姚王莊財政所 姚建春

會計政策選擇與盈余管理的問題探討

姚王莊財政所 姚建春

摘 要：會計政策選擇分為宏觀概念和微觀概念，宏觀概念意義上的會計政策選擇指的是由制定會計準(zhǔn)則的權(quán)力機關(guān)通過制定會計準(zhǔn)則，對企業(yè)會計核算等方面所做出的規(guī)范，包括程序、原則、方法等；微觀概念意義上的會計政策選擇是指企業(yè)根據(jù)自身的實際情況，以宏觀會計政策為指導(dǎo)，經(jīng)過對成本與效益的權(quán)衡，選擇最能恰當(dāng)?shù)胤从潮竟镜呢攧?wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等一系列的會計原則、程序和方法。

關(guān)鍵詞：會計政策選擇 盈余管理 內(nèi)涵 手段 建議

1　 會計政策選擇與盈余管理的內(nèi)涵及其關(guān)系

1.1 會計政策選擇

會計政策選擇主要包含以下幾層含義：一是與企業(yè)的會計報表編制有關(guān)的一系列會計行為是會計政策選擇的具體對象，包括會計原則、方法等具體內(nèi)容；二是企業(yè)管理當(dāng)局是會計政策選擇的主體；三是會計政策選擇要在一定的空間范圍內(nèi)進(jìn)行，比如相關(guān)法律準(zhǔn)則。

1.2 盈余管理

盈余管理是在一般會計原則所允許的范圍內(nèi)，通過會計政策的選擇使經(jīng)營者自身或企業(yè)市場獲得價值最大化的行為。一般分為調(diào)增利潤、調(diào)減利潤和利潤平滑三大類型。

1.2.1 盈余管理的基本特征

盈余管理有如下四個基本特征。一是盈余管理必須在會計準(zhǔn)則和相關(guān)法律法規(guī)允許的范圍內(nèi)進(jìn)行。因為盈余管理的對象是公認(rèn)的會計方法、會計準(zhǔn)則這兩種空間因素，以及這兩種空間因素時點選擇與控制的時間因素。也就是說，會計數(shù)據(jù)本身是盈余管理的最終對象。二是會計數(shù)據(jù)的信息含量和信號作用是盈余管理的主要目標(biāo)。三是盈余管理改變的僅僅是企業(yè)的實際利潤在不同會計期間的分布，對企業(yè)的實際利潤不產(chǎn)生影響。四是盈余管理會導(dǎo)致利益的再分配，企業(yè)管理層或?qū)嶋H控制者既是盈余管理的主體，又是盈余管理照顧最多的一方，盈余管理的受害者將會是小股東和底層雇員。

1.2.2 盈余管理的動因

一是內(nèi)部原因，包括籌資動機、避稅動機、政治成本動機以及債務(wù)契約動機?；I資是盈余管理的直接動因，主要經(jīng)過了首次發(fā)行階段、配股階段和增發(fā)新股三個階段；盈余管理中的避稅動機是十分明顯的；政治成本動機指的是企業(yè)受到會計數(shù)據(jù)的嚴(yán)格管制和監(jiān)控，也就是說，一旦財務(wù)成果高于或低于一定的界限，企業(yè)就會受到嚴(yán)厲的政策限制，以致影響到正常的生產(chǎn)經(jīng)營。

二是外部原因，主要包括以下兩個原因：一是現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)的不完善，這主要體現(xiàn)在外部監(jiān)督機制不完善、內(nèi)部監(jiān)督機制不足兩大方面，這就為進(jìn)行盈余管理提供了條件；二是會計準(zhǔn)則和會計制度本身的不完善為盈余管理提供了巨大的操作空間。

1.2.3 盈余管理的影響

盈余管理的影響包括積極影響和消極影響兩個方面。積極影響主要表現(xiàn)在當(dāng)企業(yè)經(jīng)營困難的時候，通過盈余管理可以采用利潤前推的方法提高當(dāng)期利潤，進(jìn)而幫助企業(yè)暫時度過危機。消極影響主要表現(xiàn)在以下三個方面：一是若盈余信息不真實，則會對資源配置產(chǎn)生不利影響；二是盈余管理對某些企業(yè)的長期發(fā)展不利；三是濫用盈余管理會導(dǎo)致會計失真，財務(wù)報表變成數(shù)字游戲，會計信息也會失去真實性和客觀性。

1.3 會計政策選擇與盈余管理的關(guān)系

會計政策選擇和盈余管理之間存在很大的共性，因為會計政策選擇是盈余管理的一個重要方式，其結(jié)果也會影響到盈余，與此同時，會計政策選擇和盈余管理也有很大的差異——管理當(dāng)局的動機，會計方法只是盈余管理的方法之一，盈余管理還可以采用諸如安排交易方式等非會計方法，這種非會計方法就超出了會計政策選擇的范圍。

2　 運用會計政策選擇來進(jìn)行會計盈余管理的手段

2.1 長期股權(quán)投資核算方法的變更

這是一種簡單易行、難以被外界發(fā)現(xiàn)的被企業(yè)青睞的方法，包括調(diào)整持股比例、合理調(diào)節(jié)資產(chǎn)總額，進(jìn)行盈余管理。

2.2 折舊政策的變更

折舊政策在那些固定資產(chǎn)金額所占比重較大的工業(yè)企業(yè)中應(yīng)用最多，但是隨著經(jīng)濟和科技的不斷進(jìn)步，固定資產(chǎn)的更新周期在不斷縮短，所以必須要通過各種手段使企業(yè)利潤最大化。所以要通過加速折舊來加速資金的回收。

2.3 存貨計價方法變更

存貨分為對外銷售和內(nèi)部消耗兩個部分，這兩者共同影響會計利潤。存貨計價方法雖說是流動資產(chǎn)中的重要組成部分，但是存貨計價方法變更則屬于會計政策變更，因此，當(dāng)存貨計價方法發(fā)生變更的時候，就會對會計信息的公布和現(xiàn)實資產(chǎn)與會計賬面的差異產(chǎn)生影響，還會影響到各期納稅和現(xiàn)金流量的分配。

2.4 壞賬損失核算方法的變更

壞賬損失核算方法是以控制相關(guān)費用為手段來達(dá)到盈余管理的目的，它是一種比較隱蔽的盈余管理手段，能夠讓企業(yè)發(fā)揮更大的自主空間。但是這種方法在讓財務(wù)較好的企業(yè)實現(xiàn)利潤平穩(wěn)發(fā)展的同時，還會讓財務(wù)不好的企業(yè)無法從根本上解決問題，甚至還會給公司的未來發(fā)展帶來禍害。

3　 會計政策選擇與盈余管理的建議

3.1 完善治理結(jié)構(gòu)

一是還原監(jiān)事會的原有職能，充分發(fā)揮其獨立性。首先，獨立性主要表現(xiàn)在監(jiān)事會履行監(jiān)督功能上；其次，監(jiān)督財務(wù)報告、進(jìn)行內(nèi)部控制是監(jiān)事會的職責(zé)，這一職責(zé)就要求監(jiān)事會成員要具備一定的財務(wù)能力和會計方面專業(yè)技能，充分發(fā)揮監(jiān)督外部審計、監(jiān)督財務(wù)報表、監(jiān)督內(nèi)部控制系統(tǒng)這三大職責(zé)。二是建立獨立董事制度。董事會是監(jiān)督管理層的最高內(nèi)部控制機制，代表著全體所有者的利益，并掌握合并收購、重大投資等重大決策權(quán)。因此，要建立獨立的董事制度，發(fā)揮董事會內(nèi)部的相互制衡作用，以保證其獨立公正。三是建立業(yè)績和報酬相對應(yīng)的長期激勵機制。做到產(chǎn)權(quán)清晰、權(quán)責(zé)分明，進(jìn)而減少管理者在會計政策選擇過程中的隨意性，充分發(fā)揮產(chǎn)權(quán)制度對會計信息的規(guī)范作用，調(diào)動員工和經(jīng)營者的積極性。

3.2 完善財務(wù)信息披露體系

信息披露的滯后性為盈余管理留下了充足的時間，隨著科技的進(jìn)步，傳統(tǒng)的財務(wù)報告形式已經(jīng)發(fā)生實質(zhì)性的變化，這給信息披露效率帶來了一定的影響。當(dāng)前，我國的信息披露大多是定期披露和流動披露相結(jié)合，通過年報、半年報、季報等形式開展，基于這種情況，定期披露就要保證信息的及時性和簡明易懂，盡量披露出諸如公司發(fā)展前景和發(fā)展趨勢、會計原則、會計信息等重要信息，這樣一來，披露的信息越多，就會讓可用于盈余管理的私人信息越少。

3.3 改進(jìn)和加強審計監(jiān)督

審計是保證會計信息質(zhì)量的重要屏障，因此，加強審計是十分重要的。改進(jìn)和加強審計監(jiān)督要從以下幾個方面做起。

一是加大外部審計機構(gòu)的法律風(fēng)險。因為法律是企業(yè)的外部保護(hù)殼，所以要完善注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管體系，加大對注冊會計師違法違紀(jì)行為的處罰力度，逐漸從法律層面規(guī)范注冊會計師的行為，使他們遵守職業(yè)道德。與此同時，審計部門還要定期或不定期對注冊會計師的執(zhí)業(yè)情況進(jìn)行抽查，將抽查結(jié)果公布出來，增強其風(fēng)險意識。

二是改善與外部審計之間的關(guān)系。因為管理當(dāng)局是公司審計的實際委托人，也就是說，審計是由管理當(dāng)局聘請審計機構(gòu)來完成的，并監(jiān)督管理者自身的行為，所以這從根本上破壞了審計交易中的平衡關(guān)系，代理人相互監(jiān)督的現(xiàn)象取代了實際監(jiān)督者的地位，使得外部審計效率受到較大的影響。因此，改善與外部審計之間的關(guān)系就顯得十分重要。

三是強化注冊會計師設(shè)計的獨立性。要做到這一點，首先就需要讓注冊會計師真正獨立執(zhí)業(yè)，沒有了獨立性，注冊會計師就會做出錯誤判斷，進(jìn)而讓審計變得毫無意義，甚至?xí)?dǎo)致整個行業(yè)的崩潰。注冊會計師的獨立性程度直接關(guān)系到他能否切實履行社會職責(zé)，也是防范過度盈余管理的關(guān)鍵所在。

3.4 完善會計規(guī)范體系

完善的會計規(guī)范體系能夠更好地引導(dǎo)、控制會計系統(tǒng)作用的發(fā)揮。從國家的角度來說，要建立適合我國國情的會計準(zhǔn)則和會計制度，以解決現(xiàn)今我國會計從業(yè)人員素質(zhì)不高、造假等不良情況，當(dāng)前，我國很多學(xué)者對盈余管理各持己見，難以界定盈余管理是否屬于欺詐行為，因此，建立一個適合我國國情的會計準(zhǔn)則和會計制度，明確盈余管理的定義及其與治理結(jié)構(gòu)之間的關(guān)系，為解決我國企業(yè)盈余管理問題提供政策性的建議；從公司角度來說，要做到遵法守法，建立監(jiān)督制度、激勵制度、獨立董事等，獎懲分明，對違反法規(guī)、危害企業(yè)利益的行為嚴(yán)肅處理。

4　 結(jié)語

會計政策選擇和盈余管理之間有著密不可分的關(guān)系，既有共性，又有差別，雖然會計政策選擇可以達(dá)到盈余管理的目的，其結(jié)果也會影響到企業(yè)的盈余。對企業(yè)的發(fā)展都有各自的作用，取之合理則企業(yè)發(fā)展，取之不合理則企業(yè)倒退。

參考文獻(xiàn)

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［3］馬娜.我國企業(yè)盈余管理問題研究［D］.東北財經(jīng)大學(xué)，2005.

中圖分類號：F275

文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：2096-0298（2016）06（b）-047-02