劉曉艷++秦格

◆基金項目：2015年廣東高校省級重大科研項目“廣東省礦產(chǎn)資源型地區(qū)生態(tài)環(huán)境補償機(jī)制研究”（項目編號：2015WTSCX075）階段性研究成果

◇中圖分類號：F234 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1002-5812（2016）09-0010-04

摘要：本文基于外部性和環(huán)境政策的經(jīng)濟(jì)學(xué)視角，介紹了生態(tài)環(huán)境補償會計的核算理論和框架，從生態(tài)環(huán)境補償會計反映的內(nèi)容和核算的要求入手，對生態(tài)環(huán)境補償會計的核算原則進(jìn)行了討論，提出了價值遞增性和市場化兩項新的會計核算原則，對一般會計核算原則與價值遞增性和市場化核算原則的差異進(jìn)行了分析，并進(jìn)一步闡述了生態(tài)環(huán)境補償會計價值遞增性和市場化核算原則的理論溯源和演進(jìn)，探討了生態(tài)環(huán)境補償會計核算原則理論。

關(guān)鍵詞：生態(tài)環(huán)境補償會計 外部性 環(huán)境政策 核算原則 價值遞增性 市場化

黨的十八大報告中提出五位一體總體布局，首次將生態(tài)文明建設(shè)列入了總體布局。在黨的十八屆三中全會上提出了深化生態(tài)文明體制改革，加快建立生態(tài)文明制度。在黨的十八屆五中全會上提出了堅持綠色發(fā)展，實行省以下環(huán)保機(jī)構(gòu)監(jiān)測監(jiān)察執(zhí)法垂直管理制度，所以，生態(tài)環(huán)境補償?shù)氖〖壗y(tǒng)籌體制已經(jīng)啟動，生態(tài)環(huán)境補償?shù)暮怂愎ぷ饕呀?jīng)提上日程，需要我們盡快做好生態(tài)環(huán)境補償會計制度體系設(shè)計，使其成為國家治理體系的有機(jī)組成部分——既能計量生態(tài)環(huán)境補償工作的實踐，又能反映其成果。要建立生態(tài)環(huán)境補償會計核算體系，其核算原則是必須要解決的理論要素。本文就該問題基于外部性和環(huán)境政策的經(jīng)濟(jì)學(xué)視角進(jìn)行討論。

一、國內(nèi)外的研究現(xiàn)狀

伴隨著世界性環(huán)保運動的發(fā)展壯大，環(huán)境資源外部性會計核算要求也日益緊迫。加拿大特許會計師協(xié)會出版了《環(huán)境績效報告》《環(huán)境成本與負(fù)債：會計與財務(wù)報告問題》等多份研究報告，并提出了關(guān)于為污染場地修復(fù)建立儲備的政策建議，這就從會計角度開啟了類似于“折耗”的環(huán)境修復(fù)與更新計量的萌芽。1993年，F(xiàn)ASB（美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會）要求將潛在的環(huán)境負(fù)債項目從一般的或有負(fù)債中單獨列出并加以估計。SEC（美國證券交易委員會）規(guī)定，上市公司應(yīng)該獨立估計和揭示環(huán)境負(fù)債的可能性及保險補償。針對固定資產(chǎn)棄置產(chǎn)生的環(huán)境負(fù)債問題，日本會計準(zhǔn)則委員會2008年3月正式發(fā)布企業(yè)會計準(zhǔn)則18號和應(yīng)用指南21號，生態(tài)的計量研究已經(jīng)從會計處理的角度充分體現(xiàn)了公允價值計量思想，環(huán)境負(fù)債計量的萌芽開始顯現(xiàn)。2012年，《澳大利亞水會計準(zhǔn)則第1號——準(zhǔn)備和列報一般目的的水會計報告》及其應(yīng)用指南和解釋頒布實施，水會計在環(huán)境會計核算中進(jìn)入到實際應(yīng)用階段。

國內(nèi)近期的相關(guān)成果主要有，楊世忠等（2010）提出了宏觀環(huán)境會計核算體系的構(gòu)想，對生態(tài)環(huán)境的反饋和報告體系進(jìn)行有益的探索；謝東明等（2013）提出企業(yè)可從產(chǎn)品生命周期成本管理等四個方面來實施環(huán)境成本的戰(zhàn)略控制；李姝等（2013）探討了社會責(zé)任報告對企業(yè)權(quán)益資本成本的影響及作用機(jī)制。張薇等（2014）對碳排放權(quán)會計確認(rèn)與計量進(jìn)行了相關(guān)研究，提出碳排放權(quán)會計計量應(yīng)建立在技術(shù)計量與經(jīng)濟(jì)計量的基礎(chǔ)之上。這些研究成果對環(huán)境核算與計量技術(shù)進(jìn)行了有益的探索，為生態(tài)環(huán)境補償會計的核算原則研究提供了參考。

生態(tài)環(huán)境補償會計應(yīng)是社會責(zé)任和環(huán)境會計研究的進(jìn)一步發(fā)展和方向，環(huán)境會計的創(chuàng)新路徑，應(yīng)是由一般泛化的環(huán)境會計，到專業(yè)的環(huán)境會計（如澳大利亞的水會計體系），再到補償?shù)沫h(huán)境會計，環(huán)境會計也必然從消極反映環(huán)境價值的變化，變成規(guī)范指導(dǎo)生態(tài)補償實踐的計量工具。在本文的研究中，我們將在外部性和環(huán)境政策的經(jīng)濟(jì)學(xué)原理的基礎(chǔ)上探討生態(tài)環(huán)境補償會計的核算原則問題。

二、外部性、環(huán)境政策的經(jīng)濟(jì)學(xué)原理

外部性是指某人沒有直接參與某產(chǎn)品或服務(wù)的生產(chǎn)或消費，卻從中獲得收益或為此付出成本。外部性使得生產(chǎn)的私人成本和社會成本不相等，或者是消費的私人收益和社會收益不相等。外部性引起資源不合理的開發(fā)利用以及環(huán)境破壞，與之相對應(yīng)的環(huán)境政策也就應(yīng)運而生，庇古提出利用政府征稅和補貼來解決外部性的問題，他區(qū)分了外部經(jīng)濟(jì)和外部不經(jīng)濟(jì)。庇古認(rèn)為：外部性產(chǎn)生的原因在于市場失靈，必須通過政府干預(yù)來解決。對于正的外部影響政府應(yīng)予以補貼，對于負(fù)的外部影響應(yīng)處以罰款，以使外部性生產(chǎn)者的私人成本等于社會成本，從而提高整個社會的福利水平。陸正飛（2008）從政府政策的角度闡述了生態(tài)補償?shù)脑?，認(rèn)為在一個法制健全的可持續(xù)發(fā)展社會，生態(tài)環(huán)境的外部性應(yīng)為零，因為生態(tài)外部性是市場失靈的體現(xiàn)，對于生態(tài)建設(shè)所帶來正的生態(tài)外部性，應(yīng)啟動生態(tài)補償，就可以減少這種正的生態(tài)外部性；對于污染環(huán)境而帶來負(fù)的生態(tài)外部性，則應(yīng)征收生態(tài)補償稅費，或直接進(jìn)行對外生態(tài)補償工程建設(shè)，就可以減少其負(fù)的外部性。外部性的價值計量和環(huán)境政策導(dǎo)向，決定了生態(tài)環(huán)境補償會計核算的特殊性。而在生態(tài)環(huán)境補償會計的核算中必須考慮到資源環(huán)境核算外部性及政府環(huán)境政策導(dǎo)致生態(tài)環(huán)境核算的具體情況，來建立生態(tài)環(huán)境補償會計的特殊核算原則。

三、生態(tài)環(huán)境補償會計理論和框架

生態(tài)環(huán)境補償會計理論是在其研究領(lǐng)域構(gòu)建一套前后一致的目的、假設(shè)、基本要素和會計原則所構(gòu)成的系統(tǒng)。建立生態(tài)環(huán)境補償會計理論的目的主要是提供生態(tài)環(huán)境補償?shù)臅嬓畔?，主要是滿足環(huán)境管理部門和社會公眾對生態(tài)環(huán)境補償?shù)男畔⑿枨螅从成鷳B(tài)環(huán)境的變化，指導(dǎo)生態(tài)環(huán)境的實踐。生態(tài)環(huán)境補償會計的假設(shè)是對生態(tài)環(huán)境補償會計實踐的一定環(huán)境、一定對象與控制手段所作的判斷與限定，是組織生態(tài)補償會計核算工作應(yīng)當(dāng)具備的前提條件，目前可以確定的假設(shè)條件有：可持續(xù)發(fā)展假設(shè)、會計主體假設(shè)、會計分期假設(shè)和貨幣計量假設(shè)四項。生態(tài)環(huán)境補償會計的構(gòu)成要素由反映生態(tài)環(huán)境狀況的生態(tài)資產(chǎn)、生態(tài)負(fù)債和生態(tài)權(quán)益三大要素和反映生態(tài)補償成果的生態(tài)效益、生態(tài)成本、生態(tài)補償利潤三大要素，共六大會計要素構(gòu)成。其反映的具體情況見圖1。 （圖略）

四、生態(tài)環(huán)境補償會計的核算原則

（一）一般財務(wù)會計的核算原則。會計原則，是指導(dǎo)會計工作的理論思想、方針政策和技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)的總稱，是會計工作所應(yīng)遵循的規(guī)范。我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定會計核算的一般要求緊緊圍繞“會計信息質(zhì)量”和“會計計量”兩個層面展開。一般財務(wù)會計的核算原則有八項，具體有客觀性、相關(guān)性、明晰性、可比性、實質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性和及時性。

（二）生態(tài)環(huán)境補償會計的核算原則。生態(tài)環(huán)境補償會計的核算原則是指導(dǎo)生態(tài)環(huán)境補償會計工作的理論思想、方針政策和技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)的總稱，是生態(tài)環(huán)境補償會計工作所應(yīng)遵循的規(guī)范。根據(jù)生態(tài)環(huán)境補償會計的要計量和反映生態(tài)環(huán)境補償工作成果的特性，除了以上八項原則外，本文還提出了兩項特殊性原則，即價值遞增性和市場化原則。

1.價值遞增性原則。該原則主要是由生態(tài)環(huán)境補償會計要素所蘊涵的外部性和環(huán)境政策屬性決定的。人類對生態(tài)環(huán)境價值的認(rèn)識是隨著生產(chǎn)力不斷提高，在對自然資源開發(fā)利用程度不斷加大的過程中形成的，生態(tài)環(huán)境價值在于它具有滿足我們某種需要的屬性，這就是生態(tài)環(huán)境的使用價值，它的價值量則是由生態(tài)環(huán)境市場的供給和需求決定的，換一種說法，在當(dāng)前情況下，生態(tài)環(huán)境資源的稀缺程度決定了它的價值。這就可以解釋：在生產(chǎn)力低下的社會、生態(tài)環(huán)境稀缺程度較小，它的價值就小，而今天在追求社會可持續(xù)發(fā)展呼聲越來越高的情況下，生態(tài)環(huán)境的需求明顯提升，生態(tài)環(huán)境價值也就水漲船高。具體來說，生態(tài)資產(chǎn)的價值量，特別是生態(tài)固定資產(chǎn)，是由各項生態(tài)補償工程建設(shè)形成的，工程資金來源是由生態(tài)補償稅費提供的，其價值是由生物資產(chǎn)價值增值和正的生態(tài)外部性決定的，可以由生態(tài)資產(chǎn)達(dá)到直接效益和間接效益的價值來反映其生態(tài)工程資產(chǎn)和外部性資產(chǎn)，由于人們經(jīng)濟(jì)條件的改善對生態(tài)環(huán)境的支付需求不斷上升，所以，生態(tài)資產(chǎn)的價值量也就不斷上升；生態(tài)負(fù)債反映由于不同原因造成的生態(tài)環(huán)境損失，及與之對應(yīng)的生態(tài)工程資金籌集（稅費形式）和支付情況，對于負(fù)的外部性即生態(tài)環(huán)境損失是利用環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)的評估方法進(jìn)行評估的，如意愿估價法、劑量-反應(yīng)法、影子工程估價法、防護(hù)費用估價法、享樂成本估價法和環(huán)境資源的費用效益分析等環(huán)境估價方法，其評估的價值必然隨著民眾對生態(tài)環(huán)境的需求而提升；生態(tài)權(quán)益反映生態(tài)工程完成后形成的權(quán)益，反映了民眾對生態(tài)的要求，無論從價值量還是其他角度來說，其外部性價值增加是顯而易見的，從會計的角度來說由于生態(tài)資產(chǎn)和生態(tài)負(fù)債價值量的增加，生態(tài)權(quán)益的價值量也存在著顯著增加的趨勢；生態(tài)效益反映核算主體當(dāng)年生態(tài)補償工程產(chǎn)生的生態(tài)效益實現(xiàn)值或評估值，其價值也是用環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)的評估方法進(jìn)行評估的，其外部性價值也是一個遞增量；生態(tài)成本反映發(fā)生在生態(tài)環(huán)境補償方面的各項成本，一般情況下，由于通貨膨脹等原因的客觀存在，隨著計入生態(tài)成本各構(gòu)成要素的增加，有時也會有一個遞增趨勢；生態(tài)補償利潤反映本年取得生態(tài)補償工作的收益，由于生態(tài)效益存在著比生態(tài)成本更強的遞增趨勢，則生態(tài)補償利潤也存在一個較強的遞增趨勢。因此，生態(tài)環(huán)境補償會計要素的價值量越來越高，而且在一定的時間范圍和一定的科學(xué)技術(shù)條件下，呈現(xiàn)出遞增的趨勢。

2.市場化原則。生態(tài)環(huán)境補償會計的市場化核算原則，就是盡量用市場化的可變現(xiàn)凈值來計量生態(tài)環(huán)境補償會計的要素，主要是由生態(tài)環(huán)境補償會計反映的內(nèi)容包含著外部性和環(huán)境政策屬性決定的。

要明確生態(tài)環(huán)境補償會計反映的內(nèi)容，首先必須對生態(tài)環(huán)境補償活動所產(chǎn)生的生態(tài)效益進(jìn)行分類。按生態(tài)補償活動所產(chǎn)生生態(tài)效益的期間來分類可以分為：當(dāng)期生態(tài)效益、滯后生態(tài)效益和持續(xù)生態(tài)效益。按生態(tài)補償活動產(chǎn)生效益的對象來分類可以分為：直接生態(tài)效益和間接生態(tài)效益。直接生態(tài)效益，可以表述為生態(tài)成本投入以后可以通過市場經(jīng)濟(jì)手段實現(xiàn)的生態(tài)效益；間接生態(tài)效益，可以表述為通過環(huán)境政策手段實現(xiàn)的生態(tài)效益。

生態(tài)環(huán)境補償會計反映的內(nèi)容如下：一是反映生態(tài)補償資金的籌集和使用；二是揭示生態(tài)負(fù)債的形成和補償；三是解釋生態(tài)資產(chǎn)和生態(tài)效益的形成及其結(jié)構(gòu)；四是分析各種生態(tài)成本的效益；五是采用社會經(jīng)濟(jì)效益剖析法，揭示其中最能夠產(chǎn)生生態(tài)效益的項目實現(xiàn)手段；六是生態(tài)成本的支出方式，主要有兩種：政府全額支出和環(huán)境資本運作，政府全額支出即生態(tài)補償工程由政府全額支出；環(huán)境資本運作即通過制定和運用有效的環(huán)境政策措施，由政府主導(dǎo)關(guān)鍵生態(tài)工程，而將其他生態(tài)工程通過引入民間資本運營。要真實地反映核算內(nèi)容，如生態(tài)負(fù)債的形成和補償、生態(tài)資產(chǎn)和生態(tài)效益的形成及其內(nèi)部結(jié)構(gòu)等，計量基礎(chǔ)必須客觀公正，但是由于意愿估價法、劑量-反應(yīng)法、影子工程估價法、防護(hù)費用估價法、享樂成本估價法和環(huán)境資源的費用效益分析等環(huán)境估價方法自身存在不足或者在方法使用方面容易出現(xiàn)問題，必須建立一個客觀公正的計量原則，而市場化的核算原則為計量和反映上述內(nèi)容提供了一個良好的選擇。財務(wù)會計中利用公允價值來計量和反映會計要素，其實也是貫徹市場化原則的一種形式。

3.一般會計核算原則與價值遞增性和市場化核算原則的差異化分析。一般會計核算原則表達(dá)的實質(zhì)含義為：客觀性原則的實質(zhì)是如實反映財務(wù)狀況和經(jīng)營成果；相關(guān)性原則的實質(zhì)是有用性；明晰性原則的實質(zhì)是可理解性；可比性原則的實質(zhì)是堅持會計指標(biāo)、政策的一致性；及時性原則的實質(zhì)是及時處理和傳遞會計信息；謹(jǐn)慎性原則的實質(zhì)是強調(diào)會計事項處理的審慎；重要性原則的實質(zhì)是強調(diào)會計核算應(yīng)突出重點；實質(zhì)重于形式原則的實質(zhì)是強調(diào)經(jīng)濟(jì)事項的實際屬性高于其具體表現(xiàn)。而價值遞增性原則的實質(zhì)是強調(diào)生態(tài)環(huán)境補償會計要素的價值量越來越高；市場化原則的實質(zhì)是強調(diào)計量標(biāo)準(zhǔn)的市場化。從以上的表述中可以看出一般性會計原則和生態(tài)環(huán)境補償會計中的特殊會計原則存在一定的差異，這種差異主要表現(xiàn)在原有的核算原則無法滿足生態(tài)環(huán)境補償會計核算的現(xiàn)實需求。生態(tài)環(huán)境補償會計如果不建立上述原則，就不能對其會計要素進(jìn)行客觀反映。

生態(tài)資產(chǎn)反映生態(tài)補償資金的運用和生態(tài)工程形成的生態(tài)類資產(chǎn)狀況，在現(xiàn)實社會中，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，由于環(huán)境損失導(dǎo)致生態(tài)產(chǎn)品的供給在減少，而人們對生態(tài)產(chǎn)品的需求在逐漸增加，這就使得生態(tài)產(chǎn)品的消費需求曲線發(fā)生移動，在更高生態(tài)商品價格上形成新的均衡關(guān)系，不建立遞增性原則，生態(tài)資產(chǎn)的估值就無法準(zhǔn)確計量。生態(tài)負(fù)債反映由于不同原因造成的生態(tài)損失、生態(tài)工程資金的籌集和支付情況，在現(xiàn)實社會中，隨著生態(tài)資產(chǎn)價值的增加，進(jìn)行生態(tài)損失補償?shù)某杀疽苍谥鸩皆黾?，造成生態(tài)損失的主體應(yīng)該承擔(dān)責(zé)任的價值量是生態(tài)功能的重置價值，而生態(tài)功能的重置價值受到經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和通貨膨脹的影響，如果不建立市場化原則，就會造成生態(tài)損失不能得到有效補償。生態(tài)權(quán)益反映生態(tài)工程完成后形成的民眾在生態(tài)方面的權(quán)益，既有直接的生態(tài)權(quán)益又有間接的生態(tài)權(quán)益。由于經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和環(huán)境意識的增強，人們維護(hù)生態(tài)權(quán)益的意愿上升，生態(tài)權(quán)益評估值會有一個遞增的趨勢，不建立遞增性原則就得不到生態(tài)權(quán)益增量的真實價值。生態(tài)效益反映本年生態(tài)補償工程產(chǎn)生的生態(tài)效益實現(xiàn)值或評估值，由于考慮到效益的多樣性，還需要對生態(tài)補償利潤進(jìn)行進(jìn)一步的調(diào)整，再加上由于生態(tài)效益遞增導(dǎo)致的增加值，不建立遞增性原則就不能真實和客觀地反映生態(tài)效益。生態(tài)成本反映發(fā)生在生態(tài)環(huán)境補償方面的各項成本，其成本是本年現(xiàn)金流動和歸集的結(jié)果，如果不建立市場化核算原則，則費用歸集的真實性就會受到懷疑，有可能多計或少計生態(tài)成本。生態(tài)補償利潤反映本年取得生態(tài)補償工作的收益，它可以分成三個部分，一是生態(tài)補償?shù)闹苯邮找?；二是生態(tài)補償?shù)拈g接收益（生態(tài)補償?shù)耐獠啃允找妫蝗桥c生態(tài)補償工程相關(guān)工作的收益（生態(tài)基金規(guī)劃與運作得到的收益）。對上述三種收益的計量必須有一個客觀的尺度，所以必須建立市場化的核算原則。

當(dāng)然上述會計核算的一般性原則在生態(tài)環(huán)境補償會計核算中仍然是要堅持的，但是這些會計核算原則在適應(yīng)生態(tài)環(huán)境補償會計核算方面存在不足。

五、生態(tài)環(huán)境補償會計價值遞增性和市場化核算原則的理論溯源和演進(jìn)

（一）生態(tài)環(huán)境補償會計價值遞增性核算原則的理論溯源和演進(jìn)。生態(tài)環(huán)境補償會計價值遞增性核算原則的理論溯源來自客觀性原則，由于確保最大程度的可靠性是不現(xiàn)實的，因此，會計人員就使用客觀性原則來選擇計量程序，從會計原則的理論角度來說，客觀性原則有著四種不同的解釋：一是客觀性的量度是一個“非人為”的量度，或表示為知曉客觀性的人士在獨立狀態(tài)下做出的外部真實性；二是客觀性的量度是一個可變的量度；三是客觀性的量度是“在給定一組觀察者或計量者中得出的一致性”的結(jié)果；四是量度的離散類型可用來反映給定計量系統(tǒng)可觀性的程度，會計職業(yè)界應(yīng)當(dāng)在客觀性和引起可靠性可接受水平的偏差之間找到一個平衡點，但是只有當(dāng)被計量的推斷值得到一致認(rèn)可時才能找到這個平衡點。而在我國會計客觀性原則中真實和可靠占據(jù)主要的地位，其內(nèi)涵的范圍在縮小。量度視其證據(jù)情況而定的屬性，在其內(nèi)涵中逐漸淡出，因此，客觀性的量度是從一個可變的量度解釋中衍生而來的，本文提出生態(tài)環(huán)境補償會計價值遞增性核算原則，主要是為了適應(yīng)生態(tài)環(huán)境價值顯著提高的現(xiàn)實需要。具體情況可參考圖2。（圖略）

（二）生態(tài)環(huán)境補償會計市場化核算原則的理論溯源和演進(jìn)。生態(tài)環(huán)境補償會計市場化核算原則的理論溯源來自收入原則。收入原則的內(nèi)涵包括三個方面：一是指收入各組成部分的性質(zhì)；二是收入的計量；三是收入確認(rèn)的地點。收入的性質(zhì)被解釋為三層含義：一是因銷售商品或提供勞務(wù)所引起的凈資產(chǎn)的流入；二是商品或勞務(wù)從企業(yè)流向其客戶；三是在特定的期間企業(yè)因創(chuàng)造商品或勞務(wù)所形成的企業(yè)的產(chǎn)品。對于收入所包含內(nèi)容有廣義和狹義之分，廣義的收入包括所有源自經(jīng)營和投資活動的款項，明確指出收入產(chǎn)生活動中引起的凈資產(chǎn)的變化以及出售固定資產(chǎn)和投資所產(chǎn)生的其他利得和損失都是收入構(gòu)成的內(nèi)容。狹義的收入只將收入產(chǎn)生活動的結(jié)果作為收入，而將投資收益以及處置固定資產(chǎn)的損益排除在收入概念之外。美國會計學(xué)會就用了狹義的收入觀點（1957）。狹義收入的觀點在收入的核算方面具有一定的優(yōu)勢，而生態(tài)環(huán)境補償會計的收入核算的現(xiàn)實要求明顯與廣義的收入內(nèi)容接近，生態(tài)環(huán)境補償會計的收入被定義為生態(tài)效益，反映本年生態(tài)補償工程產(chǎn)生的生態(tài)效益實現(xiàn)值或評估值，既包括生態(tài)經(jīng)營活動所產(chǎn)生的生態(tài)效益，又包括生態(tài)投資活動所產(chǎn)生的生態(tài)效益，而且生態(tài)投資活動所產(chǎn)生的生態(tài)效益在一定階段還占據(jù)生態(tài)效益總額的絕大部分，所以，再將傳統(tǒng)的收入原則搬到生態(tài)環(huán)境補償會計中來很可能會產(chǎn)生歧義。

在收入的計量中，收入原則認(rèn)為收入應(yīng)根據(jù)公平交易中所交換的產(chǎn)品或勞務(wù)的價值來計量，該價值既可以是凈現(xiàn)金等值，也可以是企業(yè)將商品或勞務(wù)轉(zhuǎn)移給客戶時所收到或?qū)⒁盏截泿诺馁N現(xiàn)值，這個收入的概念中有兩個解釋：一是現(xiàn)金折扣以及任何固定價格的減項，在計算凈現(xiàn)金等值或收款權(quán)的貼現(xiàn)值時都應(yīng)當(dāng)作必要的調(diào)整；二是對于非現(xiàn)金交易，交換價值應(yīng)等于放棄或收到的對酬物的市場公允價值，究竟是以放棄的對酬物計價，還是以收到的對酬物計價，須視哪一個可以更容易和更明白地計算而定。因此，在這個定義中市場化的計量原則也被傳統(tǒng)的收入原則所接受。將這兩層內(nèi)涵迭加在一起，提出市場化核算原則，既是對傳統(tǒng)收入原則的繼承，又可以適應(yīng)新會計制度的要求，同時使生態(tài)環(huán)境補償會計的計量能夠更加科學(xué)和準(zhǔn)確。具體情況可參考圖3。

六、生態(tài)環(huán)境補償會計價值遞增性和市場化核算原則可能帶來的問題

生態(tài)環(huán)境補償會計價值遞增性和市場化核算原則在應(yīng)用中可能存在兩個問題。一是在生態(tài)損失的計量方面，由于生態(tài)損失的危害具有滯后性和長期性的特點，采用遞增性原則來計量生態(tài)損失，損失就會呈現(xiàn)一個逐漸放大的狀況，造成生態(tài)負(fù)債的不斷增長，也使計量的基礎(chǔ)要基于公允價值進(jìn)行調(diào)整，也使生態(tài)環(huán)境補償會計應(yīng)用的難度加大；二是在市場化的計量方面，由于市場的有效性程度存在爭議，同時，具有外部性的生態(tài)資產(chǎn)和生態(tài)效益的市場價值受到政治、經(jīng)濟(jì)、大眾心理和文化傳統(tǒng)等眾多因素的影響，很不穩(wěn)定，另外意愿估價法等環(huán)境估價方法自身存在不足，或者在技術(shù)使用方面容易出現(xiàn)問題，容易使人對生態(tài)效益，特別是間接生態(tài)效益評估價值的準(zhǔn)確性產(chǎn)生懷疑。

七、研究的結(jié)論

雖然生態(tài)環(huán)境補償會計價值遞增性和市場化核算原則在應(yīng)用中可能存在一些問題，但是這些問題并非不可克服，需要我們有針對性地考慮生態(tài)環(huán)境補償會計要素所面臨的具體情境，進(jìn)行一些調(diào)整來解決這些問題?？偟膩碚f生態(tài)環(huán)境補償會計價值遞增性和市場化核算原則，對生態(tài)環(huán)境補償會計所要發(fā)揮的功能還是基本適應(yīng)的，因為從嚴(yán)格意義上來說，不能否定效率市場的存在，而且，隨著市場的逐漸成熟，市場也逐漸趨向有效。當(dāng)構(gòu)成生態(tài)環(huán)境補償會計的會計六要素遵照價值遞增性和市場化核算原則來衡量時，其計量就是一個市場化的計量，充分體現(xiàn)了價值計量的科學(xué)、準(zhǔn)確、及時。表現(xiàn)形式為：生態(tài)資產(chǎn)價值清晰、生態(tài)義務(wù)明確、生態(tài)補償成果彰顯，能夠達(dá)到建立生態(tài)環(huán)境補償會計的目的——服務(wù)生態(tài)補償工作。生態(tài)環(huán)境補償會計不僅要反映環(huán)境價值的變化，而且要變成規(guī)范指導(dǎo)生態(tài)補償實踐的計量工具。S

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