河南理工大學(xué)萬(wàn)方科技學(xué)院　張利霞

訴訟風(fēng)險(xiǎn)、事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)質(zhì)量關(guān)聯(lián)性分析

河南理工大學(xué)萬(wàn)方科技學(xué)院張利霞

本文收集2011-2014年我國(guó)A股上市公司作為研究的對(duì)象，分析了訴訟風(fēng)險(xiǎn)、事務(wù)所規(guī)模和審計(jì)質(zhì)量之間的關(guān)系。研究表明：會(huì)計(jì)事務(wù)所的規(guī)模越大，審計(jì)質(zhì)量越高，即規(guī)模較大的事務(wù)所提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)的概率大于小規(guī)模事務(wù)所；訴訟風(fēng)險(xiǎn)壓力越大，審計(jì)質(zhì)量越低；訴訟風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境約好，可操控應(yīng)計(jì)利潤(rùn)越少，即事務(wù)所提供的審計(jì)質(zhì)量越高，由此看出，當(dāng)今社會(huì)的法律環(huán)境在不斷的優(yōu)化，在此環(huán)境下訴訟風(fēng)險(xiǎn)壓力的提高可以幫助事務(wù)所不斷的提供優(yōu)質(zhì)的審計(jì)服務(wù)。

訴訟風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)質(zhì)量事務(wù)所規(guī)模

一、引言

在事務(wù)所的規(guī)模和服務(wù)質(zhì)量之間關(guān)系的研究中，結(jié)果顯示事務(wù)所的規(guī)模越大提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)的可能越大。但是2002年之后發(fā)生了一系列的事件，歐美許多著名公司相繼發(fā)生財(cái)務(wù)丑聞事件，國(guó)際著名的事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量也出現(xiàn)問(wèn)題，人們不得不重新審視之前的結(jié)論。在這個(gè)時(shí)期，國(guó)際著名事務(wù)所在我國(guó)相關(guān)市場(chǎng)中的形象也受到損壞，不斷的出現(xiàn)審計(jì)失誤，于是其能力得到不斷的質(zhì)疑。究竟事務(wù)所的規(guī)模會(huì)對(duì)審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生何種影響呢？如何提高國(guó)內(nèi)事務(wù)所的服務(wù)質(zhì)量呢？種種的問(wèn)題都是相關(guān)研究者需要研究的問(wèn)題。但是國(guó)內(nèi)的研究者并不熱衷研究事務(wù)所規(guī)模和服務(wù)質(zhì)量之間的關(guān)系，國(guó)內(nèi)的研究主要是以推動(dòng)從政府到事務(wù)所，都進(jìn)行大規(guī)模擴(kuò)張，主要目的是做強(qiáng)、做精。從許多的研究?jī)?nèi)容以及實(shí)際情況都可以看出，能夠保證審計(jì)質(zhì)量較高的方法主要就是保證相關(guān)制度的健全、提升訴訟面臨的風(fēng)險(xiǎn)以及壓力。在發(fā)達(dá)國(guó)家，其法制程度更高，面臨的訴訟風(fēng)險(xiǎn)更高，給其審計(jì)質(zhì)量提供了一定的保障。但是我國(guó)情況與之不同，我國(guó)的法律環(huán)境較發(fā)達(dá)國(guó)家存在一定的差距，很多方面的發(fā)展不夠完善，因此導(dǎo)致了我國(guó)的法律風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境無(wú)法發(fā)揮其作用。在這種情況下，我國(guó)內(nèi)部和外部的環(huán)境差別導(dǎo)致了審計(jì)質(zhì)量無(wú)法提高。由此可見(jiàn)，只有確保法制環(huán)境較好時(shí)，研究事務(wù)所規(guī)模對(duì)其服務(wù)質(zhì)量的影響才是有效的，本文就是在從訴訟風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境的角度，對(duì)我國(guó)相關(guān)事務(wù)所規(guī)模對(duì)其服務(wù)質(zhì)量產(chǎn)生的影響進(jìn)行了研究。

二、理論分析與研究假設(shè)

聲譽(yù)理論指出，如果客戶發(fā)現(xiàn)事務(wù)所提供的服務(wù)質(zhì)量不高，那么客戶就會(huì)提出解除和事務(wù)所之間的合同，或者提出降低服務(wù)費(fèi)用，從而導(dǎo)致事務(wù)所受到相應(yīng)的處罰。通常，事務(wù)所會(huì)盡可能的防止出現(xiàn)這種情況，避免因?yàn)槁曌u(yù)問(wèn)題導(dǎo)致的利益受損，因此，事務(wù)所會(huì)提高服務(wù)質(zhì)量。建立聲譽(yù)機(jī)制需要付出的代價(jià)較大，所以事務(wù)所為了確保聲譽(yù)不被破壞，通常會(huì)保證事務(wù)所的獨(dú)立性。事務(wù)所的名聲越大、聲譽(yù)越好，獲得的報(bào)酬就越多，也能獲得更多的客源。如果事務(wù)所沒(méi)有了獨(dú)立性，并且服務(wù)質(zhì)量降低，那么事務(wù)所的聲譽(yù)就會(huì)被損壞，從而失去大量的客戶，導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)上的損失。從聲譽(yù)理論方面來(lái)講，事務(wù)所的規(guī)模越大，越容易保證事務(wù)所的獨(dú)立性，事務(wù)所的規(guī)模會(huì)對(duì)其服務(wù)質(zhì)量產(chǎn)生一定的影響，條件相同時(shí)，事務(wù)所的規(guī)模越大，提供的服務(wù)質(zhì)量越高。所以越來(lái)越多的客戶會(huì)選擇它，與此同時(shí)也會(huì)增加事務(wù)所的訴訟風(fēng)險(xiǎn)。

聲譽(yù)理論的研究通常和“深口袋”理論相關(guān)。如果審計(jì)單位對(duì)某一公司開(kāi)出相關(guān)證明，說(shuō)明該公司面臨財(cái)務(wù)危機(jī)或者破產(chǎn)，那么無(wú)論是法官還是信息使用者，都會(huì)做出統(tǒng)一的選擇，就是向具有付款能力的注冊(cè)會(huì)計(jì)師索取賠償，如果因?yàn)樵V訟導(dǎo)致事務(wù)所的經(jīng)濟(jì)損失較為嚴(yán)重，那么事務(wù)所通常會(huì)選擇出具更加準(zhǔn)確的審計(jì)報(bào)告。通常具有一定規(guī)模的事務(wù)所都有比較深的口袋，因此這些事務(wù)所就具有更強(qiáng)大的力量可以發(fā)布較為準(zhǔn)確的審計(jì)意見(jiàn)。通常事務(wù)所的規(guī)模越大，擁有的財(cái)富越多，具有的賠償能力也越大，在進(jìn)行訴訟之后，收入多于訴訟成本的可能性就越大，所以，可能面對(duì)更大的訴訟風(fēng)險(xiǎn)。為了盡可能的減少損失，規(guī)模較大的事務(wù)所就會(huì)提供更加優(yōu)質(zhì)的服務(wù)。但前提是，事務(wù)所面臨較高的法律風(fēng)險(xiǎn)，只有在這個(gè)前提下“深口袋”理論才可以成立，如果起訴具有較大的難度，或者原告預(yù)計(jì)經(jīng)過(guò)訴訟之后得到的補(bǔ)償較少，那么繼續(xù)起訴事務(wù)所沒(méi)有什么太大的作用，不能從中得到什么利益，事務(wù)所能夠支付的成本也是一定的。因此，較大規(guī)模的事務(wù)所的服務(wù)質(zhì)量就不能持續(xù)保持優(yōu)質(zhì)。單從結(jié)果上看，聲譽(yù)理論和“深口袋”理論是一樣的：審計(jì)質(zhì)量的好壞由事務(wù)所規(guī)模的大小決定，事務(wù)所的規(guī)模越大，提供的審計(jì)服務(wù)質(zhì)量就越高。但上述兩者的存在一定的差異。前者的觀點(diǎn)是，促使審計(jì)質(zhì)量提高的原因是事務(wù)所為了維持聲譽(yù)，但是后者的觀點(diǎn)是事務(wù)所面臨的訴訟風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)然，只有在特定情況下，事務(wù)所的規(guī)模才能在一定程度上替代事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量。探究事務(wù)所規(guī)模和審計(jì)獨(dú)立性之間具有何種關(guān)系，需要將訴訟風(fēng)險(xiǎn)作為突破口，通過(guò)研究發(fā)現(xiàn)，規(guī)模較大的事務(wù)所的經(jīng)濟(jì)實(shí)力越強(qiáng)，可以提高更好地服務(wù)，并且最后的審計(jì)報(bào)告結(jié)果的正確率更高，從而盡可能的防止出現(xiàn)訴訟風(fēng)險(xiǎn)。經(jīng)過(guò)以上的分析，本文提出下列的假設(shè)。

H1：規(guī)模較大的事務(wù)所更傾向于提供質(zhì)量較高的服務(wù)

在訴訟風(fēng)險(xiǎn)和投資者法律保護(hù)角度開(kāi)展的一系列研究的基礎(chǔ)上進(jìn)行的研究顯示：因?yàn)楹笃诔杀編?lái)的壓力，較高的訴訟風(fēng)險(xiǎn)會(huì)促使國(guó)際著名事務(wù)所提高審計(jì)的質(zhì)量。這一系列的研究?jī)?nèi)容說(shuō)明了事務(wù)所規(guī)模越大，提供的服務(wù)質(zhì)量越高，但是該結(jié)論的得出漏掉了一個(gè)關(guān)鍵的問(wèn)題，也就是環(huán)境不同會(huì)導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量的差異，在法律風(fēng)險(xiǎn)較低的情況下，跨國(guó)事務(wù)所在進(jìn)行業(yè)務(wù)時(shí)可能適當(dāng)?shù)慕档蛯徲?jì)質(zhì)量。開(kāi)展審計(jì)最重要的就是法制環(huán)境，并且不同國(guó)家具有不同的法制環(huán)境。國(guó)際四大著名事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量也會(huì)發(fā)生變化，因?yàn)椴煌瑖?guó)家和地區(qū)的制度以及環(huán)境存在一定的差異，因此需要進(jìn)行一定的調(diào)整，尤其是，所處國(guó)際的法制環(huán)境越好，審計(jì)的質(zhì)量越好。由此可見(jiàn)，事務(wù)所規(guī)模的大小不能作為判定審計(jì)質(zhì)量好壞的唯一指標(biāo)，同時(shí)還需要觀察所處的法制環(huán)境，事務(wù)所規(guī)模以及所處地區(qū)的法制環(huán)境共同決定了審計(jì)質(zhì)量，當(dāng)訴訟風(fēng)險(xiǎn)具有一定的威懾力之后，規(guī)模較大的事務(wù)所的業(yè)務(wù)能力才能顯著高于規(guī)模較小的事務(wù)所。綜合我國(guó)當(dāng)前的制度，我國(guó)目前的法制環(huán)境較差，并且不同地區(qū)的法制環(huán)境不同，正處于發(fā)展時(shí)期的中國(guó)在法律保護(hù)方面和發(fā)達(dá)國(guó)家存在一定的差距，由此導(dǎo)致我國(guó)的上市公司一起事務(wù)所需要承擔(dān)的訴訟風(fēng)險(xiǎn)壓力降低。

法律風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)可以認(rèn)為是訴訟概率和事后懲罰處理概率，訴訟概率也就是起訴者以及起訴費(fèi)用的多少，事后懲處概率就是需要承擔(dān)的責(zé)任。和發(fā)達(dá)國(guó)家相比，我國(guó)是一種全新的經(jīng)濟(jì)體制，法律環(huán)境較差，審計(jì)需要承擔(dān)的訴訟風(fēng)險(xiǎn)壓力較低，因此導(dǎo)致了審計(jì)質(zhì)量無(wú)法提高；但是美國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家，具有更加完善的法制制度，同時(shí)審計(jì)需要面臨的風(fēng)險(xiǎn)以及成本更大，所以確保的審計(jì)質(zhì)量較高。國(guó)際一些著名事務(wù)所會(huì)針對(duì)我國(guó)的情況，減低審計(jì)質(zhì)量。同時(shí)考慮我國(guó)獨(dú)特的社會(huì)環(huán)境，國(guó)際四大事務(wù)所和國(guó)內(nèi)事務(wù)所相比，在中國(guó)市場(chǎng)中需要承擔(dān)的法律風(fēng)險(xiǎn)較低，因此導(dǎo)致了會(huì)計(jì)盈余穩(wěn)定性減低。所以，可以提出的觀點(diǎn)是：和政府進(jìn)行合作，可以幫助事務(wù)所獲得客源，同時(shí)可以有效的避免一些監(jiān)管以及法律風(fēng)險(xiǎn)；政府對(duì)國(guó)際著名事務(wù)所的幫助，顯現(xiàn)出對(duì)這些著名事務(wù)所的服務(wù)質(zhì)量的信任；即便這些事務(wù)所存在一些質(zhì)量問(wèn)題，也很少對(duì)他們進(jìn)行公開(kāi)的懲罰或者監(jiān)管。由此可見(jiàn)，審計(jì)師職業(yè)會(huì)因?yàn)椴煌l(fā)展水平的法制環(huán)境而受到不同程度的限制，目前法制已經(jīng)成為一個(gè)不可忽視的重要環(huán)境因素，因?yàn)樗鼤?huì)對(duì)盈余與審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生一定影響。但值得一提的是國(guó)內(nèi)事務(wù)所的確會(huì)因?yàn)閷徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)或訴訟風(fēng)險(xiǎn)等方面的壓力而主動(dòng)提高審計(jì)質(zhì)量，這一點(diǎn)與很多國(guó)外規(guī)模較大事務(wù)所有所不同。中國(guó)會(huì)因外資問(wèn)題而給予國(guó)外事務(wù)所一些實(shí)質(zhì)性的優(yōu)惠或特殊待遇，這正印證了國(guó)際事務(wù)所最近幾年頻繁發(fā)生財(cái)務(wù)失實(shí)案。國(guó)際性事務(wù)所與國(guó)內(nèi)事務(wù)所所處的訴訟風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境不同，這導(dǎo)致國(guó)際事務(wù)所會(huì)在某些方面降低他們審計(jì)質(zhì)量的“門檻”，并且這種“同所不同命”的現(xiàn)象在一定程度上使“國(guó)外事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量的市場(chǎng)認(rèn)同度差異不是十分顯著”等理論成立，由此可見(jiàn)，一旦排除不同國(guó)家制度或不同法律環(huán)境等客觀因素，研究結(jié)果很可能趨于相同。

目前我國(guó)遇到的最大問(wèn)題是國(guó)家法律環(huán)境無(wú)法發(fā)揮其應(yīng)有的治理效應(yīng)，導(dǎo)致這一問(wèn)題產(chǎn)生的原因有很多，其中最主要的是訴訟風(fēng)險(xiǎn)壓力弱以及我國(guó)法律的執(zhí)行力度低。在某些方面，我國(guó)顯著無(wú)法與一些歐美國(guó)家進(jìn)行比較，我國(guó)民事訴訟體制有逐漸弱化的征兆、執(zhí)行法律所需成本越來(lái)越高等，這些都代表我國(guó)國(guó)內(nèi)的訴訟環(huán)境會(huì)越來(lái)越寬松，這最終會(huì)導(dǎo)致審計(jì)服務(wù)的質(zhì)量越來(lái)越低。目前我國(guó)政府已經(jīng)出臺(tái)有關(guān)審計(jì)事故的處罰規(guī)定以及執(zhí)行制度，但都僅限于行政處罰的范圍。相關(guān)研究結(jié)果表明，一直以來(lái)中國(guó)會(huì)計(jì)職業(yè)界所受到的法律風(fēng)險(xiǎn)始終低于其他國(guó)家，若是審計(jì)師承擔(dān)獨(dú)立中介的職責(zé)，但政府或者司法部門沒(méi)有及時(shí)追究被審計(jì)公司徇私舞弊的責(zé)任，那么必然會(huì)導(dǎo)致結(jié)果質(zhì)量下降。本文所述，文章提出如下假設(shè)。

H2：訴訟風(fēng)險(xiǎn)壓力與事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量呈正相關(guān)，大事務(wù)所與小規(guī)模事務(wù)所相比，審計(jì)質(zhì)量更高

H3：法律制度越完善即投資者保護(hù)程度更高的地區(qū)，事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量越高，而且大規(guī)模事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量比小規(guī)模事務(wù)所高

三、研究設(shè)計(jì)

（一）樣本選擇與數(shù)據(jù)來(lái)源本文選取2011-2014年我國(guó)滬深A(yù)股非金融類上市公司的基本數(shù)據(jù)為樣本，同時(shí)排除一些財(cái)務(wù)指標(biāo)不正常、樣本數(shù)據(jù)不完善以及數(shù)據(jù)相對(duì)缺失的公司，最終確定使用6713個(gè)樣本。本文所涉及的樣本主要以下兩種類型：一是有過(guò)合并的事務(wù)所及其審計(jì)的上市公司；二是受過(guò)處罰或訴訟的事務(wù)所及其審計(jì)的上市公司。部分?jǐn)?shù)據(jù)的收集均通過(guò)金融界網(wǎng)和中國(guó)證監(jiān)會(huì)網(wǎng)站上公布的上市公司年報(bào)，并且在收集過(guò)程中這些數(shù)據(jù)都是經(jīng)過(guò)人工核實(shí)的。上市公司發(fā)生過(guò)民事訴訟或受過(guò)處罰的數(shù)據(jù)、審計(jì)意見(jiàn)數(shù)據(jù)以及部分財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)都參考于CSMAR數(shù)據(jù)庫(kù)，事務(wù)所被民事訴訟和行政處罰的數(shù)據(jù)來(lái)自證監(jiān)會(huì)官網(wǎng)，并且數(shù)據(jù)都是經(jīng)過(guò)人工核實(shí)。本文使用STATAl1.0軟件進(jìn)行描述性統(tǒng)計(jì)以及回歸檢驗(yàn)。

（二）變量定義

（1）被解釋變量。審計(jì)質(zhì)量（DA）?？紤]到數(shù)據(jù)的可得性以及與主流研究的可比性，本文使用經(jīng)過(guò)調(diào)整的Jones模型，計(jì)算可操縱應(yīng)計(jì)利潤(rùn)度量事務(wù)所對(duì)審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行衡量。可操作應(yīng)計(jì)利潤(rùn)越高，則說(shuō)明審計(jì)質(zhì)量越差。Jones模型如下：

在上述表達(dá)式中，TAi，t是企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)與企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金凈流量的差值，它代表的是i企業(yè)在第t年的總計(jì)應(yīng)計(jì)利潤(rùn)；ΔREVi，t代表的是i企業(yè)第t年的營(yíng)業(yè)收入和t-1年的營(yíng)業(yè)收入的差值；Ai，t-1代表的是i企業(yè)t-1年期末資產(chǎn)總額；ROAi，t代表的是i企業(yè)在第t年的資產(chǎn)收益率；PPEi，t代表的是i企業(yè)在t年年末固定資產(chǎn)總額；εi，t則代表的是殘差。NDAi，t表示的是非操縱性盈余。

（2）解釋變量。事務(wù)所規(guī)模（BigN）。在度量事務(wù)所的規(guī)模大小時(shí)，本文利用事務(wù)所是否是國(guó)際四大及其合作所（Big4）或是否是國(guó)內(nèi)十大事務(wù)所（Big10）等虛擬變量來(lái)代替。訴訟風(fēng)險(xiǎn)（LR）。在度量事務(wù)所面臨的訴訟風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，本文用事務(wù)所是否被訴訟或處罰，訴訟或處罰的具體次數(shù)來(lái)替代。法律制度環(huán)境（Law）。本文事先考慮到法律環(huán)境會(huì)產(chǎn)生系統(tǒng)性影響，所以文章在衡量訴訟風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境的威懾效應(yīng)時(shí)使用的是樊綱等（2014）編制的“市場(chǎng)中介組織的發(fā)育和法律制度環(huán)境”指數(shù)。

（3）控制變量。此外，本文還控制了公司的資產(chǎn)回報(bào)率（Roa）、應(yīng)收賬款比重（Arr）、成長(zhǎng)性（Grow），上市公司的年齡（Age）以及資產(chǎn)負(fù)債率（Lev）、是否虧損（Loss）等反映公司的盈利能力、盈余管理的可能性或業(yè)務(wù)復(fù)雜度以及財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)等四大方面的影響，同時(shí)控制了行業(yè)及年度的影響。變量定義見(jiàn)下表1。

表1　變量定義表

（三）模型構(gòu)建因?yàn)楸狙芯窟M(jìn)行的主要目的是驗(yàn)證事務(wù)所規(guī)模、審計(jì)質(zhì)量以及訴訟風(fēng)險(xiǎn)三者之間的關(guān)系，所以本文進(jìn)行多變量檢驗(yàn)。在進(jìn)行多元逐步分析的同時(shí)，控制相關(guān)因素的不同干擾，然后檢驗(yàn)事務(wù)所規(guī)模以及訴訟風(fēng)險(xiǎn)對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響，并且要使用Jones修正模型進(jìn)一步計(jì)算出可操縱應(yīng)計(jì)利潤(rùn)，從而代替審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行分析，這樣就可以更加直觀地分析出事務(wù)所規(guī)模、審計(jì)質(zhì)量以及訴訟風(fēng)險(xiǎn)之間的關(guān)系?；貧w模型如下：

四、實(shí)證分析

（一）描述性統(tǒng)計(jì)表2呈現(xiàn)的是全體樣本描述性統(tǒng)計(jì)分析結(jié)果。通過(guò)表2知道，DA的均值為0.365，但是最大值和最小值分別為3.142和0.183，差距較大，說(shuō)明各上市公司之間的可操控應(yīng)計(jì)利潤(rùn)差距較大，同時(shí)也說(shuō)明了審計(jì)質(zhì)量差別較大。LR均值為7.5，表明在所選樣本中，其事務(wù)所或CPA平均被訴訟或者行政處罰7.5次，而最大值為23，最小值為1，說(shuō)明之間的差距較為顯著。我國(guó)各地解釋變量法治水平指數(shù)差距較大，法治水平指數(shù)Law平均值為7.58，其中最高可以達(dá)到11.85，最低為2.81。事務(wù)所規(guī)模前十的均值為0.315，這表示在6713個(gè)樣本中，有至少2114個(gè)樣本選擇當(dāng)年全國(guó)排名前十的會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為審計(jì)單位。同樣的，有456個(gè)樣本選擇了國(guó)際四大會(huì)計(jì)事務(wù)所作為審計(jì)單位。此外，各控制變量的描述性統(tǒng)計(jì)顯示，各樣本之間的Roa最大值為0.205，最小值為-0.311，差別顯著，存在樣本虧損嚴(yán)重，而均值為0.028，說(shuō)明樣本公司總體上還是以盈利為主。Lev均值為0.475，說(shuō)明整體樣本負(fù)債高達(dá)47.5%。樣本公司Grow均值為0.236，說(shuō)明樣本的公司成長(zhǎng)性較高，而最大值4.653，最小值為-0.734，差別顯著。Loss的均值為0.095，則說(shuō)明存在9.5%的樣本公司存在虧損。

表2　全樣本中各變量的描述性統(tǒng)計(jì)

（二）相關(guān)性分析表3呈現(xiàn)的是各變量之間的相關(guān)性研究結(jié)果，從中可以知道各主要變量之間的相關(guān)系數(shù)均在0.5以內(nèi)，由此可知本文中建立的模型并不存在多重共線性問(wèn)題，同時(shí)也不會(huì)影響到解釋變量的系數(shù)。從相關(guān)結(jié)論中發(fā)現(xiàn)，LR、Law與DA的相關(guān)系數(shù)在1%的情況下顯著，這說(shuō)明我國(guó)事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量與法律風(fēng)險(xiǎn)成正相關(guān)，假設(shè)三成立。

表3　各變量的相關(guān)系數(shù)矩陣

（三）回歸分析為了更好地研究事務(wù)所規(guī)模以及訴訟風(fēng)險(xiǎn)對(duì)審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生的影響，文章構(gòu)建多元回歸分析相關(guān)模型。表4和5呈現(xiàn)的是對(duì)訴訟風(fēng)險(xiǎn)與“規(guī)模一質(zhì)量”之間的關(guān)系進(jìn)行分析的結(jié)果，整體來(lái)看DA與Big10和Big4之間的相關(guān)系數(shù)為負(fù)，即可操控應(yīng)計(jì)利潤(rùn)與會(huì)計(jì)事務(wù)所規(guī)模之間呈負(fù)相關(guān)，說(shuō)明我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模與其相對(duì)的審計(jì)質(zhì)量之間存在正相關(guān)，證明假設(shè)H1是成立的，也就是說(shuō)大規(guī)模事務(wù)所與小規(guī)模事務(wù)所相比，審計(jì)質(zhì)量更高。從表4中可以知道，事務(wù)所被訴訟或者行政處罰的概率與可操控應(yīng)計(jì)利潤(rùn)在10%的顯著性水平上正相關(guān)，但是事務(wù)所被訴訟或者行政處罰的概率與是否四大事務(wù)所的交互項(xiàng)與可操控應(yīng)計(jì)利潤(rùn)在1%的顯著性水平上正相關(guān)，而與是否十大事務(wù)所的交互項(xiàng)與可操控應(yīng)計(jì)利潤(rùn)雖然正相關(guān)，但是并不顯著。說(shuō)明訴訟風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)結(jié)果之間結(jié)果整體并不顯著，不符合假設(shè)H2的內(nèi)容，由此可見(jiàn)事務(wù)所提高其審計(jì)質(zhì)量的動(dòng)力并不來(lái)自被處罰或訴訟的概率，而且也沒(méi)能十分顯著地體現(xiàn)出事務(wù)所中規(guī)模與質(zhì)量之間正比關(guān)系的強(qiáng)化效應(yīng)，這說(shuō)明我國(guó)民事訴訟或政府處罰并不能從根本提高事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量。從表5中可以知道，Law的相關(guān)系數(shù)為-0.010，并且在5%的水平上顯著，說(shuō)明訴訟風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境與可操控應(yīng)計(jì)利潤(rùn)之間存在顯著的負(fù)相關(guān)，也就是說(shuō)訴訟風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境與審計(jì)質(zhì)量之間存在顯著正相關(guān)，這代表法律環(huán)境逐漸變好的同時(shí)，訴訟風(fēng)險(xiǎn)壓力的提高對(duì)事務(wù)所提高審計(jì)質(zhì)量有十分顯著的幫助。規(guī)模較大的事務(wù)所與規(guī)模較小的事務(wù)所相比，面臨這更多訴訟風(fēng)險(xiǎn)。但考慮可操控應(yīng)計(jì)利潤(rùn)與交叉變量，它們之間存在顯著的正相關(guān)關(guān)系，這表明交叉變量與審計(jì)質(zhì)量之間存在顯著的負(fù)相關(guān)關(guān)系，本文假設(shè)H3與其正好相反，也就是說(shuō)較大的訴訟風(fēng)險(xiǎn)壓力無(wú)法體現(xiàn)出事務(wù)所正向關(guān)系的積極強(qiáng)化效應(yīng)。

表4　訴訟風(fēng)險(xiǎn)、事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)質(zhì)量的回歸結(jié)果

五、結(jié)論與建議

（一）結(jié)論本文研究表明：我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)審計(jì)質(zhì)量與其規(guī)模之間存在十分顯著的正相關(guān)關(guān)系，也就是說(shuō)規(guī)模大的事務(wù)所與規(guī)模小的事務(wù)所相比，大事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量更高；盡管審計(jì)質(zhì)量與訴訟風(fēng)險(xiǎn)之間呈現(xiàn)負(fù)相關(guān)關(guān)系，但其結(jié)果并不顯著，由此可見(jiàn)審計(jì)質(zhì)量的提高并不能完全依靠事務(wù)所被訴訟或行政處罰的概率，這表示我國(guó)民事訴訟行為或者政府的處罰并不能從根本上提高事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量；可操控應(yīng)計(jì)利潤(rùn)與訴訟風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境之間存在十分顯著的負(fù)相關(guān)關(guān)系，即訴訟風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境與事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量之間存在顯著正相關(guān)關(guān)系，這表明在法治環(huán)境逐漸變好的情況下，事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量可以在不斷提高的訴訟風(fēng)險(xiǎn)壓力中的得到改善。

表5　法律制度環(huán)境、事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)質(zhì)量的回歸結(jié)果

（二）建議在事務(wù)所由小規(guī)模變大規(guī)模，審計(jì)質(zhì)量由弱變強(qiáng)這一過(guò)程中，政府干預(yù)應(yīng)當(dāng)減少，要讓實(shí)際的市場(chǎng)力量與法律風(fēng)險(xiǎn)成為提高審計(jì)質(zhì)量的重要因素。本文最終研究結(jié)果表明，政府的行政處罰無(wú)法從根本上提高事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量，同時(shí)因?yàn)槲覈?guó)的法律環(huán)境相對(duì)落后，所以訴訟風(fēng)險(xiǎn)壓力也不能很好地提高審計(jì)質(zhì)量，這說(shuō)明政府的干預(yù)根本無(wú)法解決問(wèn)題，反而在影響某些積極效應(yīng)的發(fā)揮。應(yīng)將法制建設(shè)放在十分重要的位置上，不斷健全法律系統(tǒng)，不斷完善法律環(huán)境，特別注意訴訟風(fēng)險(xiǎn)的執(zhí)行力度。因?yàn)槲覈?guó)法律機(jī)制不夠成熟，所以國(guó)際事務(wù)所會(huì)適當(dāng)降低審計(jì)質(zhì)量，從而造成國(guó)內(nèi)外審計(jì)質(zhì)量相差甚遠(yuǎn)。首先要完善相關(guān)方面的規(guī)章制度，嚴(yán)格執(zhí)行處罰制度。其次要不斷健全法律機(jī)構(gòu)，因?yàn)槲覈?guó)的制度背景比較特殊，我國(guó)公司的治理結(jié)構(gòu)又與國(guó)外不同，所以有必要不斷健全審計(jì)效率較高的民事訴訟機(jī)制，與此同時(shí)還要不斷加強(qiáng)執(zhí)行力度。不斷完善與注冊(cè)會(huì)計(jì)師相關(guān)的民事法律責(zé)任分配機(jī)制。首先，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律民事責(zé)任十分重要，這是保障注冊(cè)會(huì)計(jì)師的公信力的基礎(chǔ)。其次，完善相關(guān)機(jī)制可以更好地提醒注冊(cè)會(huì)計(jì)師，讓他們時(shí)刻保持自己的獨(dú)立性，從而提高他們的主觀能動(dòng)性，進(jìn)一步提高審計(jì)質(zhì)量。

［1］劉啟亮等：《會(huì)計(jì)師事務(wù)所通過(guò)擴(kuò)張“做強(qiáng)”了嗎？》，《中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)2011學(xué)術(shù)年會(huì)論文集》2011年。

［2］王良成、陳漢文：《法律環(huán)境、事務(wù)所規(guī)模與審計(jì)定價(jià)》，《財(cái)貿(mào)經(jīng)濟(jì)》2010年第4期。

（編輯彭文喜）