樊宏濤

摘 要 新《立法法》生效后，稅收法定原則在我國基本確立，我國稅法將深受影響。根據(jù)《立法法》的規(guī)定，我國新稅種的設(shè)立必須由全國人大通過立法進(jìn)行，新稅設(shè)立后，稅率的調(diào)整、新稅的征收管理等基本問題也應(yīng)由全國人大通過修改法律實現(xiàn)。我們需要逐步廢止除個人所得稅、企業(yè)所得稅和車船稅之外其余15種稅所依據(jù)的行政法規(guī)，并由全國人大以法律重新確定每種稅的所有要素。

關(guān)鍵詞 立法法 稅收法定原則 稅法

中圖分類號：D922.22 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A DOI：10.16400/j.cnki.kjdkx.2015.10.073

Analysis of the Impact of Modifications of

"Legislation Law" on China's Tax Law

FAN Hongtao

（Tongji Zhejiang College， Jiaxing， Zhejiang 314051）

Abstract The new "Legislation Law" after the entry into force of the basic legal principle of taxation established in our country， our country will be deeply affected by tax law; under "Legislation Law"， the establishment of new taxes must be passed legislation by the National People's Congress， after the establishment of new taxes， the tax rate the basic problem of adjustment， the new tax collection and management should also be adopted by the NPC to change the law to achieve; we need to gradually abolish administrative regulations， in addition to personal income tax， corporate income tax and travel tax remaining 15 kinds of taxes is based， by the National People's Congress law redefine all the elements of each tax.

Key words law; Tax legal principle; tax law

0 引言

2015年3月15日，新《立法法》得以通過，即時生效，其中規(guī)定“稅種的設(shè)立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度” 必須由全國人民代表大會及其常務(wù)委員會通過制定法律確定，筆者認(rèn)為，這實際上是從法律制定層面，進(jìn)一步確立了“稅收法定”原則，即“稅法制定法定原則”，但并不包含“稅法修改法定”，實為“狹義的稅收法定原則”，畢竟我們修改的只是《立法法》，而非《憲法》。廣義的稅收法定原則是一項歷史悠久、國際通行的基本法律原則，指導(dǎo)著稅收立法、執(zhí)法和司法，對規(guī)范政府征稅權(quán)、保障納稅人權(quán)利至為關(guān)鍵，堪稱稅法領(lǐng)域的“帝王原則”，其涵蓋了“稅法修改法定原則” 簡言之，稅收法定就是政府收什么稅、向誰收、收多少、怎么收，都要通過人大來立法決定。然而，由于《立法法》地位特殊，是“管法之法”，即使是狹義的稅收法定原則，其確立亦實屬不易，當(dāng)然，通過《立法法》確立此原則，亦可謂“高調(diào)”，體現(xiàn)了我國堅持法治道路的決心。

根據(jù)上述原則，今后我國所有新稅種的開征，現(xiàn)有稅種的停征，以及征管的基本管理框架，都必須由全國人大及其常務(wù)委員會通過立法確定。稅法關(guān)乎國計民生，《立法法》高調(diào)確立“稅法制定法定原則”，必將對我國稅法產(chǎn)生重大影響。

1 稅收法定原則在我國的歷史

1989年，謝懷栻先生在《西方稅法的幾個基本原則》中詳細(xì)論述了西方國家稅法的四大基本原則，并尤其強調(diào)了稅收法定精神。一般認(rèn)為，是為稅收法定原則首次正式引入我國，自此，稅收法定原則逐步被立法者接受。

我國《憲法》第56條規(guī)定：“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務(wù)?！惫P者認(rèn)為，將上述規(guī)定作為我國稅收法定原則的憲法依據(jù)是較為牽強的，因為它僅表明公民的納稅義務(wù)要依據(jù)法律產(chǎn)生和履行，并未說明更重要的方面，即征稅主體應(yīng)依照法律規(guī)定征稅的問題，所以無法全面體現(xiàn)稅收法定原則及稅收法定主義的精神。

《稅收征收管理法》第3條規(guī)定：“稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅，依照法律的規(guī)定執(zhí)行;法律授權(quán)國務(wù)院規(guī)定的，依照國務(wù)院制定的行政法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行?！边@一規(guī)定較全面地反映了稅收法定原則的基本要求，其局限性在于，此處的法律為廣義，而非狹義，而真正的稅收法定之法應(yīng)為狹義。

2015年，我國終于將稅收法定原則寫入了《立法法》。值得注意的是2015年2月《立法法修正案》的二次審議稿，其中相應(yīng)的條文為“稅種、納稅人、征稅對象、計稅依據(jù)、稅率和稅收征收管理等稅收基本制度只能由法律規(guī)定”。筆者認(rèn)為，此稿中的表述才是真正的稅收法定原則，雖未最終通過，但也應(yīng)作為我國稅收法定原則確立的里程碑之一。新《立法法》確立的稅法制定法定原則雖未一步到位，但也基本符合我國法治的發(fā)展現(xiàn)狀，實際上是先解決新稅種的問題，再逐步解決老稅種的問題，這一處理方法為我國稅法逐步實現(xiàn)稅收法定原則提供了一個重要的緩沖期，這一緩沖是未來水到渠成的必經(jīng)之路。否則，一夜之間，我國的法律體系內(nèi)部將會出現(xiàn)諸多矛盾，這些矛盾的解決需要大量的工作，在毫無準(zhǔn)備的情況下一蹴而就是不現(xiàn)實的。endprint

2 舊稅維持現(xiàn)狀

我國現(xiàn)行稅法主要采用的是稅收授權(quán)立法制度，這一制度源自1984年和1985年全國人大對國務(wù)院的兩次專門授權(quán)。在這兩次授權(quán)中，全國人大毫無限制的將稅收立法權(quán)授予國務(wù)院，屬典型的“空白授權(quán)”。我國目前的稅種有18種，其中只有《個人所得稅法》、《企業(yè)所得稅法》和《車船稅法》3部法律，其他稅種則由行政法規(guī)予以規(guī)定，即源自上述“授權(quán)”。

新《立法法》并沒有收回之前對國務(wù)院的稅收立法授權(quán)，并規(guī)定：“本法第八條規(guī)定的事項尚未制定法律的，全國人民代表大會及其常務(wù)委員會有權(quán)做出決定，授權(quán)國務(wù)院可以根據(jù)實際需要，對其中的部分事項先制定行政法規(guī)（第九條）”。由于法不溯及既往，未來除個人所得稅、企業(yè)所得稅及車船稅外，其余稅種的稅率仍可不由全國人大通過立法進(jìn)行調(diào)整。然而，筆者認(rèn)為，根據(jù)《立法法》的精神，至少應(yīng)通過修改其本身所依據(jù)的規(guī)范性法律文件進(jìn)行調(diào)整，而不宜繼續(xù)通過行政命令調(diào)整。令人遺憾的是，《立法法》生效不足兩月，5月7日，財政部、國家稅務(wù)總局便發(fā)出了《關(guān)于調(diào)整卷煙消費稅的通知》，將“卷煙批發(fā)環(huán)節(jié)從價稅稅率由5%提高至11%，并按0.005元/支加征從量稅”。這次調(diào)整沿襲了以前的政策發(fā)布程序和習(xí)慣，本身無可厚非，也并未違背《立法法》的規(guī)定，但顯然不符合《立法法》的精神。實際上，根據(jù)《消費稅暫行條例》的規(guī)定，如果直接由國務(wù)院修改條例或者發(fā)布決定，就不會產(chǎn)生這么大的爭議，實際上主要問題在于修改行政法規(guī)的程序較長。但問題是，全國人大休會期較長，但人大常委會每年都會召開六次會議，通過這六次會議調(diào)整稅率應(yīng)該是完全來得及的。

此外，個人所得稅、企業(yè)所得稅、車船稅的稅率本身由法律確定，因此，稅率的修改也應(yīng)通過全國人大修改法律完成。

3 新稅法定

根據(jù)《立法法》的規(guī)定，從2015年3月15日開始，我國新稅種的設(shè)立必須由全國人大通過立法進(jìn)行，新稅設(shè)立后，稅率的調(diào)整、新稅的征收管理等基本問題也必須由全國人大通過修改法律實現(xiàn)。這標(biāo)志著我國新稅的立法權(quán)已全部收回全國人大，國務(wù)院不再擁有新稅的立法權(quán)，這有助于發(fā)揮全國人大及其常委會在立法過程中的主導(dǎo)作用，提高立法質(zhì)量。

未來，諸如2007年印花稅“半夜雞叫”、2011年滬渝兩市房產(chǎn)稅改革試點、2014年財政部連續(xù)三度上調(diào)成品油消費稅等稅收事件，將很難重演。公眾對于稅收正當(dāng)性和合法性的質(zhì)疑，將隨著稅收法定原則的逐步深入踐行而徹底消除。

4 未來的工作

“稅法制定法定原則”于《立法法》首次確立，只是我國徹底貫徹“稅收法定原則”的第一步，未來我們更重要的任務(wù)，是逐步將“稅法制定法定原則”升級為純粹的、全面的“稅收法定原則。” 2015年，全國人大發(fā)言人傅瑩首次提出，到2020年全面落實稅收法定，為什么需要5年呢？具體而言，這5年，我們需要逐步廢止除個人所得稅、企業(yè)所得稅和車船稅之外其余15種稅所依據(jù)的行政法規(guī)，并由全國人大以法律重新確定每種稅的所有要素。將這些稅種的法律依據(jù)由條例上升為法律、落實稅收法定原則的任務(wù)非常重，阻力也非常大。這一工作結(jié)束后，我國的“稅收法定原則”才能正式確立。

未來，稅收法定原則徹底確立之后，稅種、稅率以及稅收征收管理等稅收基本制度的變更，必須由全國人大通過立法行為實現(xiàn)，而這一程序的效率是相對較低的，因為即使是“微調(diào)”也需要進(jìn)入立法程序。這就需要相關(guān)部門在調(diào)整工作上有充分的“提前量”，提前對調(diào)整進(jìn)行充分的論證、調(diào)研等準(zhǔn)備工作。有學(xué)者指出，未來可以通過兩種方式對稅率進(jìn)行調(diào)整，一種是全國人大主動回應(yīng)社會需求，及時調(diào)整相關(guān)稅率;另一種是全國人大就相關(guān)稅率調(diào)整授權(quán)國務(wù)院，并加強事后監(jiān)督。筆者認(rèn)為，前者是可取的，但必須通過修改法律完成。而后者則是違背來之不易的稅收法定原則的，實際上是一種倒退。稅收制度關(guān)乎公民私有財產(chǎn)權(quán)的充分保護(hù)，即使是細(xì)微的創(chuàng)設(shè)和變更活動，也絕對有必要通過最公正的立法程序進(jìn)行，這一程序選擇對效率的所謂“犧牲”是值得的，也是完全符合法治精神的。未來，在全國人大休會期間，人大常委會也是可以進(jìn)行上述的微調(diào)工作的，問題在于通過何種程序和形式。譬如，為了經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要，我們可能需要頻繁調(diào)整稅率，如果全部采用修正案形式的話，未免顯得冗長和不嚴(yán)肅，如果采用解釋的話，也會顯得法典不統(tǒng)一。對此，我們可以設(shè)計一套較為簡化和科學(xué)的立法程序，解決稅法微調(diào)的問題。

一旦全國人大收回稅收立法權(quán)，新稅種的征收肯定要先制定法律，一些老稅種要調(diào)整征收對象和稅率等，也最好先制定法律，不能再由行政機(jī)關(guān)解釋和調(diào)整，這將更好地保護(hù)納稅人權(quán)益，把政府的權(quán)力關(guān)進(jìn)制度的籠子里，這也是對過去一些做法的反思。將來稅收基本制度立法應(yīng)該由全國人大和全國人大常委會來制定，即使仍需要部分授權(quán)國務(wù)院，授權(quán)也應(yīng)該有期限和范圍限制。未來將要征收的新稅種應(yīng)該包括房產(chǎn)稅、環(huán)境稅、消費稅、遺產(chǎn)稅、礦產(chǎn)資源的資源稅等。政府征以上稅種必須先立法，否則就是公權(quán)力對私權(quán)利的侵犯。

5 結(jié)語

正是由于稅收的無償性特征，稅收法定原則——這一旨在保護(hù)居民財產(chǎn)權(quán)利的稅收基本規(guī)則——才會延續(xù)至今。如今，“政府征稅必須得到人民的認(rèn)可”這一稅收法定原則的核心理念，已經(jīng)成為法治的共識，現(xiàn)代法治國家大都通過“大法”予以規(guī)定：不立法，不得征稅。從本質(zhì)上來說，這是對居民財產(chǎn)權(quán)利的一種有力保護(hù)，是防止政府濫用征稅權(quán)、侵害公民財產(chǎn)權(quán)利的基本保障?！岸愂辗ǘㄔ瓌t”與刑法中的“罪刑法定原則”同等重要，共同構(gòu)成公民財產(chǎn)權(quán)和人身權(quán)保護(hù)的兩大基石，是人類法治進(jìn)程中的里程碑。只有稅收法定，政府的征稅權(quán)才能真正被關(guān)進(jìn)“籠子”。 改革開放30余年，我國稅收法定的條件已經(jīng)成熟，新《立法法》是我國稅法全面貫徹稅收法定原則的關(guān)鍵一步，隨著我國各稅種相關(guān)條例的逐步廢止，各稅種法律的逐步實施，我國的稅法將發(fā)生翻天覆地的變化，稅收法定原則將真正成為我國稅法的“帝王原則”。 全面落實稅收法定原則是“四個全面”建設(shè)的重要突破口，也是規(guī)范我國征稅權(quán)——這一重大權(quán)力的必由之路，有利于促使我國行政機(jī)關(guān)“有權(quán)但不任性”，充分保障納稅人權(quán)利，維護(hù)公共利益，進(jìn)而構(gòu)建現(xiàn)代化的稅法治理格局。endprint