【摘 要】 管理會計決策正面臨互聯(lián)網(wǎng)新經(jīng)濟的考驗，豐富和發(fā)展管理會計的決策內(nèi)容是中國特色管理會計理論與方法體系建設(shè)的內(nèi)在要求。為優(yōu)化以網(wǎng)購為代表的互聯(lián)網(wǎng)營銷模式，從管理會計的決策理念入手，借助于量化手段，設(shè)計了兩種營銷方案，即圍繞“實體店銷售”與“實體店和網(wǎng)店銷售”展開博弈，求得它們之間的博弈均衡方式。研究結(jié)果表明，基于管理會計決策視角的互聯(lián)網(wǎng)營銷博弈，對培育和提高企業(yè)競爭力，優(yōu)化互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下的成本競爭戰(zhàn)略具有積極意義。

【關(guān)鍵詞】 管理會計決策； 互聯(lián)網(wǎng)營銷； 成本競爭戰(zhàn)略

中圖分類號：F234.3；F724.6 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1004-5937（2015）24-0002-06

一、問題的提出

傳統(tǒng)的管理會計決策主要是針對經(jīng)營活動的制造環(huán)節(jié)展開的，重點放在生產(chǎn)何種新產(chǎn)品、虧損產(chǎn)品是否停產(chǎn)或轉(zhuǎn)產(chǎn)、自制還是外購、是否接受特殊價格追加訂貨的決策，以及產(chǎn)品最優(yōu)組合、產(chǎn)品組織決策等方面，決策在經(jīng)營活動中的重要性被廣泛認(rèn)知。近年來，以移動互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)為代表的高新技術(shù)的廣泛應(yīng)用與不斷拓展，對管理會計決策及其價值管理方法產(chǎn)生了巨大的沖擊，同時也帶來了新的機遇。

企業(yè)將ERP、電子商務(wù)等與互聯(lián)網(wǎng)相銜接，使管理會計決策的重心從以往內(nèi)部資金的價值管理轉(zhuǎn)向企業(yè)外部價值的協(xié)同與創(chuàng)新，即事后向事前轉(zhuǎn)變，從靜態(tài)向動態(tài)過渡；同時，充分發(fā)揮管理會計信息支持系統(tǒng)和管理控制系統(tǒng)的功能作用，為企業(yè)的價值增值擴展新的路徑。如今，企業(yè)的競爭在兩個世界里進(jìn)行著：一個是稱之為市場的現(xiàn)實物質(zhì)世界，如單位購買辦公用品即使用物理商品世界出售的物理商品；另一個是稱之為市場的虛擬世界，如企業(yè)與咨詢公司在虛擬的世界中購買信息服務(wù)，或組成虛擬企業(yè)（傅元略，2004）。管理會計的決策內(nèi)容需要更新與發(fā)展。譬如，將互聯(lián)網(wǎng)新經(jīng)濟下的信息資源管理與管理會計決策相結(jié)合，充分利用現(xiàn)代信息通訊技術(shù)使傳統(tǒng)的行業(yè)和互聯(lián)網(wǎng)結(jié)合起來，擴展管理會計的功能結(jié)構(gòu)，創(chuàng)造一個基于互聯(lián)網(wǎng)的管理會計決策新常態(tài)。

為了豐富管理會計經(jīng)營決策的內(nèi)容，本文以網(wǎng)購為代表，探討實體店經(jīng)營及實體與虛擬店（網(wǎng)店）結(jié)合下的決策選擇問題。當(dāng)前，以網(wǎng)購為代表的互聯(lián)網(wǎng)銷售正在成為企業(yè)銷售的一種重要途徑，圍繞互聯(lián)網(wǎng)營銷的競爭戰(zhàn)略與決策選擇等問題也正在或已經(jīng)成為管理會計研究的重要課題之一。本文在分析管理會計決策的互聯(lián)網(wǎng)特征的基礎(chǔ)上，重點討論的問題是：如何在當(dāng)前互聯(lián)網(wǎng)新經(jīng)濟的環(huán)境下優(yōu)化管理會計的決策行為，謀求互聯(lián)網(wǎng)營銷與成本競爭戰(zhàn)略等的博弈與均衡。

二、管理會計決策的互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境

經(jīng)濟新常態(tài)下企業(yè)經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型升級，以及“大眾創(chuàng)業(yè)、萬眾創(chuàng)新”的實踐深入，需要管理會計加強變遷管理，積極構(gòu)建或開發(fā)與互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境相適應(yīng)的管理會計決策的新工具與方法體系。

（一）管理會計決策的權(quán)變性增強

決策是為了達(dá)到一定的目標(biāo)在各種行動方案中進(jìn)行選擇的過程。早期管理會計決策所需的互聯(lián)網(wǎng)基礎(chǔ)需要自我創(chuàng)造，譬如沃爾瑪租用衛(wèi)星進(jìn)行貨物資源的配置（20世紀(jì)80年代初，沃爾瑪花費4億美元從休斯公司購買了商用衛(wèi)星，實現(xiàn)了全球聯(lián)網(wǎng)，建立了一個龐大的網(wǎng)絡(luò)信息管理系統(tǒng)，實現(xiàn)實時信息反饋）。這種方式不僅成本高，效率與效果也有一定的局限性?，F(xiàn)在，移動互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)、云計算、大數(shù)據(jù)、物聯(lián)網(wǎng)等應(yīng)用于企業(yè)的經(jīng)營活動之中，促進(jìn)了電子商務(wù)、工業(yè)互聯(lián)網(wǎng)和互聯(lián)網(wǎng)金融的健康發(fā)展。一方面，管理會計決策的成本效率比以前有了明顯改善；另一方面，管理會計的決策功能與作用也有了極大的提升。譬如，管理會計的決策范圍不再局限于國內(nèi)，它通過互聯(lián)網(wǎng)手段引導(dǎo)企業(yè)拓展國際市場，使決策的準(zhǔn)確性、及時性與全局性得到迅速的提高。

互聯(lián)網(wǎng)新經(jīng)濟的發(fā)展使中國管理會計發(fā)展進(jìn)入了權(quán)變管理的新階段。隨著管理會計工作效率的大幅度提升，許多傳統(tǒng)方法將面臨挑戰(zhàn)，必須轉(zhuǎn)變觀念，適應(yīng)這種新環(huán)境與新常態(tài)。換言之，在互聯(lián)網(wǎng)新經(jīng)濟的環(huán)境下，管理會計決策的權(quán)變性就是要在具體的決策過程中充分利用大數(shù)據(jù)和互聯(lián)網(wǎng)等新技術(shù)，并且具備大數(shù)據(jù)戰(zhàn)略、大數(shù)據(jù)管理和大數(shù)據(jù)生態(tài)等運作能力。在2014年財政部出臺的《全面推進(jìn)管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》中，提出要加快管理會計信息支持系統(tǒng)與管理控制系統(tǒng)的建設(shè)，實現(xiàn)財務(wù)與業(yè)務(wù)活動的有機融合，提高管理會計決策的科學(xué)性與有效性，充分發(fā)揮管理會計在企業(yè)管理中的功能與作用等，就是要引導(dǎo)管理會計從傳統(tǒng)的執(zhí)行性階段，向決策性與權(quán)變性的管理會計階段轉(zhuǎn)變。增強管理會計決策的權(quán)變性，構(gòu)建與互聯(lián)網(wǎng)新經(jīng)濟相適應(yīng)的強大的基于決策選擇與價值創(chuàng)造的管理會計系統(tǒng)，體現(xiàn)了中國特色管理會計理論與方法體系建設(shè)的內(nèi)在要求。

（二）管理會計決策的“顧客價值觀”需要重構(gòu)

在互聯(lián)網(wǎng)新經(jīng)濟的環(huán)境下，管理會計在為顧客創(chuàng)造價值的過程中，必須圍繞互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟的三個新特征，即“零距離”“分布式”“去中心”實施管理會計的變遷。譬如，通過管理方式創(chuàng)新，提高管理會計決策的科學(xué)性；通過控制機制的創(chuàng)新，提高管理會計決策的效率性與效果性；通過組織結(jié)構(gòu)的創(chuàng)新，提高管理會計決策的有效性與合理性等。在積極利用大數(shù)據(jù)等現(xiàn)代信息技術(shù)手段為顧客價值創(chuàng)造經(jīng)營（Customer Value Added Management，CVAM）服務(wù)，即在互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下，管理會計的顧客價值觀要實現(xiàn)“通過數(shù)據(jù)找規(guī)律，通過規(guī)律提效率”。大數(shù)據(jù)和信息平臺只是手段，是為管理會計決策服務(wù)的，必須倡導(dǎo)信息的共享共用，優(yōu)化企業(yè)的決策行為。數(shù)據(jù)不在于你擁有多少，而是利用數(shù)據(jù)的效率高低。以我國的海爾集團為例，海爾通過構(gòu)建面向顧客價值的管理會計信息支持系統(tǒng)，實現(xiàn)了從會計核算信息化向管理會計信息化的拓展，提升了財務(wù)對業(yè)務(wù)的決策支持作用。海爾的管理會計信息系統(tǒng)以戰(zhàn)略為框架、以價值創(chuàng)造為導(dǎo)向、以市場為驅(qū)動、以自主經(jīng)營團隊為單元，在提升企業(yè)價值、降低企業(yè)風(fēng)險、優(yōu)化資源配置、提升管理水平等方面發(fā)揮了重要作用（彭家鈞，2015）。

互聯(lián)網(wǎng)新經(jīng)濟給管理會計決策帶來了深刻的變化，傳統(tǒng)的垂直式溝通渠道向基于互聯(lián)網(wǎng)的網(wǎng)絡(luò)式信息交互平臺轉(zhuǎn)變；從指揮控制員工轉(zhuǎn)變?yōu)楣膭顔T工自主創(chuàng)造，員工能實時獲取用戶和市場的信息，快速響應(yīng)和滿足顧客需求，主動為企業(yè)創(chuàng)造價值。管理會計的經(jīng)營決策適應(yīng)顧客價值創(chuàng)造經(jīng)營的新特征進(jìn)行權(quán)變性管理，譬如在經(jīng)營方式上，從過去的推式經(jīng)營向推、拉結(jié)合，進(jìn)而向交互體驗的方向轉(zhuǎn)變，認(rèn)識和把握不同經(jīng)營方式下的顧客特征是管理會計決策科學(xué)性與有效性的保證?；诨ヂ?lián)網(wǎng)新經(jīng)濟環(huán)境的顧客價值觀及其特征如表1所示。

三、成本競爭戰(zhàn)略與互聯(lián)網(wǎng)營銷

成本競爭戰(zhàn)略作為管理會計決策的一種重要路徑選擇，其目的是實現(xiàn)顧客價值的最大化，其通常采用的管理手段主要有低成本戰(zhàn)略、差異化戰(zhàn)略與集中化戰(zhàn)略等?；ヂ?lián)網(wǎng)營銷拓展了人們的價值觀，使以顧客價值為導(dǎo)向的管理會計理念得以盛行（Grossman S. J.and Hart O. D.，1986）。

（一）互聯(lián)網(wǎng)營銷的特點

互聯(lián)網(wǎng)營銷與傳統(tǒng)的商品營銷相比具有一定的不確定性，它是基于互聯(lián)網(wǎng)的一種全新商業(yè)經(jīng)營模式。數(shù)字化與非數(shù)字化是商品具有的兩種內(nèi)在特征，企業(yè)在進(jìn)行商品營銷時，必須了解顧客購買和選擇商品時對這兩種特征的感觀需求。在互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟環(huán)境下，商品的數(shù)字化特征可以借助于網(wǎng)絡(luò)交流和傳遞來表達(dá)其商品特征。換言之，數(shù)字化特征就是那些僅憑肉眼觀察就可以決定是否購買的商品所表現(xiàn)出來的特征（Chesbrough H W. and Socolof S J.，2000）。譬如，顧客對服裝的款式與顏色需求，可以通過互聯(lián)網(wǎng)快速地加以捕捉，并了解商品最新的變化情況，據(jù)此作出是否購買的決策選擇。同時，互聯(lián)網(wǎng)不僅可以讓顧客憑借肉眼觀察并決定是否購買，還可以憑借聲音等引導(dǎo)顧客作出決定。譬如，當(dāng)顧客購買蘋果手機之類電子產(chǎn)品時，外觀的好壞是一方面，通過顧客體驗，讓顧客試聽或?qū)嶋H感受則又是一個方面，只有兩者都滿足顧客的價值需求，才會產(chǎn)生購買的實際需求。作為商品的非數(shù)字化特征，它是指只有通過實實在在計量的方式才能使顧客決定是否購買的商品屬性。以服裝為例，顧客只有親身考察才能了解服裝的材料，以及大小等最為關(guān)鍵的商品特征。此外，對于商品的質(zhì)量以及色、香、味等方面，數(shù)字化特征相較顧客決定是否購買的影響并不大，而非數(shù)字化特征顯得特別重要。

“顧客價值”是“顧客化生產(chǎn)”的進(jìn)一步擴展，它要求企業(yè)能夠為顧客創(chuàng)造價值，并從性價比、使用功能等多個方面滿足顧客的需求。企業(yè)經(jīng)營的重點正在由“從銷售額向利潤，再進(jìn)一步向價值”的方向轉(zhuǎn)變。對于價值（Value），人們更加重視企業(yè)價值以及股東價值之外的顧客價值?；诔杀靖偁帒?zhàn)略的互聯(lián)網(wǎng)營銷，要求企業(yè)營銷從傳統(tǒng)的為顧客提供產(chǎn)品轉(zhuǎn)向為顧客創(chuàng)造價值（馮巧根，2015）。以網(wǎng)購為代表的互聯(lián)網(wǎng)營銷提高了顧客購物的便利程度，使顧客能隨時隨地挑選和購買自己心儀的商品。從管理會計決策來看，以網(wǎng)購為代表的互聯(lián)網(wǎng)營銷將給企業(yè)的成本管理帶來新的挑戰(zhàn)。從商品的兩種內(nèi)在特征分析，數(shù)字化特征明顯的商品面臨更加激烈的競爭，企業(yè)必須對自己的成本競爭戰(zhàn)略作出合理的選擇，如采用差異化戰(zhàn)略，還是采用低成本戰(zhàn)略等。而非數(shù)字化特征顯著的商品，在互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下顧客的尋找成本有了明顯的改善。譬如，它們可以通過網(wǎng)上的商品評價，以及就近的實體店觀察來體會商品的好壞。換言之，在尋找成本過高的情況下，顧客可能會放棄對非數(shù)字化特征商品的追求，轉(zhuǎn)而選擇已往熟悉或者同事朋友推薦的商品的傾向（Indrajit Sinha，2000）。

為便于模型設(shè)計，本文中模型構(gòu)建的相關(guān)符號說明如下：（1）C1為商家僅通過商店進(jìn)行銷售時的成本；（2）C2為商家僅通過網(wǎng)店進(jìn)行銷售時的成本；（3）f為顧客對于商品感到滿意的非數(shù)字化特征的效用；（4）k1為顧客在企業(yè)1的購買成本；（5）k2為顧客從企業(yè)1到企業(yè)2的轉(zhuǎn)換成本；（6）r為顧客愿意支付的價格；（7）p1為顧客在企業(yè)1購買時實際支付的價格；（8）p2為顧客在企業(yè)2購買時實際支付的價格；（9）U為消費者的效用。

（二）模型假設(shè)

根據(jù)上述分析，作如下假設(shè)，以便為后述的模型構(gòu)建提供基礎(chǔ)。

1.市場上存在兩家相同類型的企業(yè)（以下簡稱“企業(yè)1”或“企業(yè)2”），它們生產(chǎn)的產(chǎn)品同時具有數(shù)字化與非數(shù)字化兩種內(nèi)在特征。譬如，服裝、日用百貨等。顧客購買這類商品時，往往需要及時了解商品的數(shù)字化特征，這是因為商品本身是在不斷變化的。面對這些變化，顧客皆可借助于互聯(lián)網(wǎng)或者通過走訪實體商店來進(jìn)行了解。顧客所取得的效用不僅僅依賴于商品的數(shù)字化特征，還依賴于它的非數(shù)字化特征，即指商品是否能達(dá)到顧客的要求。假設(shè)兩企業(yè)商品的數(shù)字化特征沒有區(qū)別，這樣顧客效用就由商品的非數(shù)字化特征來決定。

2.兩種不同類型的顧客存在于這個市場中，一種是通過互聯(lián)網(wǎng)進(jìn)行商品查找的顧客，另一種是不通過互聯(lián)網(wǎng)進(jìn)行商品查找的顧客（Reeve J M. et al.， 2011）。假定這兩類顧客只對上述兩家企業(yè)（即“企業(yè)1”和“企業(yè)2”）中的某一家商品的非數(shù)字化信息有所了解，而對另一家企業(yè)的非數(shù)字化信息不知曉?！捌髽I(yè)1”認(rèn)為了解自己商品的顧客愿意以預(yù)定的價格r購買自己的商品，并獲得r+f（f>0）的效用（假設(shè)顧客滿意的非數(shù)字化信息的效用為f，滿意時f>0）；而“企業(yè)2”同時也提供此類型且可能更好的商品。通過某種方式，顧客可以了解到“企業(yè)2”的商品的非數(shù)字化信息。若顧客對“企業(yè)2”的商品進(jìn)行比較后，覺得買了“企業(yè)1”的商品有些后悔，即購買的期望效用低于未購買商品的效用。換言之，假設(shè)顧客滿意（f>0）的概率為q，則不滿意（f<0）的概率為1-q（相反，則為“企業(yè)2”的商品的非數(shù)字化特征，不滿意的概率為q，滿意的概率為1-q），那么q<（對“企業(yè)2”的商品滿意的概率）應(yīng)該比“企業(yè)1”的高，即1-q>q，所以q<。即顧客只有有限的忠誠，他們隨時有可能改變自己的購買意向（只要當(dāng)顧客發(fā)現(xiàn)有更好的商品時，購買意向就會隨之轉(zhuǎn)變）。表明顧客對于非數(shù)字化特征顯著的商品，其購買行為并不受互聯(lián)網(wǎng)查找因素的促使。即顧客具有商品使用的“路徑依賴”，只要尚未使用其他企業(yè)的商品，往往傾向于購買自己正在使用或者熟知的商品。相反，他們對于不了解的商品不會輕易購買，一旦經(jīng)過對比并發(fā)現(xiàn)新接觸的商品好于現(xiàn)有的商品時，就會增加對新商品的預(yù)期效用，并決定購買該商品。這種情況說明，尋找成本與考察實體商店的成本具有相關(guān)性。

3.企業(yè)的銷售決策各不相同。在管理會計決策過程中，企業(yè)可以選擇只在實體店進(jìn)行銷售，也可同時在實體店與網(wǎng)店出售自己的商品。然而，不同銷售決策會影響企業(yè)的成本競爭戰(zhàn)略（如利潤目標(biāo)、銷售定價等），從而使企業(yè)在互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下的博弈出現(xiàn)不均衡的現(xiàn)象。

在互聯(lián)網(wǎng)的新經(jīng)濟環(huán)境下，一方面企業(yè)通過不同的競爭手段來獲取利潤；另一方面顧客獲取信息的渠道增加，進(jìn)一步刺激了消費的欲望（凱恩·拜羅，2003）。以互聯(lián)網(wǎng)銷售為代表的管理會計決策創(chuàng)新，使財務(wù)與業(yè)務(wù)一體化，營銷管理與競爭戰(zhàn)略相互融合?；ヂ?lián)網(wǎng)營銷強調(diào)營銷行為的最優(yōu)化，尋求諸如網(wǎng)購活動中交易成本的最小化等，以實現(xiàn)企業(yè)收益的最佳化，這一活動本身就是成本競爭戰(zhàn)略在營銷活動中的延伸?；ヂ?lián)網(wǎng)營銷能夠在最大程度上消除交易成本，以網(wǎng)購為代表的互聯(lián)網(wǎng)營銷使信息的獲取更加容易和及時，并減少了交易的中間環(huán)節(jié)，從而使交易成本大大降低，進(jìn)而為顧客帶來更大的價值?；ヂ?lián)網(wǎng)營銷是一種在動態(tài)中優(yōu)化成本結(jié)構(gòu)的策略，而不是片面強調(diào)營銷成本的高低（裴沙沙，2008）。舉例來說，企業(yè)（商店）可以通過將自己的某種產(chǎn)品直接傳至互聯(lián)網(wǎng)，而避免了昂貴的人工費用的開支和零售渠道的成本開支，進(jìn)而大幅地降低銷售的成本。

四、顧客＼企業(yè)行為與成本競爭戰(zhàn)略的融合

管理會計決策只有在充分考慮顧客與企業(yè)雙方供需關(guān)系，并結(jié)合行為各方情境特征的基礎(chǔ)上，才能為互聯(lián)網(wǎng)營銷提供成本競爭戰(zhàn)略的有益方案。換言之，將成本競爭戰(zhàn)略嵌入于顧客＼企業(yè)行為之中是管理會計決策的一種重要路徑選擇。

（一）顧客行為與成本競爭戰(zhàn)略

從商品營銷視角考察，顧客選購商品一般有兩種路徑：一是繼續(xù)購買并使用已往熟知的商品；二是更換新的商品，并對相關(guān)的商品進(jìn)行搜索（查找）。在比較新舊商品之后，結(jié)合商品的數(shù)字化特征與非數(shù)字化特征加以綜合考慮（“企業(yè)1”和“企業(yè)2”的數(shù)字化特征前文已作了假設(shè)，顧客行為選擇的重點是對非數(shù)字化特征進(jìn)行分析與判斷），最后對新廠家的商品作出購買決定。上述情況實際上是一個動態(tài)博弈的過程。

（二）企業(yè)行為與成本競爭戰(zhàn)略

企業(yè)只有全面考慮了顧客的各種需求之后才能獲得更好的收益。在每家企業(yè)的產(chǎn)品品質(zhì)、售后服務(wù)以及樣式（款式）等方面差異性不大時，產(chǎn)品的價格競爭將不可避免，即會產(chǎn)生同質(zhì)性競爭。管理會計決策將會選擇成本管理的競爭戰(zhàn)略，主要是低成本戰(zhàn)略，具體的決策選擇是：（1）通過降價促銷來吸引顧客的購買動機；（2）安排一定幅度的降價空間，以滿足吸引顧客購買欲望的實現(xiàn)。企業(yè)必須圍繞顧客需求，在是否采用降低促銷策略與成本效益行為之間進(jìn)行權(quán)衡，這一過程表現(xiàn)出的是一個動態(tài)博弈的過程。

從企業(yè)行為看，若生產(chǎn)成本無法改變，則銷售成本等期間費用的降低將成為低成本戰(zhàn)略的一個重要組成部分。以銷售成本為例，它與企業(yè)采用的銷售策略以及銷售渠道的配置具有相關(guān)性。假設(shè)企業(yè)存在三種銷售方式：（1）只在實體店進(jìn)行銷售，設(shè)其成本為C1。（2）只在網(wǎng)店銷售（利用互聯(lián)網(wǎng)方式進(jìn)行銷售），將成本設(shè)為C2。其中，宣傳成本對顧客行為也很重要，這里將宣傳成本界定為向顧客傳遞商品的成本（通常情況下，C1>C2）。（3）實體店與網(wǎng)店同時銷售。誠然，若f=0或非數(shù)字化特征不存在，且商品的數(shù)字化特征無差異時，這兩種銷售方式均會發(fā)生邊際成本。假如網(wǎng)店銷售的成本更高，則應(yīng)當(dāng)放棄互聯(lián)網(wǎng)營銷方案。一般而言，能夠從互聯(lián)網(wǎng)營銷中直接獲益的往往是顧客而不是企業(yè)。然而，當(dāng)互聯(lián)網(wǎng)營銷的成本比實體店銷售的成本低時，減少或放棄實體店銷售成為成本競爭戰(zhàn)略的一種重要選擇。事實上，互聯(lián)網(wǎng)營銷面臨的環(huán)境十分復(fù)雜，通過互聯(lián)網(wǎng)進(jìn)行商品銷售容易誘發(fā)商品價格的競爭，導(dǎo)致企業(yè)僅憑借互聯(lián)網(wǎng)銷售難以獲得利潤，理論上往往放棄這種選擇，從社會上頻繁曝光的網(wǎng)店關(guān)閉現(xiàn)象也可以佐證。因此，在“大眾創(chuàng)業(yè)、萬眾創(chuàng)新”的“互聯(lián)網(wǎng)+”環(huán)境下，加強顧客＼企業(yè)行為研究，提高管理會計決策的科學(xué)性與有效性值得各界關(guān)注與重視。綜上所述，企業(yè)的銷售策略可以歸集為兩個方面：（1）直接通過實體店進(jìn)行銷售；（2）既通過實體店又通過網(wǎng)店進(jìn)行銷售（Rajiv Lal，Miklos Sarvary，1999）。

通過對顧客＼企業(yè)行為的考察，下面集中對這兩種銷售方式展開分析。即分析的焦點是：圍繞f>0，C1>C2時的情況，判斷企業(yè)可以從互聯(lián)網(wǎng)營銷中取得收益均衡的可能性與條件。

五、成本管理決策與企業(yè)行為選擇

對于實體店，或者實體店與網(wǎng)店結(jié)合的企業(yè)行為，體現(xiàn)了成本管理決策強調(diào)的企業(yè)線上與線下相融合的內(nèi)在要求，是管理會計博弈均衡的一種戰(zhàn)略選擇。

（一）企業(yè)僅靠實體店銷售的行為策略及其收益分析

就“企業(yè)1”而言，顧客有三種基本策略：（1）選擇不搜尋；（2）購買熟知的品牌；（3）尋找新商品，即盡可能地搜尋到更好的商品。上述第一種策略，顧客得不到任何效用（選擇不買，以靜制動）；第二種策略，獲得相應(yīng)的效用，量化形式為r-k，考慮到顧客實際購入的價格，設(shè)為p1，則顧客的效用為r-k1-p1（假定p1≤r-k1）；第三種策略，由搜索產(chǎn)生的經(jīng)濟后果來判斷效用。在可能的概率q下，顧客通過更換品牌得到滿意的新商品（即f>0），便會購入這種新商品，獲得的效用為r+f-k1-p1；若顧客覺得不滿意（f<0），則會有三種選擇：（1）繼續(xù)購買原來的商品，但顧客已有不滿情緒（由于不滿意，預(yù)期效用為r-f，其他的一樣），取得的效用為r-f-k1-p1；（2）購買熟知的品牌，取得的效用r不變（預(yù)期效用），扣除查找成本和實際買價，其實際效用成本為r-k1-k2-p1；（3）不購買商品，則其獲得的效用為-k1，表現(xiàn)為企業(yè)行為過程中的采購成本。針對上述顧客的行為選擇，成本管理的策略（即收益均衡）只能存在于三種情況：（1）顧客不去查找；（2）顧客去搜索，但是在發(fā)現(xiàn)新品牌差于原來的商品以后，繼續(xù)使用原來所使用的品牌；（3）顧客會查找但是沒買任何東西。以下分為兩種情況討論。

1.顧客不查找的均衡。在這一均衡中，企業(yè)的價格為p1=p2=r-k1，企業(yè)的收益為r-k1-C1，顧客收益為0。

條件一：結(jié)合集中化戰(zhàn)略，分析“Us（查找效用）≤Uns （不查找效用）=0”的情況。先求查找效用的期望值，因為顧客滿意時概率為q，所以購買新產(chǎn)品效用為U=r+f-k1-p1；顧客不滿意時概率為1-q，繼續(xù)使用原來所使用的品牌的效用為U=r-k1-k2-p1。

所以，查找后獲得的收益期望值Us為U=q×（r+f-k1

-r+k1）+（1-q）×（r-k1-k2-r+k1）≤0；由此得出條件一：q×f-（1-q）×k2≤0。

由于顧客不去查找，成本管理決策表現(xiàn)為一種均衡狀態(tài)。此時，企業(yè)將商品賣給熟知本商品的所有老顧客。從成本管理角度考察，每家企業(yè)的需求均為1，收益為r-k1-C1，顧客剩余為0。

條件三：降價促銷吸引其他企業(yè)的部分顧客，但這些顧客未必就會買本企業(yè)的商品。為了引導(dǎo)這些顧客的購買行為，企業(yè)往往采用低成本戰(zhàn)略實施促銷，即以更低的價格提高顧客對商品的滿意度，并促使顧客作出購買決定。本著挽留這些顧客的考慮，企業(yè)的價格決策必須滿足（r-f-k1-p1）≥-k2（查找商品的效應(yīng)大于查找后不購買的效應(yīng)），故p1≤（r-f-k1+k2），其中的部分顧客被低價格所吸引，往往不會主動去查找，企業(yè)獲得的價值杠桿系數(shù)為2，其收益為2×（r-f-k1+k2-C1）。通過降價促銷，該收益比原來的收益r-k1-C1小，由此得出條件三：2×（r-f-k1+k2-C1）

≤r-k1-C1。

需要說明的是，上述三個條件中的f代表著商品的非數(shù)字化特征，體現(xiàn)著企業(yè)商品的重要指標(biāo)（如產(chǎn)品質(zhì)量等），這些指標(biāo)在博弈均衡的條件下需要大小適度。假如f小于采購過程中的代價（k1或k2），就難以吸引顧客產(chǎn)生購買的沖動。換言之，只有當(dāng)f>k1且f>k2時，才會使顧客產(chǎn)生查找的行為動機，或者去實體店考察的動力。此外，f應(yīng)比銷售渠道的成本（如C1）小，以減少企業(yè)成本管理的決策失誤，避免出現(xiàn)盲目降價招攬顧客的行為發(fā)生。從管理會計決策視角考慮，企業(yè)的著眼點應(yīng)放在核心競爭力的培養(yǎng)上，譬如通過差異化的成本戰(zhàn)略提升f的數(shù)值。其結(jié)果：一方面，有助于約束其他企業(yè)采用價格競爭戰(zhàn)略；另一方面，有助于提高企業(yè)的名聲及其商譽價值，即產(chǎn)品的性價比高，質(zhì)量穩(wěn)定，顧客往往愿意多花點錢購買到質(zhì)量好的商品。

條件四：考慮顧客查找后不買任何東西。企業(yè)收益仍然比原來的收益小，即2×（r-f-C1）

（二）企業(yè)同時利用實體店與網(wǎng)店營銷的行為策略及其收益分析

通過實體店與網(wǎng)店兩種渠道進(jìn)行銷售，若企業(yè)有定價自主權(quán)，在互聯(lián)網(wǎng)新經(jīng)濟的環(huán)境下，顧客的決策行為會發(fā)生相應(yīng)的轉(zhuǎn)變。區(qū)別于單純的實體店銷售，同時開展實體店和網(wǎng)店銷售的管理會計決策選擇仍然主要是低成本戰(zhàn)略（Walter T. Harrison et al.，2010）。但它具有明顯的情境特征：一是顧客不用搜尋，可以直接應(yīng)用互聯(lián)網(wǎng)訂購商品，由該方式產(chǎn)生出的成本節(jié)約，即查找成本k1；二是降價促銷的確可以吸引到其他企業(yè)的部分忠實顧客（即促使顧客從不了解本企業(yè)的商品轉(zhuǎn)變?yōu)榱私馍唐返膬?nèi)在特性）。一方面，有效地阻止了顧客對其他企業(yè)的搜尋行為；另一方面，在互聯(lián)網(wǎng)上以足夠低的價格來吸引這部分顧客的注意力。結(jié)合上述兩種情境特征，如果顧客沒有發(fā)現(xiàn)自己心儀的商品，則他們會利用互聯(lián)網(wǎng)訂購老品牌（原來使用的品牌）的商品，此時的成本會更低。

就“企業(yè)1”而言，顧客有三種基本決策選擇：一是不搜尋，也不購買。此時，收益為0。二是不搜尋，但納入到互聯(lián)網(wǎng)營銷系統(tǒng)，顧客可以在網(wǎng)上購買。相較第一種決策選擇，這種策略節(jié)省了采購成本k1，其獲得的收益為r-p1。三是搜尋，其收益狀況隨顧客策略的轉(zhuǎn)變而變動。一方面，對于概率為q的顧客來說，因找到了滿意的商品（f>0），其獲得的收益為r+f-k1-p2（盡管顧客可以利用互聯(lián)網(wǎng)訂購節(jié)省相關(guān)成本，但是互聯(lián)網(wǎng)能夠了解的僅為商品的數(shù)字化特征，欲掌握非數(shù)字化特征仍然需要到實體店去觀察，這樣就會發(fā)生采購成本k1，需要加以扣除）；另一方面，在搜尋之后覺得不滿意時f<0，還可分成三種情況：（1）選擇購買搜尋到的新商品，其收益為r-f-k1-p2；（2）購買老商品（原來使用的商品），它能夠節(jié)約查找等成本，所以其收益增加為r-k1-p1；（3）如果不買任何東西，收益為-k2。以下分兩種情況進(jìn)行討論。

1.顧客不查找的均衡。此時，企業(yè)的價格為p1=p2=r，收益為r-C2，顧客收益為0。

條件一：“企業(yè)2”實施降價促銷策略時，如果滿足Us

需要說明的是，在這一均衡條件下，因為互聯(lián)網(wǎng)的導(dǎo)入，顧客只在互聯(lián)網(wǎng)上搜尋相關(guān)的店鋪，搜尋所得的收益只需要與去實體店的查找成本作一比較，也就是條件二中的k1。相應(yīng)的，f應(yīng)該小于C1，以達(dá)到阻止其他企業(yè)利用價格來吸引顧客的目的。

2.顧客去查找的均衡。假如顧客無法找到心儀的商品，可以通過互聯(lián)網(wǎng)來網(wǎng)購自己了解的品牌。在這種均衡條件下，企業(yè)價格為p1=p2=r，企業(yè)收益為r-q×C1-（1-q）×C2，顧客剩余為q×f-k1（>0）。需要指出的是，此時企業(yè)的銷售成本為q×C1-（1-q）×C2。因為對于原品牌忠實的顧客（1-q）會采取網(wǎng)購行為，企業(yè)成本為（1-q）×C2。而對于不忠實的顧客（q），企業(yè)的成本為q×C1。較之于前一種均衡條件，價格并未發(fā)生變動。在這一均衡中，由于顧客搜尋使預(yù)期效用得以增加，顧客剩余也相應(yīng)增加。此時，均衡條件如下：

六、結(jié)語

互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟的發(fā)展將催生大量的新產(chǎn)業(yè)、商業(yè)新模式，極大地提高勞動生產(chǎn)率，推動經(jīng)濟增長，改變世界經(jīng)濟格局。隨著管理會計發(fā)展進(jìn)入到權(quán)變性階段，顧客價值經(jīng)營的內(nèi)涵與外延也發(fā)生了相應(yīng)的改變。傳統(tǒng)意義的管理會計經(jīng)營決策需要結(jié)合“互聯(lián)網(wǎng)+”的新經(jīng)濟環(huán)境進(jìn)行變遷與管理，增加諸如實體店營銷與互聯(lián)網(wǎng)營銷方面的決策內(nèi)容，它不僅有助于豐富管理會計教材中的理論內(nèi)容，且對管理會計決策實踐也具有積極的促進(jìn)作用。

互聯(lián)網(wǎng)營銷使顧客行為發(fā)生了新的變化，一方面，拓寬了顧客對商品的選擇范圍，節(jié)省了顧客對商品選擇的時間成本，使顧客有更多的時間和精力去“貨比三家”。同時，顧客的購買行為更為理智，避免對商品價格的不了解而受損；另一方面，加強了企業(yè)與顧客之間的溝通與交流，進(jìn)一步滿足了顧客對商品多樣化、個性化的消費需求。借助于互聯(lián)網(wǎng)手段，實現(xiàn)顧客體驗等欲望，使“私人定制”變得越來越普遍。適應(yīng)顧客消費的新需求，本文構(gòu)建了顧客行為模式與企業(yè)行為模型，并借助于互聯(lián)網(wǎng)營銷與管理會計決策的融合思路，分析了基于成本競爭戰(zhàn)略的互聯(lián)網(wǎng)營銷策略。通過求解博弈均衡的有關(guān)問題，筆者認(rèn)為以網(wǎng)購為代表的互聯(lián)網(wǎng)營銷是符合管理會計決策最佳化原則要求的，同時也能為顧客帶來更大的利益追求。

研究表明，企業(yè)引入移動互聯(lián)等網(wǎng)絡(luò)新技術(shù)后，在成本競爭戰(zhàn)略的配合下，互聯(lián)網(wǎng)營銷可以實現(xiàn)廠家與顧客的共贏。譬如，互聯(lián)網(wǎng)營銷給顧客帶來的成本增量，可以從互聯(lián)網(wǎng)本身的省時、省力等功能中加以彌補。正因為互聯(lián)網(wǎng)營銷有助于增加顧客價值，同時為企業(yè)帶來更大的利益，故基于管理會計決策的互聯(lián)網(wǎng)營銷才更具魅力。

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