杜學(xué)初

(防城港市第一人民醫(yī)院，廣西　防城港　538021)

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如何對(duì)醫(yī)院固定資產(chǎn)以舊換新進(jìn)行核算

杜學(xué)初

(防城港市第一人民醫(yī)院，廣西防城港538021)

現(xiàn)階段，部分醫(yī)療器械廠商為了達(dá)到更好的經(jīng)營手段，采用了諸多的銷售方式，其中“以舊換新”就是其中一種較為有效的營銷方式。采用該種營銷辦法醫(yī)院在購進(jìn)新的醫(yī)療設(shè)備的同時(shí)將舊的設(shè)備處理掉，這樣能夠減少購置新醫(yī)療設(shè)備的費(fèi)用，還能節(jié)約舊設(shè)備維護(hù)的開支。但由于目前醫(yī)院對(duì)固定資產(chǎn)以舊換新的核算制度尚不完善，在賬務(wù)處理時(shí)就會(huì)存在一些難題。本文分析了以舊換新對(duì)醫(yī)院固定資產(chǎn)核算的影響，提出了醫(yī)院固定資產(chǎn)以舊換新的主要步驟，以供參考。

醫(yī)院；固定資產(chǎn)；以舊換新；核算

1.醫(yī)院固定資產(chǎn)以舊換新的主要步驟

1.1 賬務(wù)處理的一般方法

以舊換新屬于以貨易貨行為，但如果收到的補(bǔ)價(jià)占換出資產(chǎn)公允價(jià)的25%，則不能按《非貨幣性交易準(zhǔn)則》進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，而應(yīng)按銷售業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。根據(jù)《增值稅暫行條例》第十六條規(guī)定，銷售的自己使用過的物品免征增值稅。在醫(yī)院實(shí)際的核算工作中，對(duì)于一般醫(yī)療設(shè)備以舊換新，采取以舊換新方式銷售醫(yī)療設(shè)備的，應(yīng)按新設(shè)備的同期銷售價(jià)格確定銷售額，不得沖減舊設(shè)備的收購價(jià)格。銷售設(shè)備與有償收購舊設(shè)備是兩項(xiàng)不同的業(yè)務(wù)活動(dòng)，銷售額與收購額二者不能相互抵減。

一般方法如下：

舊的固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理

借：固定資產(chǎn)清理

累計(jì)折舊

貸：固定資產(chǎn)

借：固定資產(chǎn)清理

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅

銀行存款(印花稅等)

借：固定資產(chǎn)

營業(yè)外支出——處置資產(chǎn)損失

貸：銀行存款(差價(jià))

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅-進(jìn)項(xiàng)稅

例如某醫(yī)療設(shè)備企業(yè)銷售A牌醫(yī)療設(shè)備零售價(jià)3510元/臺(tái)(含增值稅)，若醫(yī)院交還同品牌舊設(shè)備作價(jià)1000元，交差價(jià)2510元就可換回全新該設(shè)備。當(dāng)月采用此種方式銷售A牌設(shè)備100臺(tái)，增值稅稅率17%，作會(huì)計(jì)分錄如下：

借：銀行存款251000

材料物資—舊設(shè)備100000

貸：主營業(yè)務(wù)收入—A牌設(shè)備300000

應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)51000

收回的舊設(shè)備不能計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。因?yàn)樵撋痰瓴皇菍ｉT從事廢舊物資的收購單位。也不應(yīng)以實(shí)際收到價(jià)款251000元作為零售價(jià)格入賬，因?yàn)槟菢泳蜁?huì)少記銷售收入，偷逃增值稅款。

再例如，某企業(yè)銷售聽診器含稅價(jià)234元/臺(tái)，若購貨者交還同型號(hào)舊聽診器均作價(jià)50元/臺(tái)，交差價(jià)184元即可購買新聽診器。2003年11月，企業(yè)采用這種方式銷售聽診器100臺(tái)。請(qǐng)問：對(duì)上述醫(yī)院固資如何進(jìn)行核算？

100臺(tái)聽診器含稅售價(jià)=100×200×1.17=23400(元)

100臺(tái)舊聽診器作價(jià)=100×50=5000(元)

應(yīng)補(bǔ)差價(jià)款=23400-5000=18400(元)

借：銀行存款18400

庫存一舊聽診器5000

貸：主營業(yè)務(wù)收入20000

應(yīng)交稅金一應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)3400

1.2 購入新設(shè)備成本的確定

根據(jù)增值稅法的規(guī)定，醫(yī)院采取“以舊換新”方式銷售應(yīng)稅產(chǎn)品的，銷售收入為企業(yè)新商品的銷售價(jià)格(不剔除舊商品的收購價(jià))。相應(yīng)的，購買方應(yīng)該以新商品的銷售價(jià)格為基礎(chǔ)來確定購入商品的成本。即以新設(shè)備的公平市價(jià)和運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)及其他歸屬于商品成本的相關(guān)費(fèi)用來確定新商品的成本。

1.3 抵價(jià)舊設(shè)備的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理

處理舊固定資產(chǎn)屬于醫(yī)院銷售已使用過的同定資產(chǎn)，會(huì)計(jì)上按照固定資產(chǎn)處置的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行賬務(wù)處理。根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全國實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》(財(cái)稅[2008]170號(hào))規(guī)定：“自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)(以下簡(jiǎn)稱已使用過的固定資產(chǎn))，應(yīng)區(qū)分不同情形征收增值稅：銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅；2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4%征收率減半征收增值稅”。因此，如果醫(yī)院處理的固定資產(chǎn)是在2009年以前購人的，按轉(zhuǎn)讓價(jià)的4%征收率減半征收增值稅；2009年以后購入的，一般納稅人按轉(zhuǎn)讓價(jià)17%征收增值稅，小規(guī)模納稅人按3%征收增值稅。若是醫(yī)院購置的新固定資產(chǎn)的價(jià)值應(yīng)按44000元(不含增值稅，如果44000元含增值稅，應(yīng)轉(zhuǎn)換為不含稅價(jià))確認(rèn)固定資產(chǎn)原值；處理的舊固定資產(chǎn)屬于銷售已使用過的固定資產(chǎn)，如果醫(yī)院處理的固定資產(chǎn)是在2009年以前購入的，按轉(zhuǎn)讓價(jià)的4%征收率減半征收增值稅；2009年以后購入的，按轉(zhuǎn)讓價(jià)17%征收增值稅。

2.以舊換新對(duì)醫(yī)院固定資產(chǎn)核算的影響

2.1 對(duì)財(cái)務(wù)狀況及現(xiàn)金流量的影響

在當(dāng)前的醫(yī)院中，用于進(jìn)行醫(yī)療服務(wù)的一些資產(chǎn)，比如說固定資產(chǎn)、臨時(shí)醫(yī)療設(shè)施等，他們的凈值或者是攤余價(jià)值，需要國家正式對(duì)醫(yī)院固定資產(chǎn)以舊換新之后轉(zhuǎn)移成為醫(yī)院產(chǎn)值，于此同時(shí)，還要產(chǎn)生相應(yīng)的銷項(xiàng)稅，但還可能存在扣除之后的進(jìn)項(xiàng)稅沒有辦法取得。這就導(dǎo)致“以舊換新”之后銷項(xiàng)稅與進(jìn)項(xiàng)稅兩者之間匹配錯(cuò)誤，造成銷售企業(yè)納稅不公平的現(xiàn)象。而無論在那個(gè)時(shí)間段內(nèi)采取以舊換新的購買政策，醫(yī)院都會(huì)有一些舊的醫(yī)療設(shè)備尚未解決。據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，平均每年不低于總設(shè)備的40%。而一些舊的醫(yī)療設(shè)備大致可以分成三類，第一類就是完全沒有使用價(jià)值，已經(jīng)報(bào)廢的設(shè)備。對(duì)于該種老舊設(shè)備，醫(yī)院在核算的過程中，大部分都沒有算在固定資產(chǎn)的范圍之內(nèi)。對(duì)于這部分設(shè)備的價(jià)值，其已經(jīng)無進(jìn)項(xiàng)稅，但需要在以舊換新之后將款項(xiàng)全部追回，而且設(shè)備還要給出發(fā)票。第二類就是破舊的但是還具有部分使用價(jià)值。這種類型的舊設(shè)備，與第一種情況相比，絕大多數(shù)屬于應(yīng)該收回的款項(xiàng)，但是也沒有進(jìn)項(xiàng)稅，這就要在依舊換新之后的一段時(shí)間內(nèi)收訖款項(xiàng)并向設(shè)備廠商開具發(fā)票。三是功能尚好的舊設(shè)備，這些正在使用的醫(yī)療設(shè)備，在全部的以舊換新賬目中所占非常重要的一部分。在依舊換新只后收訖上述三種類型的老舊設(shè)備款項(xiàng)時(shí)，若是全部都按照11%的稅率開具增值稅專用的發(fā)票，那么設(shè)備企業(yè)就要承擔(dān)全部的納稅金額，這就會(huì)在很大程度上增加了醫(yī)院的稅務(wù)負(fù)擔(dān)，是非常不公平的。

2.2 對(duì)財(cái)務(wù)分析的影響

若是以舊換新在整個(gè)醫(yī)院醫(yī)療設(shè)備更換的范圍內(nèi)進(jìn)行的話，將會(huì)在很大程度上影響目前醫(yī)院固定資產(chǎn)的核算。在很長(zhǎng)一段時(shí)間內(nèi)，醫(yī)療設(shè)備企業(yè)都采取以舊換新的銷售策略，目前醫(yī)院采取的資產(chǎn)核算體系是和以往過程中的營業(yè)稅稅務(wù)制度相匹配的。但是在以舊換新之后，要求核算體系與新規(guī)定的增值稅稅務(wù)制度相匹配，這就要求核算方式必須改變，為了確保醫(yī)院固定資產(chǎn)以舊換新之后核算的準(zhǔn)確性，必須要對(duì)資產(chǎn)計(jì)價(jià)規(guī)則進(jìn)行調(diào)整。不然醫(yī)院固定資產(chǎn)的核算就沒有根據(jù)，出現(xiàn)混亂的情況。

2.3 對(duì)發(fā)票使用和管理的影響

需要特別注意的是應(yīng)納增值稅就等于銷項(xiàng)稅額—進(jìn)項(xiàng)稅額。進(jìn)項(xiàng)稅額構(gòu)成要件第一是必須取得增值稅專用發(fā)票，普通發(fā)票無效；第二是增值稅專用發(fā)票必須通過稅局認(rèn)證。在中國增值稅征管實(shí)務(wù)中，實(shí)行“以票管稅——票減票”，開票收入立即實(shí)現(xiàn)銷項(xiàng)稅額，但進(jìn)項(xiàng)稅額因各種原因(無票、假票、虛開票、票不合規(guī)等)往往不確認(rèn)為進(jìn)項(xiàng)稅額。所以，應(yīng)納增值稅往往不等于增值額(毛利額)*稅率。第一經(jīng)濟(jì)行為應(yīng)取得專用發(fā)票，由于疏忽或價(jià)格原因，而未取得；或取得“假票”或“認(rèn)證不通過”的發(fā)票。例如向設(shè)備供應(yīng)商采購醫(yī)療設(shè)備，對(duì)方向開具的是增值稅普通發(fā)票或其他發(fā)票。第二、取得專用發(fā)票后，不能及時(shí)也就是六個(gè)月內(nèi)沒有到稅務(wù)局進(jìn)行認(rèn)證的，這樣進(jìn)項(xiàng)稅額就作廢；例如2015年1月1日向設(shè)備供應(yīng)商采購醫(yī)療設(shè)備，對(duì)方于2105年1月1日開具發(fā)票，但物資供應(yīng)人員“壓票”，未在2105年6月29日前傳遞至財(cái)務(wù)人員去稅局認(rèn)證，則此票不得作為進(jìn)項(xiàng)稅額！

3.固定資產(chǎn)以舊換新情況下的核算策略

醫(yī)院要想在固定資產(chǎn)以舊換新之后取得更好的發(fā)展，必須要了解其最新的動(dòng)態(tài)。例如現(xiàn)在的“即征即退”政策，設(shè)備商要區(qū)分新老設(shè)備價(jià)值，原則上老設(shè)備老辦法，新設(shè)備新辦法，分別納稅。具體來說，以舊換新的醫(yī)療設(shè)備，嚴(yán)格執(zhí)行新的增值稅稅率的納稅方法。增值稅前的固定資產(chǎn)，仍然按照原來的營業(yè)稅稅率繼續(xù)交納營業(yè)稅；或者采取按3%的簡(jiǎn)易計(jì)征率交納增值稅，執(zhí)行時(shí)間可以限定3年。以舊換新之后，如果不能給予過渡期和實(shí)行“即征即退”(超征返還)政策，則我們建議，以醫(yī)院固定資產(chǎn)以舊換新新營前要以資產(chǎn)的凈值和攤余價(jià)值為準(zhǔn)，按照“以舊換新”時(shí)點(diǎn)后被使用而轉(zhuǎn)化為銷售額的實(shí)際數(shù)乘以相應(yīng)進(jìn)項(xiàng)稅率，逐月計(jì)算出進(jìn)項(xiàng)稅額，在相應(yīng)的納稅期內(nèi)，在相應(yīng)的合同工程上作納稅抵扣。抵扣時(shí)間可以限定為3年，也可以到各項(xiàng)存量資產(chǎn)的凈值(或攤余價(jià)值)至零為止。在以舊換新的過渡期間，采取上述辦法對(duì)生產(chǎn)用存量資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行計(jì)算抵扣，對(duì)企業(yè)是公平的，但具體操作上，與上述采取區(qū)分新老分別納稅的過渡辦法一樣，交繳雙方都很麻煩和繁瑣，需要事先做出更詳細(xì)的設(shè)計(jì)和安排。

4.小結(jié)

醫(yī)院固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算科目較簡(jiǎn)單，但在醫(yī)院固定資產(chǎn)以舊換新之后，會(huì)計(jì)的科目也增加了許多，核算也變得非常困難，無疑會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)的賬務(wù)處理帶來非常大的影響。醫(yī)院固定資產(chǎn)以舊換新對(duì)醫(yī)院以及設(shè)備供應(yīng)商采取新的核算模式，增加了財(cái)務(wù)人員納稅核算工作量。因此也要從稅務(wù)機(jī)構(gòu)設(shè)置、人員配置、信息化提升等方面研究對(duì)策，以使醫(yī)院取得更好的發(fā)展。

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