薛亞平

摘 要：上市公司財務(wù)信息的質(zhì)量高低主要取決于審計機構(gòu)提供的審計服務(wù)質(zhì)量的高低，而審計獨立性是審計的靈魂，是保證較高審計質(zhì)量的重要前提條件。本文在對審計獨立性的影響因素進行分析的基礎(chǔ)上，提出增強審計獨立性的相關(guān)政策建議，以期為提高審計服務(wù)質(zhì)量提供借鑒。

關(guān)鍵詞：審計獨立性；因素分析；審計質(zhì)量

一、審計獨立性的涵義

目前，關(guān)于審計獨立性的定義，國內(nèi)外學者尚未達成統(tǒng)一的意見。國外學者Mauts和Sharaf認為審計服務(wù)需要滿足兩個方面的獨立性，即審計實務(wù)操作的獨立性和審計職業(yè)的獨立性。美國獨立審計準則委員會將審計獨立性定義為，注冊會計師在從事審計工作時應當在實質(zhì)上和形式上保持獨立性，不受任何環(huán)境的影響。我國目前一般借鑒國外學者對審計獨立性的定義，即審計獨立性應當包括兩個方面的內(nèi)容：實質(zhì)上審計機構(gòu)應于被審計單位保持毫無利害的關(guān)系和形式上要有第三方對審計工作進行評價和監(jiān)督。

二、審計獨立性的影響因素分析

1.職業(yè)道德水平

審計實質(zhì)上的獨立性是對注冊會計師等審計人員的內(nèi)在要求。審計人員具備良好的職業(yè)道德水平對與保持審計實質(zhì)獨立性和審計質(zhì)量具有重要的意義。注冊會計師審計又被稱為獨立審計，是以向被審計單位收取一定的費用為目的的、自利性的組織，因此，保持審計獨立性對于會計師事務(wù)所來說是最嚴格的標準。然而，在會計師事務(wù)所的初期發(fā)展階段，一部分審計從業(yè)人員，由于自身對審計工作的風險意識、責任意識不強，職業(yè)道德觀念缺乏，容易受利益驅(qū)使，做出違反職業(yè)道德的事。具體可能表現(xiàn)在：一是為了獲得長期客戶資源，追求自身利益，與客戶達成默契。對于被審計單位可能存在的財務(wù)或會計舞弊行為，不予提醒或披露，甚至協(xié)助被審計單位粉飾財務(wù)報表，提供虛假的財務(wù)信息，增加了監(jiān)管部門的監(jiān)管難度；二是，審計獨立性要求審計人員在執(zhí)行任務(wù)時要保持實質(zhì)上和形式上的客觀、公平、公正。但為追求自身利益，部分審計人員一味追求數(shù)量，而忽視審計質(zhì)量，沒有按照相關(guān)規(guī)范和標準進行審計測試程序，嚴重違反了職業(yè)道德要求。

2.審計市場競爭環(huán)境

穩(wěn)定、有序的審計市場秩序能夠影響審計人員的執(zhí)業(yè)行為，有利于促進注冊會計師出具客觀、公正的審計報告和企業(yè)經(jīng)營活動信息，對于保障審計服務(wù)的質(zhì)量和審計獨立性起著重要的作用。由于審計業(yè)務(wù)數(shù)量有限，審計市場競爭激烈，一些會計師事務(wù)所為攬取客戶，采取各種不正當?shù)氖侄胃偁庂Y源，主要表現(xiàn)在：會計師事務(wù)所大幅降低審計收費標準，與被審計單位或相關(guān)部門串通收取各種或有費用等，惡意競爭，從而降低了對審計獨立性和審計質(zhì)量的要求，嚴重擾亂了審計市場秩序。此外，站在上市公司的角度，由于迫于政府監(jiān)督的壓力，為了節(jié)約審計費用，本身對審計質(zhì)量和審計獨立性的要求并不高，相應地，注冊會計師也就缺乏確保高質(zhì)量審計服務(wù)和保持審計獨立性的動力。

3.會計師事務(wù)所的資質(zhì)和規(guī)模

會計師事務(wù)所的規(guī)模不僅體現(xiàn)在事務(wù)所擁有數(shù)量較多的注冊會計師或?qū)徲嬋藛T，還在于審計人員擁有較強的專業(yè)勝任能力、較多的審計工作經(jīng)驗以及較高的業(yè)務(wù)處理水平。一方面，資質(zhì)較高的會計師事務(wù)所在提供審計服務(wù)時，更加注重審計服務(wù)的質(zhì)量和效率，對于審計獨立性會有更加嚴格的要求。對被審計單位能夠做出客觀的職業(yè)判斷并出具符合企業(yè)實際的審計報告。另一方面，一般資質(zhì)較好，規(guī)模較大的會計師事務(wù)所追求的是自身的長遠發(fā)展，擁有較為長期的客戶資源，因此會更加注重增強事務(wù)所的社會信譽和認可度，對于審計獨立性和審計質(zhì)量的要求較高，一旦審計失敗，對于會計師事務(wù)所將會產(chǎn)生嚴重的打擊。

4.會計師審計法律責任

同一般企業(yè)承擔的法律責任一樣，會計師事務(wù)所的法律責任也包括：民事責任、行政責任和刑事責任。注冊會計師違反執(zhí)業(yè)規(guī)范，與被審計單位串通舞弊的行為給投資者造成的一般是經(jīng)濟利益上的損失，需要追究會計師事務(wù)所的民事責任，民事責任具有經(jīng)濟損失補償和教育懲罰的功能。但我國現(xiàn)有的法律法規(guī)關(guān)于行政責任和刑事責任的較多，而關(guān)于民事責任的條款相對較少。當投資者的利益受到損害請求司法訴訟時，往往適用的民事法律很少或根本不適用，不能對投資者的利益起到保護作用，同樣不能維護審計質(zhì)量和審計獨立性。

5.非審計服務(wù)對審計獨立性的影響

目前，會計師事務(wù)所的審計業(yè)務(wù)已不僅是為企業(yè)提供年度財務(wù)報表審計服務(wù)，在企業(yè)日常的經(jīng)營過程中，注冊會計師還提供會計咨詢、代理記賬、管理咨詢等非審計服務(wù)。會計師事務(wù)所與被審計單位已不再是純粹的委托代理關(guān)系，而是形成了一個利益協(xié)同體。注冊會計師雖不直接參與上市公司的管理和運營，但卻對企業(yè)管理層的決策具有重要的影響作用，因此注冊會計師與企業(yè)管理層很容易形成一定的人際關(guān)系網(wǎng)絡(luò)，不利于審計師在審計時保持獨立性。

三、提高審計獨立性的對策

1.加強對審計人員的職業(yè)道德教育

提高注冊會計師的職業(yè)道德水平，首先，需要審計人員自身不僅要擁有勝任審計工作的執(zhí)業(yè)執(zhí)行能力，更重要的是內(nèi)在品質(zhì)的培養(yǎng)和領(lǐng)悟。自覺遵守行業(yè)法律法規(guī)，嚴格要求自己，養(yǎng)成良好的職業(yè)道德行為習慣，提高道德自律能力；其次，會計師事務(wù)所在聘任注冊會計師或其他審計人員時，在要求審計人員具有較強的專業(yè)水平的同時，更要注重審計人員的道德品質(zhì)，定期對本所內(nèi)的審計人員進行職業(yè)道德方面的宣傳和培訓。

2.完善相關(guān)法律法規(guī)

目前，對于違反執(zhí)業(yè)規(guī)范的會計師事務(wù)所尚沒有較為完善的法律、法規(guī)予以披露和懲罰機制，對我國的審計工作造成重大的影響。因此，相關(guān)審計立法部門應加快完善法律法規(guī)的體系構(gòu)建，尤其是在針對注冊會計師違規(guī)操作方面，盡快填補民事法律和刑事法律的空缺。逐步推行會計師事務(wù)所或?qū)徲嬋藛T的承擔民事責任制度。對審計機構(gòu)與被審計單位的法律責任進行區(qū)分和量化，根據(jù)注冊會計師在審計時的嚴謹程度和過錯程度，規(guī)定其承擔相應的法律責任。對于審計過錯的相關(guān)人員或單位給予處罰，保證投資者的利益不受非法侵害。

3.完善審計收費標準

按照《政府制定價格行為規(guī)則（試行）》的相關(guān)規(guī)定，由國家物價管理部門按照市場需求主導定價，統(tǒng)一制定審計收費標準。此外，還可以成立專門的審計收費審議委員會，審計收費標準由相關(guān)單位或部門結(jié)合會計師事務(wù)所的行業(yè)特點以及實際情況，并參照社會各利益相關(guān)方的意見，最后經(jīng)審議委員會共同審議通過確定。在不斷完善審計收費標準和審計收費信息披露機制的同時還要強化會計師事務(wù)所以及注冊會計師的法律責任，加強法律風險意識，使審計服務(wù)工作向著合法、合規(guī)、標準化的方向發(fā)展，對于保證審計獨立性具有重要的影響。

4.加大對審計市場的監(jiān)管力度

審計市場的穩(wěn)定有序發(fā)展需要國家審計署以及證監(jiān)會加強對政府審計、企業(yè)內(nèi)部審計以及注冊會計師審計的監(jiān)管力度。針對會計師事務(wù)所和上市公司的違法、違規(guī)操作及時給與批評和引導。對于上市公司（被審計單位）建立相應的財務(wù)舞弊懲罰機制；同時，會計師事務(wù)所一旦出現(xiàn)違反執(zhí)業(yè)道德的事項，相關(guān)監(jiān)管部門應對其進行調(diào)查和處罰，乃至吊銷會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)資格。此外，對審計市場的有效監(jiān)管，需要發(fā)揮社會輿論的監(jiān)督作用。對于審計人員或被審計單位的財務(wù)舞弊行為堅決予以披露和警示。

5.規(guī)范非審計服務(wù)業(yè)務(wù)

審計行業(yè)是適應我國的社會經(jīng)濟發(fā)展需要而產(chǎn)生的新興行業(yè)。會計師事務(wù)所等審計機構(gòu)開展非審計業(yè)務(wù)，有利于自身的業(yè)務(wù)拓展和規(guī)模擴張，因此，我國法律法規(guī)并不禁止注冊會計師從事非審計業(yè)務(wù)，但必須對非審計業(yè)務(wù)加以規(guī)范和引導。如可以將事務(wù)所的審計業(yè)務(wù)和非審計業(yè)務(wù)進行劃分，并實行注冊會計師輪換進行非審計業(yè)務(wù)的制度，避免審計人員與被審計單位形成利益群體，從而保證審計質(zhì)量和獨立性。

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