摘 要：本文結(jié)合高?？冃徲嫻ぷ鲗嶋H，闡述了績效審計評價指標體系設(shè)計需要考慮的因素和要求，并提出了高?？冃徲嬙u價指標體系的內(nèi)容，以供參考。

關(guān)鍵詞：高校 績效審計 指標體系

項目基金：本文系廣西教育財務(wù)管理研究專項課題“高校開展績效審計的實踐研究”（項目編號：2013ZCW063）的研究成果之一。

一、高校開展績效審計面臨的關(guān)鍵問題

績效審計的概念，在我國《第2202號內(nèi)部審計具體準則——績效審計》中定義為“內(nèi)部審計機構(gòu)和內(nèi)部審計人員對本組織經(jīng)營管理活動的經(jīng)濟性、效率性和效果性進行的審查和評價”。通俗來說就是“3E”審計。

高校內(nèi)部績效審計是由高校內(nèi)部審計機構(gòu)和人員對本校教育活動的一種控制行為，它通過對審計對象進行經(jīng)濟性、效率性、效果性等評價，促進高校為完成既定目標，不斷改進相關(guān)措施，加強目標責(zé)任的管理，通過對資源的合理配置和充分利用，以取得最佳的經(jīng)濟效果和社會效果。當(dāng)前，我國的審計工作正處于從傳統(tǒng)的財務(wù)收支審計轉(zhuǎn)向以績效審計為核心內(nèi)容的現(xiàn)代審計階段，高等學(xué)校內(nèi)部審計工作也面臨著同樣的轉(zhuǎn)型。

高校開展績效審計，要對審計對象進行審計評價，需要借助一系列的指標體系以及標準來進行衡量。而高校管理體制、內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)和管理活動的特點，決定了高校內(nèi)部績效審計是一項復(fù)雜的工作，從目前高校開展績效審計工作的實踐來看，雖然也有了不少的探索，取得了不少的成效，但績效審計評價指標體系尚未健全。缺少了績效評價指標體系，就無法對審計對象進行客觀、完整的審計績效評價，這就是目前高校開展績效審計面臨的關(guān)鍵問題，因此，要開展好高校內(nèi)部績效審計工作，必須要建立相應(yīng)的績效評價指標體系。

二、設(shè)計績效審計評價指標體系需要考慮的因素

1、高?？冃徲嫷哪繕?/p>

根據(jù)國際內(nèi)部審計師協(xié)會發(fā)布的《內(nèi)部審計實務(wù)標準》，內(nèi)部審計的總體目標是“為組織增加價值，并提高組織的運作效率，從而幫助實現(xiàn)組織目標”。中國內(nèi)部審計準則《第1101號——內(nèi)部審計基本準則》中，也規(guī)定內(nèi)部審計“以促進組織完善治理、增加價值和實現(xiàn)目標”?？冃徲嬜鳛閷徲嫻ぷ鞯囊豁椫匾獌?nèi)容，其目標與整個審計工作的目標是一致的。根據(jù)我國現(xiàn)階段政府對公共資金管理的特點和要求，績效審計的開展還要結(jié)合合規(guī)性審計進行，因此，高校作為一個公共部門，績效審計的總體目標應(yīng)注公共資金和自籌資金管理的合規(guī)性、經(jīng)濟性、效率性和效果性。

績效審計的目標有一般目標和具體目標，一般目標是對學(xué)?？傮w的評價；具體目標是對高校某個方面的審計評價。因此，作為績效審計評價指標體系及其采用的評價標準，它的設(shè)置必須隨著審計目標和內(nèi)容而設(shè)置，服從于審計目標。如果指標體系的設(shè)置脫離審計目標和內(nèi)容，則難以正確衡量和評價組織的績效，起不到“促進組織完善治理、增加價值和實現(xiàn)目標”的作用。

2、績效審計的內(nèi)容

目前，高?？冃徲嫷闹饕獌?nèi)容為：（1）審查高校既定目標的適當(dāng)性、相關(guān)性、可行性和實現(xiàn)程度，以及未能實現(xiàn)既定目標的情況及原因；（2）審查高校在管理和使用資金過程中制定的管理制度的有效性及相關(guān)經(jīng)濟、業(yè)務(wù)活動是否合法性、合理性、恰當(dāng)性及節(jié)約性；（3）審查高校的各項活動是否以最小的資金投入取得既定的產(chǎn)出效益，是否存在嚴重損失浪費；（4）高校是否在既定的資金投入下取得最大的產(chǎn)出，即是否以較低的勞動耗費和資源占用，提供了較高的公共產(chǎn)品和服務(wù)的數(shù)量和質(zhì)量；（5）審查高校預(yù)期的經(jīng)濟效益和社會效益的實現(xiàn)情況；（6）審查高校的計劃、決策、指揮、控制及協(xié)調(diào)等主要管理活動的效率。而以上這些審計內(nèi)容，它的對象具體來說就包含在高校的人力資源管理、資產(chǎn)管理、資金管理、教學(xué)管理、科研管理、學(xué)生管理、招生就業(yè)管理、圖書管理、基建管理、行政管理、后勤服務(wù)等方面，而審計的內(nèi)容可以是學(xué)校全面審計，也可能是上述某個方面的審計或更低層次的控制活動的審計等。

高校績效審計的內(nèi)容對績效評價指標體系的構(gòu)建的影響主要在：不同的審計內(nèi)容，由于具有不同的管理活動的特點，從而都要有不同的審計要求，如何去正確評價不同的審計對象，就必須要針對不同的審計內(nèi)容設(shè)計不同的績效評價指標，采用不同的評價標準。因此，需要我們在設(shè)計績效審計評價指標時，要結(jié)合審計項目的內(nèi)容進行設(shè)計。

3、現(xiàn)有績效審計評價指標和評價標準

高?？冃гu價現(xiàn)有指標是多方面的，這些績效評價指標體系的基礎(chǔ)，構(gòu)成了評價指標體系部分內(nèi)容，因此，在設(shè)計指標體系時，一定要考慮如下因素：（1）國家有明文規(guī)定的指標。這些指標具有法定的強制性，所涉及的相關(guān)評價指標必須在學(xué)校審計評價指標中具體體現(xiàn)出來；（2）部門或行業(yè)指標。高校是公益性事業(yè)單位，辦學(xué)主體是各級政府部門，高校的大部分資金來自于國家財政撥款，因此，加強對高校的管理和監(jiān)督是各級政府部門的職責(zé)。具體體現(xiàn)在各級政府部門對高校的資金管理、教學(xué)管理等也都出臺了有關(guān)法規(guī)和制度，其中也有不少的績效評價的標準和指標，如財政部門對學(xué)校設(shè)有財務(wù)評價指標等，教育管理部門要求有辦學(xué)設(shè)施、教育質(zhì)量的指標等，這些指標都帶有強制性，因此，在設(shè)計績效評價指標時，也必須在學(xué)校評價指標中具體體現(xiàn)出來。行業(yè)組織公布的行業(yè)指標，它代表著該行業(yè)該項指標達到的標準，具有一定的先進性，盡管它不具有強制性，但卻有很大的權(quán)威性，一般情況下應(yīng)參照執(zhí)行；（3）高校內(nèi)部制定的各種指標。它是高校管理目標的具體落實，審計機構(gòu)和人員要通過對這些指標進行分析，結(jié)合工作實際，制定出相應(yīng)的績效考評指標；（4）要參照學(xué)校的歷史數(shù)據(jù)。高校審計績效評價是建立在符合學(xué)校實際水平基礎(chǔ)上的，否則就失去了它的意義，因此，必須要對歷史數(shù)據(jù)進行分析，設(shè)置合理的指標和評價標準；（5）要參考國內(nèi)外高校的先進指標。評價指標設(shè)置的一個原則是要具有先進性，這樣才能推動高校的不斷向前發(fā)展。因此，必須要了解國內(nèi)外先進高校他們的評價指標體系、評價標準和評價方法等，了解該項指標國內(nèi)外高校的達到的水平，提出適合本高校有關(guān)指標實現(xiàn)的目標；（6）審計機構(gòu)或其他管理部門經(jīng)過科學(xué)測定的有關(guān)數(shù)據(jù)。這些數(shù)據(jù)反映了客觀的實際情況，是制定績效審計評價指標的基礎(chǔ)，通過對數(shù)據(jù)的梳理，設(shè)置相關(guān)的指標，確定合理的審計評價標準。

三、績效審計評價指標體系設(shè)置的要求

1、設(shè)計指標必須做到可靠性、客觀性和可比性

根據(jù)我國《第2202號內(nèi)部審計具體準則—績效審計》的規(guī)定，績效評價指標要在相同的環(huán)境和條件下，不同的評價人員運用同樣的標準能夠得出同樣的結(jié)論。審計評價指標應(yīng)該客觀公正，不受任何單位和個人偏見或分歧的影響。此外，要參照以往審計有關(guān)指標的設(shè)計和運用，設(shè)計的指標能夠具有連續(xù)性的可以對比分析的數(shù)據(jù)，才能正確評價績效的提高或降低。

2、定量指標和定性指標相結(jié)合

定量指標是審計人員通過各種數(shù)據(jù)能夠計算出來的，一般來說更能客觀、準確地反映了審計對象的績效，也便于橫向單位之間的對比，為大多數(shù)單位或人們所接受，但在績效審計工作中，往往會出現(xiàn)許多無法用量化指標來評價的活動，比如，評價高校一個內(nèi)部管理部門的績效，很難單純用一個量化指標來完成。因此，在評價指標設(shè)計時，要兩者相結(jié)合，根據(jù)審計對象的實際情況，在精心設(shè)計一些定性指標，同樣也能達到評價的效果。

3、指標內(nèi)容全面，層次要分明，重點突出，操作可行

高校的經(jīng)濟及活動是多方面的，有學(xué)校層面的，也有管理部門及學(xué)院的甚至更低的層次，因此，審計指標的設(shè)計要全面反映能夠?qū)W(xué)校的綜合評價，即要有綜合指標，又要能對活動過程以及某項活動的評價，即具體單項指標，具有總指標，又有分項指標。高校的經(jīng)濟管理活動是方方面面的，但也有重要和次要之分，績效審計工作不能涵蓋學(xué)校的所有活動，因此，在設(shè)計指標時，在突出重點，針對重要活動設(shè)計評價指標。而對于學(xué)?？傮w目標的完成起間接作用的活動，可以忽略設(shè)計評價指標。此外，高?？冃гu價指標體系既要體現(xiàn)審計機構(gòu)的意圖，也要為審計對象所接受，而且在實際工作中便于操作，一方面許多基礎(chǔ)數(shù)據(jù)仍然是依靠各部門人員提供，如果提供的數(shù)據(jù)不準確，審計機構(gòu)就不能得出客觀準確的評價，達不到審計的目的；另一方面評價指標為人們所認可了，可以便于內(nèi)部單位之間進行對比，對促進工作起到很好的作用。

4、做好溝通和協(xié)調(diào)

高校內(nèi)審機構(gòu)和審計人員在設(shè)計審計評價指標時，要深入基層，充分了解各個內(nèi)設(shè)單位的業(yè)務(wù)和管理等情況，掌握有關(guān)資料，在此基礎(chǔ)上，提出審計績效評價指標及標準的建議，并將由有關(guān)部門組織人員進行討論提出意見，然后征求有關(guān)職能管理部門的意見，最后提交學(xué)校管理層審定后實施。與學(xué)校相關(guān)職能部門和被基層單位做好溝通，在充分協(xié)商的基礎(chǔ)上，確定績效審計評價指標和標準。只有這樣，績效審計工作才能夠更好地得到各部門的支持，審計結(jié)果才能得到認可，通過審計整改，提高部門管理工作的水平，降低資源耗費，取得良好的效果。

四、高?？冃徲嬙u價指標體系構(gòu)建過程

1、高校績效審計評價指標的主要內(nèi)容

根據(jù)高?？冃徲嬆繕撕蛯徲嫷膬?nèi)容，高校審計績效評價指標體系建設(shè)應(yīng)包括經(jīng)濟性、效率性、效果性三個方面的指標內(nèi)容：

（1）經(jīng)濟性指標是指高校在完成既定的工作目標而耗用最少的教育資源的指標。它反映了高校的資源消耗是否能得到合理的利用和節(jié)約。占用或使用的資源越少，表明經(jīng)濟性就越明顯。通過對經(jīng)濟性指標的分析，可以促使高校加強管理，合理使用人財物等資源，努力降低消耗。

（2）效率性指標是指高校資源利用效率指標，它反映了在完成相同的工作目標的情況下對高校資源的占用和消耗的程度。占用和消耗資源越少，表明效率性就越高。通過對效率性指標的分析，同樣可以進行對比，努力降低消耗，提高資源使用效率。

（3）效果性指標是指高校工作目標完成情況的指標，它反映了高校為實現(xiàn)目標在消耗教育資源后取得的成果。取得的成果越多，表明投入的效果越好。通過對效果性指標的分析，找出影響目標完成情況的原因，調(diào)整教育資源的投入，努力完成總體目標。

另外，由于目前開展績效審計一般都是與合規(guī)性審計結(jié)合在一起的，因此，在設(shè)計審計評價指標體系時，應(yīng)將合規(guī)性有關(guān)指標納入其中。

2、高?？冃徲嬙u價指標體系的構(gòu)建

（1）指標設(shè)計過程的分析

① 從投入產(chǎn)出的理論上來分析，高校資源的運行包括了從投入—消耗—產(chǎn)出的過程，從而也產(chǎn)生了衡量資源在各個運行階段的績效的衡量指標：即投入指標、消耗指標、產(chǎn)出（效果）指標。這些指標并不是孤立的，而是存在著密切的聯(lián)系。因此，要對一個組織工作目標的完成情況進行績效審計評價，必須結(jié)合各項指標來進行分析，才能作出恰當(dāng)?shù)摹⒄_的評價。

② 從資源的投入去向來分析，高校資源的投向主要包括人力資源管理、資產(chǎn)管理、財務(wù)管理、教學(xué)管理、科研管理、學(xué)生管理、圖書管理、信息管理、基建管理、后勤管理等方面，這些方面是都是資源消耗的主要環(huán)節(jié)，對資源使用的控制和管理起關(guān)鍵的作用，從而它們也是績效審計的對象，因此，不論是對高校整個組織的績效審計，還是其中上述某方面的績效審計，都必須根據(jù)審計的對象設(shè)置不同的審計績效評價指標體系，而各個方面的指標體系綜合起來就成為一個對組織進行績效評價的指標體系。簡單地說，每一項管理活動都會有一個總的目標，而在目標實施的過程中，會將總目標分解為若干層次的分目標?？冃徲嬛笜说脑O(shè)計也一樣，應(yīng)圍繞審計對象的不同工作目標或內(nèi)容，設(shè)立績效評價總指標或一級指標，然后再分解為二級指標或三級指標，這些就構(gòu)成了一個完整的績效評價指標體系。

（2）根據(jù)資源流繪制績效審計評價指標體系圖。

筆者認為，在對高校進行績效審計中，作為審計評價的經(jīng)濟性指標、效率性指標和效果性指標都融合在同一個審計項目中，不是單獨的運用。因此，設(shè)計審計評價指標應(yīng)從上述所說的資源投入流向去設(shè)計，這樣便于審計人員在進行績效審計中起到參考的作用，也便于被審計單位了解審計評價的內(nèi)容，自我評價與自我監(jiān)督，也利于被審單位開展審計整改工作。高?？冃徲嬙u價指標體系構(gòu)建圖如下：

3、高?？冃徲嫵Ｓ玫脑u價指標

根據(jù)高?？冃徲嬮_展的情況，以高校人力資源管理、資產(chǎn)管理、資金管理、教學(xué)管理、科研管理、學(xué)生管理、圖書管理、基建管理、后勤管理為例，綜合起來主要運用如下評價指標五、績效審計評價指標運用要注意的問題

1、上述所列的績效審計評價指標只是對一般性的審計項目所設(shè)計，由于各個高校的實際情況不一樣，所設(shè)計的指標還是有差別的，應(yīng)根據(jù)學(xué)校的實際情況進行設(shè)計。特別是對專項審計更應(yīng)結(jié)合審計的要求來設(shè)計績效審計評價指標體系。

2、上述圖所列的主要是定量指標，各高校在設(shè)計審計評價指標時，要結(jié)合實際，將定量指標和定性指標相結(jié)合來進行分析評價。

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作者簡介：

蘇華董 （1963-），男，壯族，在職研究生學(xué)歷，廣西民族大學(xué)審計室主任，高級會計師，研究方向財務(wù)和審計。

（作者單位：廣西民族大學(xué)審計室 廣西南寧市 530006）