侯明晨

摘 要：績(jī)效審計(jì)是各國(guó)政府審計(jì)服務(wù)國(guó)家治理的重要業(yè)務(wù)類型。政府績(jī)效審計(jì)是政府審計(jì)發(fā)展的歷史必然，是政府受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任發(fā)展到一定階段的必然結(jié)果。世界上許多國(guó)家的政府審計(jì)部門都積極開展這一審計(jì)形式?？?jī)效審計(jì)目前已成為許多國(guó)家政府審計(jì)關(guān)注的焦點(diǎn)和主要工作內(nèi)容。我國(guó)政府績(jī)效審計(jì)在近幾年得到較快發(fā)展，全面推行績(jī)效審計(jì)是我國(guó)審計(jì)戰(zhàn)略規(guī)劃中的重要內(nèi)容，是我國(guó)審計(jì)制度融入世界審計(jì)主流的重要條件，也是促使我國(guó)走向?qū)徲?jì)現(xiàn)代化的重要一步。借鑒績(jī)效審計(jì)先進(jìn)國(guó)家的理論研究成果和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合當(dāng)前我國(guó)開展績(jī)效審計(jì)所面臨的實(shí)際情況，探索我國(guó)目前審計(jì)環(huán)境的績(jī)效審計(jì)基本理論。美國(guó)是最早將績(jī)效審計(jì)注入政府審計(jì)的國(guó)家，其績(jī)效審計(jì)發(fā)展成熟。本文擬對(duì)中美政府績(jī)效審計(jì)進(jìn)行比較研究，以期為我國(guó)開展政府績(jī)效審計(jì)提供借鑒。

關(guān)鍵詞：政府績(jī)效審計(jì)；中美探索

一、美國(guó)政府不同時(shí)期對(duì)政府績(jī)效審計(jì)的理解

美國(guó)審計(jì)總署1994年的《政府審計(jì)準(zhǔn)則》中對(duì)績(jī)效審計(jì)的描述是：“績(jī)效審計(jì)就是客觀地系統(tǒng)地檢查證據(jù)，以實(shí)現(xiàn)對(duì)政府組織、項(xiàng)目、活動(dòng)和功能進(jìn)行獨(dú)立地評(píng)價(jià)的目的，以便為改善公共責(zé)任性，為實(shí)施監(jiān)督所采取糾正措施的有關(guān)各方進(jìn)行決策提供信息。”

根據(jù)相關(guān)數(shù)據(jù)，從前后十年對(duì)績(jī)效審計(jì)的描述中可以看出，盡管兩次都還很強(qiáng)調(diào)對(duì)“3E”的審計(jì)，但是在2003年的定義中將對(duì)項(xiàng)目的效果性審計(jì)提到了經(jīng)濟(jì)性和效率性審計(jì)之前，還特別說明“項(xiàng)目的效果性審計(jì)目標(biāo)和經(jīng)濟(jì)效率審計(jì)目標(biāo)兩者相互聯(lián)系，并且會(huì)出現(xiàn)在同一項(xiàng)績(jī)效審計(jì)中”。總的來說，2003年的績(jī)效審計(jì)在審計(jì)思路、審計(jì)范圍、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)方法和審計(jì)程序等方面都要比1994年對(duì)績(jī)效審計(jì)的理解更為清晰、具體和全面。

二、美國(guó)政府績(jī)效審計(jì)的特點(diǎn)

（一）審計(jì)計(jì)劃的科學(xué)性和審計(jì)工作的協(xié)作性

美國(guó)GAO十分重視審計(jì)計(jì)劃工作，單獨(dú)設(shè)置了研究制定中長(zhǎng)期戰(zhàn)略計(jì)劃的部門。由于計(jì)劃的90%來自國(guó)會(huì)的要求，為了更好地滿足國(guó)會(huì)未來的需要，該戰(zhàn)略計(jì)劃在充分聽取國(guó)會(huì)反饋意見的基礎(chǔ)上，每?jī)赡旮乱淮巍Ｔ诖_定績(jī)效審計(jì)項(xiàng)目前，GAO會(huì)嚴(yán)格審查立項(xiàng)的必要性，可行性研究的過程包括召開研討會(huì)，與國(guó)會(huì)議員、國(guó)會(huì)各委員會(huì)成員、有關(guān)專家對(duì)話以及GAO內(nèi)部各個(gè)層面的主管人員的廣泛討論。在實(shí)施績(jī)效審計(jì)時(shí)，GAO非常強(qiáng)調(diào)不同項(xiàng)目計(jì)劃以及不同時(shí)期計(jì)劃之間的相互銜接，防止有限的審計(jì)資源的浪費(fèi)。美國(guó)政府績(jī)效審計(jì)的協(xié)作性，一是體現(xiàn)在與外部機(jī)構(gòu)的資源互補(bǔ)上。二是體現(xiàn)在內(nèi)部各種專業(yè)人員的配合上。

（二）審計(jì)結(jié)果的公開性和審計(jì)成果的建設(shè)性

美國(guó)GAO以各種方式向國(guó)會(huì)提供各種形式的反映政府績(jī)效等方面的審計(jì)結(jié)果，“產(chǎn)品”包括常規(guī)審計(jì)報(bào)告、聽證詞、審計(jì)建議、鑒證報(bào)告等。這些“產(chǎn)品”會(huì)公開出版發(fā)行，還可以在GAO官方網(wǎng)站上隨時(shí)查閱。針對(duì)績(jī)效審計(jì)發(fā)現(xiàn)的主要問題，伊利諾伊州審計(jì)長(zhǎng)辦公室雖然不直接進(jìn)行審計(jì)處理，但是會(huì)在審計(jì)報(bào)告中提出相關(guān)管理整改建議，并向州議會(huì)作報(bào)告。同時(shí)，將追蹤審計(jì)建議落實(shí)整改情況，每半年向州議會(huì)提交一次專題報(bào)告，并在網(wǎng)絡(luò)上公布。

美國(guó)政府績(jī)效審計(jì)的成果體現(xiàn)在審計(jì)建議的采納情況、審計(jì)工作所創(chuàng)造的可計(jì)量財(cái)政收益和其他方面的收益，不僅為決策者和公眾提供大量的服務(wù)，而且在國(guó)家經(jīng)濟(jì)政策制定方面發(fā)揮著巨大作用。

三、美國(guó)政府績(jī)效審計(jì)對(duì)我國(guó)的啟示

（一）積極開展審計(jì)試點(diǎn)，積累經(jīng)驗(yàn)，全面推廣績(jī)效審計(jì)

當(dāng)下，中國(guó)社會(huì)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展參差不齊，經(jīng)濟(jì)管理體系不夠完善，績(jī)效評(píng)價(jià)體系有缺陷。管理水平有待提高，經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的違法現(xiàn)象嚴(yán)重，而且比較常見，基礎(chǔ)管理薄弱，政府審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)滯后嚴(yán)重。與此同時(shí)，素質(zhì)，能力和審計(jì)工作水平，不能完全滿足績(jī)效審計(jì)的需要。因此，中國(guó)目前的績(jī)效審計(jì)應(yīng)該主要集中在揭露管理不善，決策失誤造成的浪費(fèi)國(guó)有資產(chǎn)流失，不具備像美國(guó)GAO這樣的進(jìn)行全面評(píng)估的能力?？?jī)效審計(jì)范圍主要是金融資源，促進(jìn)財(cái)政資金使用的管理水平的提高和和審計(jì)工作效率的提高。

從上面的事實(shí)為出發(fā)點(diǎn)，試點(diǎn)績(jī)效審計(jì)可以選擇審計(jì)資源較為集中，財(cái)力較為充足的大城市，如直轄市，地級(jí)經(jīng)濟(jì)強(qiáng)市，省會(huì)城市和其他城市，那里的審計(jì)覆蓋面不大，相對(duì)來說，審計(jì)項(xiàng)目的選擇豐富，更能規(guī)范政府，立法機(jī)關(guān)的積極態(tài)度，社會(huì)的關(guān)心和支持度也很高。最初的績(jī)效審計(jì)，研究審計(jì)對(duì)象和審計(jì)項(xiàng)目的選擇是非常重要的工作，審計(jì)，調(diào)查和分析是一體的，而審計(jì)的籌備階段，要更加注重審計(jì)的調(diào)查和分析，我們可以把具體的績(jī)效審計(jì)安全納入年度制定計(jì)劃和審計(jì)程式。為了避免審計(jì)的成果被破壞，可以選擇一些方面或者是財(cái)政資金使用的一個(gè)組成部分，開展專項(xiàng)績(jī)效審計(jì)，也可以側(cè)重于經(jīng)濟(jì)，效率和效果的特定方面。

（二）革新審計(jì)手段，運(yùn)用計(jì)算機(jī)技術(shù)，保證政府審計(jì)質(zhì)量

審計(jì)信息化是當(dāng)前審計(jì)領(lǐng)域改革的一項(xiàng)重要改革內(nèi)容，隨著信息化進(jìn)程的不斷推進(jìn)，特別是全面的會(huì)計(jì)電算化，計(jì)算機(jī)審計(jì)將在未來的經(jīng)濟(jì)工作中起到越來越重要的作用。目前，中國(guó)政府審計(jì)電腦的使用仍然處于起步階段，在使用計(jì)算機(jī)審計(jì)的發(fā)展中，不僅落后于美國(guó)，也顯著落后于審計(jì)對(duì)象的計(jì)算機(jī)利用現(xiàn)狀被。在接下來下點(diǎn)的的過程中往往出現(xiàn)這種情況：被審計(jì)單位都采用了計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)，審計(jì)機(jī)構(gòu)卻沒有能力進(jìn)行財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的電腦對(duì)接。大多數(shù)計(jì)算機(jī)審計(jì)的審查只輸入數(shù)據(jù)，并打印出信息和管理系統(tǒng)，不能在程序和文件中審查；如果被審計(jì)單位不提供打印出紙質(zhì)憑證，會(huì)計(jì)賬簿和會(huì)計(jì)賬表，傳統(tǒng)的手工審計(jì)無法進(jìn)行。因此，我們迫切需要利用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)和審計(jì)軟件，以提高工作效率，保證審計(jì)的質(zhì)量和科學(xué)的審計(jì)結(jié)果。

（三）加強(qiáng)績(jī)效審計(jì)立法，建立高質(zhì)量的審計(jì)準(zhǔn)則，降低政府審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

目前，美國(guó)政府績(jī)效審計(jì)已發(fā)展到對(duì)受托責(zé)任、風(fēng)險(xiǎn)管理和綜合治理進(jìn)行評(píng)價(jià)上。具體來說，美國(guó)GAO把工作重點(diǎn)轉(zhuǎn)向了監(jiān)督政府履行受托責(zé)任的情況和對(duì)危及國(guó)家安全和利益的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域的監(jiān)控，強(qiáng)調(diào)通過審計(jì)，防范可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)政府改進(jìn)工作效率，加強(qiáng)管理機(jī)制的整合治理和系統(tǒng)管理，更有效地履行職責(zé)。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)呈現(xiàn)國(guó)際化、多元化的發(fā)展趨勢(shì)，審計(jì)客體變得越來越復(fù)雜，審計(jì)內(nèi)容越來越廣泛，政府審計(jì)結(jié)果的真實(shí)性面臨著考驗(yàn)。審計(jì)責(zé)任增強(qiáng)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)增大，社會(huì)各界對(duì)審計(jì)的期望越來越高，對(duì)審計(jì)結(jié)論的依賴越來越大，審計(jì)結(jié)論服務(wù)的對(duì)象越來越廣。當(dāng)前，我國(guó)政府應(yīng)該抓緊時(shí)間制定績(jī)效審計(jì)的有關(guān)規(guī)范，包括政府績(jī)效審計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)指南、審計(jì)的質(zhì)量控制辦法和審計(jì)公告辦法等，以確?？?jī)效審計(jì)的規(guī)范化，增強(qiáng)政府審計(jì)行為的效益意識(shí)，防范政府審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

目前，美國(guó)政府績(jī)效審計(jì)已發(fā)展到與責(zé)任，風(fēng)險(xiǎn)管理和治理上進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)委托上來。具體來說，美國(guó)GAO把工作重點(diǎn)轉(zhuǎn)移到監(jiān)督政府履行受托責(zé)任，管控的是危及國(guó)家安全的財(cái)政行為和項(xiàng)目以及監(jiān)控高風(fēng)險(xiǎn)地區(qū)的利益分配，強(qiáng)調(diào)審計(jì)工作的重要性，以防止可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)提高政府效率，加強(qiáng)治理和系統(tǒng)管理機(jī)制，管理一體化，更有效地履行其職責(zé)。隨著中國(guó)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)呈現(xiàn)國(guó)際化，多元化的發(fā)展趨勢(shì)，審核對(duì)象變得更復(fù)雜，更廣泛，審計(jì)內(nèi)容更加具有挑戰(zhàn)性，政府的審核結(jié)果面臨真實(shí)性的考驗(yàn)。預(yù)期審計(jì)會(huì)越來越高度依賴于審計(jì)結(jié)果，強(qiáng)化審計(jì)責(zé)任，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越來越大，被審計(jì)的服務(wù)對(duì)象更加廣泛。目前，我國(guó)政府應(yīng)抓緊時(shí)間制定績(jī)效審計(jì)相關(guān)的規(guī)范，包括政府績(jī)效審計(jì)準(zhǔn)則，評(píng)價(jià)準(zhǔn)則，審計(jì)質(zhì)量控制措施和審計(jì)公告辦法，以確保標(biāo)準(zhǔn)化的績(jī)效審計(jì)，提高認(rèn)識(shí)政府審計(jì)的有效性，防范政府審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（作者單位：山西省呂梁市審計(jì)局）