jié)算蘋果款時(shí)：

借：成員往來

—張一 2 000

—張二 3 000

—張三 3 000

貸：庫存現(xiàn)金 8 000

向加工廠銷售蘋果時(shí)：

借：銀行存款 12 000

貸：主營業(yè)務(wù)收入 12000

借：主營業(yè)務(wù)成本 8 000

貸：農(nóng)產(chǎn)品—蘋果 8 000

【例6】2015年10月7日，合作社統(tǒng)一采購化肥1200公斤，價(jià)格為3元/公斤，用銀行存款支付價(jià)款3600元。次日，合作社向本社成員出售化肥1200公斤（張一200公斤、張四、張五各500公斤），價(jià)格為4元/公斤，現(xiàn)金結(jié)算。會(huì)計(jì)分錄如下：

采購化肥時(shí)：

借：庫存商品—化肥 3 600

貸：銀行存款 3 600

向成員銷售化肥時(shí)：

借 ：成員往來

—張一 800

—張四 2 000

—張五 2 000

貸：主營業(yè)務(wù)收入 4 800

借：主營業(yè)務(wù)成本 3 600

貸：庫存商品—化肥 3 600

成員支付化肥款時(shí)：

借：庫存現(xiàn)金 4 800

貸：成員往來

—張一 800

—張四 2 000

—張五 2 000

合作社財(cái)務(wù)人員應(yīng)根據(jù)上述交易情況如實(shí)記錄各成員賬戶。如成員交易較為頻繁或價(jià)格波動(dòng)較大，可將明細(xì)情況列于《農(nóng)民專業(yè)合作社成員交易明細(xì)賬》中，在成員賬戶中忽略品種和收購單價(jià)，記錄交易總量和交易總額。

四、公積金量化金額管理

合作社的公積金每年需按照章程或成員大會(huì)決議進(jìn)行一次量化。量化的內(nèi)容包括兩個(gè)部分，一是盈余公積，即當(dāng)年年末結(jié)轉(zhuǎn)盈余后，提取的盈余公積和風(fēng)險(xiǎn)基金（若無盈余，則用盈余公積金補(bǔ)虧）；二是資本公積科目下資本溢價(jià)和其他資本公積。每年年底將以上兩部分的當(dāng)年增減變化值進(jìn)行量化。

【例7】從前述例題計(jì)算可知，該合作社2015年實(shí)現(xiàn)盈余5200元，2015年12月20日，經(jīng)合作社成員大會(huì)決定提取盈余公積的比例為10%，即520元，不提取風(fēng)險(xiǎn)基金。會(huì)計(jì)分錄如下：

借：盈余分配

—提取盈余公積 520

貸：盈余公積—盈余公積 520

提取盈余公積后，按照如下步驟對合作社當(dāng)年形成的公積金進(jìn)行量化（假設(shè)合作社章程規(guī)定按照出資額比例來量化公積金份額）：

首先，計(jì)算需量化的公積金總額：

2000（資本溢價(jià)）+520（盈余公積）=2520（元）

其次，計(jì)算成員張一的公積金量化比例：

5000/40000=12.5%

最后，計(jì)算成員張一的公積金量化金額：

2520×12.5%=315（元）

其他合作社成員公積金量化份額計(jì)算方法同上，年底調(diào)整成員賬戶時(shí)，財(cái)務(wù)人員應(yīng)按照計(jì)算結(jié)果將每個(gè)人的公積金份額記入成員賬戶中。

需要特別注意的是，公積金需要每年量化，成員賬戶中的公積金量化金額是每年度量化金額累加計(jì)算的結(jié)果。因此，每年量化的公積金應(yīng)是當(dāng)年形成的部分，即公積金（含盈余公積一級(jí)科目和資本公積下資本溢價(jià)和其他資本公積兩個(gè)二級(jí)科目）當(dāng)年科目余額與上年科目余額的差額部分。

五、盈余分配管理

【例8】2015年12月末，合作社召開成員大會(huì)確定盈余分配方案，預(yù)留10%的未分配利潤，其余部分按照章程規(guī)定，60%按成員與本社交易量比例返還給成員，剩余部分按照資金額分配給全體成員。按照如下步驟計(jì)算盈余返還金額：

第一步：計(jì)算預(yù)留未分配利潤金額：

（5200-520）×10%=468（元）

第二步：計(jì)算應(yīng)返還給成員的可分配盈余金額：

5200-520-468=4212（元）

其中，盈余返還金額：4212×60%=2527.20（元）

剩余盈余返還金額：4212×40%=1684.80（元）

第三步：計(jì)算成員張一交易量所占比例及盈余返還金額：

張一當(dāng)年交易量為400公斤，成員與合作社交易量總額為2000公斤，所占比例為400/2000=25%

張一的盈余返還金額為：2527.2×25%=631.80（元）

第四步：計(jì)算成員張一資金額所占比例及剩余盈余返還金額：

張一出資額為5000元，公積金量化份額為315元，國家財(cái)政扶持資金和社會(huì)捐贈(zèng)量化金額為20000元，合計(jì)25315元；

全體成員出資總額為40000元，公積金金額為2520元，國家財(cái)政扶持資金和社會(huì)捐贈(zèng)形成資產(chǎn)部分金額為120000元，合計(jì)162520元。

張一資金額所占比例為25315/162520=15.58%

張一的剩余盈余返還金額為1684.8×15.58%=262.49（元）

第五步：確定張一的盈余返還和剩余盈余返還金額共計(jì)為631.8 +262.49=894.29（元）

其他合作社成員盈余分配金額計(jì)算方法同上。

依據(jù)上述計(jì)算結(jié)果做會(huì)計(jì)分錄如下：

借：盈余分配—成員盈余分配4 212

貸：成員往來

—張一 894.29

—張二 ……

—張三 ……

年底調(diào)整成員賬戶時(shí)，財(cái)務(wù)人員應(yīng)按照計(jì)算結(jié)果將每個(gè)人的盈余返還和剩余盈余返還金額分別記入各成員賬戶中。

需要注意的是，手工計(jì)算年底盈余分配結(jié)果的工作量較大，容易出現(xiàn)誤差。特別是對于發(fā)展規(guī)模大、成員多的合作社，需要財(cái)務(wù)人員認(rèn)真計(jì)算、反復(fù)核對。即便如此，因四舍五入而導(dǎo)致的計(jì)算誤差也難以避免，即各成員盈余分配金額之和與合作社可供分配的總金額并不相等，多數(shù)情況下前者會(huì)大于后者，且合作社成員越多，誤差越大，需要財(cái)務(wù)人員手工調(diào)整計(jì)算結(jié)果，確保相互匹配。如果可以使用財(cái)務(wù)軟件進(jìn)行記賬同時(shí)應(yīng)用軟件計(jì)算盈余分配金額，則可大幅提高計(jì)算結(jié)果的準(zhǔn)確性，也能避免手工調(diào)賬的麻煩。

（作者單位：北京市農(nóng)村合作經(jīng)濟(jì)經(jīng)營管理辦公室）