作者簡介：張玨 （1991-），女，漢，安徽桐城人，上海對外經(jīng)貿(mào)大學(xué)研究生二年級在讀，研究生，上海對外經(jīng)貿(mào)大學(xué)，研究方向：國際會計(jì)，財(cái)務(wù)會計(jì)理論與實(shí)務(wù)。

摘要：審計(jì)結(jié)果公告制度作為政務(wù)公開的一個重要組成部分，能夠滿足公眾對政府工作的有關(guān)信息需求，保障公眾的知情權(quán)，實(shí)現(xiàn)公眾參與和監(jiān)督政府公共財(cái)政管理。本文以2003-2014年我國國家審計(jì)署網(wǎng)站發(fā)布的 207份審計(jì)結(jié)果公告作為研究對象，評析目前的審計(jì)結(jié)果公告現(xiàn)狀。進(jìn)而通過對于四種審計(jì)體制下代表國公告制度的國際比較，總結(jié)出我國公告體制存在障礙，最后提出相應(yīng)改進(jìn)建議，以求進(jìn)一步豐富國家審計(jì)制度理論，為國家審計(jì)實(shí)務(wù)提供借鑒。

關(guān)鍵詞：國家審計(jì)；審計(jì)公告制度；現(xiàn)狀評析

一、引言

2003 年12月，國家審計(jì)署發(fā)布了審計(jì)結(jié)果公告第1號——《審計(jì)署關(guān)于防止非典型肺炎專項(xiàng)資金和社會捐贈款物審計(jì)結(jié)果的公告》，開辟了我國審計(jì)信息公開的新紀(jì)元，引起社會的高度關(guān)注與強(qiáng)烈反響，標(biāo)志著真正意義上的國家審計(jì)結(jié)果公告制度于我國正式設(shè)立。它作為政務(wù)公開的一個主要組織結(jié)構(gòu)，可以客觀公正地對政府公共財(cái)政管理的過程和結(jié)果做出響應(yīng)及評判，對于實(shí)現(xiàn)公眾對政府工作的相關(guān)信息需求、保障公眾的知情權(quán)、真正做到公眾加入和監(jiān)督政府公共財(cái)政管理、推進(jìn)依法行政，具有非常重要的意義。

二、 發(fā)布現(xiàn)狀

（一）增長趨勢

從時間軸看，2003-2014年審計(jì)署共公告了207份審計(jì)結(jié)果，其中，2003年僅有1份審計(jì)結(jié)果公告，2004年增加到7份，且在2005年回落到4份后在隨后的六年呈持續(xù)增加的趨勢，2011年增加到39份，2014年公告了23份。整體呈波動性增長。這表明近些年我國國家審計(jì)結(jié)果公開化程度不斷提高，積極響應(yīng)黨“十八大” 提出的“擴(kuò)大人民民主，推進(jìn)社會主義民主政治”。為社會輿論參與國家審計(jì)監(jiān)督提供了可能與條件，有助于強(qiáng)化國家審計(jì)的“免疫系統(tǒng)”功能。

（二）類別構(gòu)成

1、有關(guān)“中央部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)”的公告除2003年之外的其他各年均有公告，這主要是由于財(cái)政管理的中央預(yù)算執(zhí)行情況是國家治理的基礎(chǔ)。由于其主要采取“捆綁”公告的方式，近十年半共公告了28份，占總公告數(shù)的14%，公告數(shù)少于企業(yè)審計(jì)結(jié)果公告數(shù)64份。

2、自2010年開始，國家才開始公告企業(yè)（主要是中央國有企業(yè)）審計(jì)結(jié)果。但之后有大幅增加趨勢，近5年共公告了64份，是公告數(shù)最多的類別，占比31%，且大多采用對每一個被審計(jì)企業(yè)審計(jì)結(jié)果單獨(dú)公告的方式，充分體現(xiàn)了國家審計(jì)在保證國有資產(chǎn)安全方面的積極作用。

3、有關(guān)“重大工程項(xiàng)目審計(jì)”結(jié)果公告數(shù)有25份，占比12%，且除2003與2005年之外其他年份均有公告，這與我國進(jìn)入“十六大”以來，突出“經(jīng)濟(jì)建設(shè)與社會建設(shè)”并重的國家治理需求是一致的。

4、有關(guān)“民生資金審計(jì)”和“重大突發(fā)事件審計(jì)”這兩類的審計(jì)結(jié)果公告分別有25份與21份?！懊裆Y金審計(jì)”對象主要包括“三農(nóng)”資金、社會保障資金、城鎮(zhèn)保障性安居工程等，而“重大突發(fā)事件審計(jì)”對象主要是云南大姚、汶川、玉樹等地震救災(zāi)資金物資、災(zāi)后恢復(fù)重建等相關(guān)內(nèi)容，這些直接關(guān)乎人民群眾的根本利益。

5、“土地、資源環(huán)境保護(hù)審計(jì)”類審計(jì)結(jié)果公告有16份，占比8%，06-13年均有公告發(fā)出，就2011年一年就公告了4份，包括企業(yè)節(jié)能減排情況、黃河流域水污染防治與水資源保護(hù)專項(xiàng)資金、城鎮(zhèn)污水垃圾處理專項(xiàng)資金等審計(jì)結(jié)果。這與當(dāng)前我國黨中央建設(shè)社會主義和諧社會的執(zhí)政理念和國家治理需求是一致的。

6、近幾年，有關(guān)“金融審計(jì)”、“涉外審計(jì)”以及“地方性政府債務(wù)審計(jì)”類的審計(jì)結(jié)果開始公開化，這有利于保障國家經(jīng)濟(jì)運(yùn)行處于安全有效的狀態(tài)，充分體現(xiàn)了國家審計(jì)的第一要務(wù)是維護(hù)國家經(jīng)濟(jì)安全。“

7、值得關(guān)注的是，自2010年開始公告有關(guān)“重大案件線索”審計(jì)結(jié)果，至今共100份公告且全為跟蹤審計(jì)結(jié)果公告，及時向社會公眾輿論披露被審計(jì)單位及相關(guān)人員違法違規(guī)案件的處理情況，涉及200起案件。利用國家審計(jì)加強(qiáng)腐敗治理力度、使得社會輿論參與其中，推動國家良治。

整體來看，我國國家審計(jì)結(jié)果公告所涉及的類別逐年增多，公告內(nèi)容已經(jīng)涵蓋了財(cái)政審計(jì)、金融審計(jì)、企業(yè)審計(jì)、民生資金審計(jì)、土地資源環(huán)境審計(jì)、重大工程項(xiàng)目審計(jì)、涉外審計(jì)等多個方面。

（三）公告時間

審計(jì)署2010年以來公布的155個審計(jì)結(jié)果公告中，151個披露了審計(jì)實(shí)施時間，其中包括于××年實(shí)施審計(jì)的大概披露，也有與××年×月至×月這種具體說明。將未披露審計(jì)實(shí)施時間的4個樣本剔除，將剩余的151個樣本區(qū)分為在審計(jì)完成后6個月內(nèi)（含）公告與6個月后公告兩個類別。（具體見表1.2）

可見，審計(jì)結(jié)果公告發(fā)布6個月之后的數(shù)量顯著減少，及時性5年來正在逐年提高。其中有少數(shù)審計(jì)結(jié)果公告非常及時，如最快的11天后發(fā)布。但是，每年仍存在6月后公布的滯后性披露，甚至有審計(jì)項(xiàng)目2006年審計(jì)完畢，2008年2月才公告結(jié)果。審計(jì)機(jī)關(guān)發(fā)布審計(jì)結(jié)果公告常常是于審計(jì)機(jī)關(guān)主要負(fù)責(zé)人受政府委托向人大常委會提交報(bào)告之后的一段時間里，如果后附整改情況，還需取得整改成果，這些原因都會推遲公告時間。

（四）結(jié)果整改

自2006年起，審計(jì)署開始強(qiáng)調(diào)把審計(jì)中發(fā)現(xiàn)問題的整改情況作為審計(jì)結(jié)果公告的重要內(nèi)容。以截止到目前已公告的以往年度中央預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政財(cái)務(wù)審計(jì)查出問題的整改結(jié)果的部分統(tǒng)計(jì)指標(biāo)為例（具體見1.3）

結(jié)果顯示，由于審計(jì)結(jié)果公告力度的增加，審計(jì)查出問題的整改成效愈來愈好。根據(jù)審計(jì)建議完善制度、規(guī)定的統(tǒng)計(jì)結(jié)果進(jìn)一步證實(shí)了這一點(diǎn)。根據(jù)審計(jì)建議，有關(guān)部門、單位9年間共完善相關(guān)制度、規(guī)定12134項(xiàng)，其中2004年完善制度、規(guī)定數(shù)472項(xiàng)，到2013年達(dá)3112項(xiàng)，且2008之后各年均在1 000項(xiàng)以上，遠(yuǎn)高于之前年份。采用審計(jì)結(jié)果公告制度將審計(jì)查處問題“暴露”在社會輿論監(jiān)督下，有助于促進(jìn)被審計(jì)單位完善體制、機(jī)制及制度，進(jìn)而有效抑制和抵御經(jīng)濟(jì)社會運(yùn)行中各種“病毒”實(shí)現(xiàn)“免疫”。

三、國際比較

縱觀國際上，審計(jì)結(jié)果公告制度往往同所在國的審計(jì)體制密切相關(guān)。通過將以美國為代表的立法型、法國為代表的司法型、日本為代表的獨(dú)立型與我國的行政型體制，從公告內(nèi)容、公告形式、公告程序、法律保障四方面進(jìn)行國際比較，分析我國目前存在不足。

（一）公告內(nèi)容

美國最高審計(jì)機(jī)關(guān)是美國審計(jì)總署（General Accounting Office，簡稱GAO）。GAO有著很高的地位，除總統(tǒng)和中央情報(bào)局不用接受其審計(jì)監(jiān)督以外，政府所有部門都必須接受其審計(jì)監(jiān)督。GAO審計(jì)類別主要分為約10%的財(cái)務(wù)與合規(guī)性審計(jì)以及90%的績效審計(jì)兩種形式。

法國審計(jì)法院下設(shè)了7個法庭以及若干綜合部門。他們有著明確的分工，從總體上來看，涵蓋了政府所有部門及其公共機(jī)構(gòu)、社會保險機(jī)構(gòu)、國營企業(yè)及國家擁有部分資產(chǎn)的合資企業(yè)、國家提供財(cái)政補(bǔ)貼或者享有國家稅收優(yōu)惠的企業(yè)這4大類。

對于審計(jì)對象日本會計(jì)檢察院將其分成了必審和選審兩類。審計(jì)監(jiān)督涉及了國家財(cái)政以及國有企業(yè)和國有單位。而且不管是必審還是選審單位，審計(jì)的核心一向都是關(guān)于財(cái)政、財(cái)務(wù)收支的正確性、合規(guī)性、經(jīng)濟(jì)性、效率性等方面。

我國審計(jì)機(jī)關(guān)主要是對中央預(yù)算執(zhí)行情況、政府預(yù)算的執(zhí)行情況及決算，對中央銀行的財(cái)務(wù)收支，對國有金融機(jī)構(gòu)的資產(chǎn)、負(fù)債、損益，以及預(yù)算外資金的管理及使用情況等實(shí)現(xiàn)審計(jì)監(jiān)督。

由此可以看出，對于公告內(nèi)容方面，不論各國社會政治制度與國體如何，公共財(cái)政和國有企業(yè)（國有企業(yè)視為公共財(cái)政的衍生物）審計(jì)始終是國家審計(jì)永恒的主題。但國外公告內(nèi)容以績效審計(jì)為主且涉及內(nèi)容涉及國家安全、公共衛(wèi)生保健、退休金、自然資源與環(huán)保、企業(yè)社會責(zé)任等多方面。我國審計(jì)公告內(nèi)容范圍如現(xiàn)狀分析中所述，雖然有持續(xù)增加，但十分受限。

（二）公告形式

美國GAO把審計(jì)報(bào)告或者審計(jì)結(jié)果直接提交給眾參兩院議長、國會專業(yè)委員會，必要時由國會眾、參兩院召開聽證會，聽證會完全公開。另外，給予了社會公眾查閱審計(jì)報(bào)告的權(quán)利。

法國審計(jì)法院通過向新聞界發(fā)布審計(jì)結(jié)果和發(fā)布國家審計(jì)公告的方式，將審計(jì)結(jié)果向大眾公開，這樣實(shí)現(xiàn)了社會的再監(jiān)督的目的。其公開報(bào)告每年也要匯編成冊并進(jìn)行摘編以公開出版。

日本會計(jì)檢察院將審計(jì)報(bào)告提交國會，抄報(bào)內(nèi)閣和首相或者通過新聞機(jī)構(gòu)將其公開發(fā)表（保密的除外），且把審計(jì)報(bào)告改寫成為通俗讀物廣為發(fā)放。

在我國，審計(jì)機(jī)關(guān)能夠通過以下廣播、電視、出版物、互聯(lián)網(wǎng)、新聞發(fā)布會等方式公開審計(jì)結(jié)果。當(dāng)前比較常見的還是互聯(lián)網(wǎng)、報(bào)紙、雜志等方式。雖然我國有關(guān)法律已經(jīng)明確規(guī)定了審計(jì)公告的對象包括本級政府、上級審計(jì)機(jī)關(guān)、本級人大常委會和社會公眾，但是在實(shí)踐當(dāng)中更多還是面向本級政府及上級審計(jì)機(jī)關(guān)的公告，國家審計(jì)為“政府內(nèi)部審計(jì)”的制度弊端表現(xiàn)得十分明顯。

（三）公告程序

美國GAO把審計(jì)報(bào)告或者審計(jì)結(jié)果直接提交給眾參兩院議長、國會專業(yè)委員會，不受政府干涉。另外， GAO每年向國會提交一份特殊報(bào)告，說明被審計(jì)單位依然沒有執(zhí)行的審計(jì)建議，國會也將會依據(jù)這份報(bào)告做出削減該單位下年度撥款的決定。

法國的審計(jì)模式注重“司法”二字。正式報(bào)告被提交給檢察長審閱之后，還要舉行法庭審議和聽證會，被審計(jì)單位在規(guī)定的時間內(nèi)能對初級審計(jì)決定提出意見，然后法院重新審議并做出終審決定，之后被審計(jì)單位及會計(jì)人員仍然能夠提出上訴。

在日本這種獨(dú)立型審計(jì)模式下，審計(jì)報(bào)告由首相轉(zhuǎn)呈議會，在這個過程當(dāng)中，首相無權(quán)修改自己不同意的部分，但是能夠附加說明，最終審計(jì)報(bào)告由議會審議并做出決議。

在我國的行政型審計(jì)模式下，修正后的審計(jì)結(jié)果公告需要報(bào)審計(jì)局局長審查并簽批，再報(bào)請政府領(lǐng)導(dǎo)批示。審計(jì)機(jī)關(guān)依據(jù)批示對審計(jì)結(jié)果公告進(jìn)行完善之后，才能公告。這種情況下審計(jì)結(jié)果中的很多問題在審核把關(guān)中被“截留”、“過濾”，對外公告的無法全面客觀地反映情況。

（四）法律依據(jù)

1787年美國制憲會議通過的《美利堅(jiān)合眾國憲法》、1921年美國國會通過的《預(yù)算與會計(jì)法案》、1966年制定的《情報(bào)自由法》給國家審計(jì)結(jié)果公告開展提供了制度保障。法國的《憲法》、《審計(jì)法》等基本法律規(guī)定使審計(jì)結(jié)果公開成為審計(jì)法院必須承擔(dān)的一項(xiàng)法律義務(wù)。

我國審計(jì)結(jié)果公告制度的最高法律只能溯源至《審計(jì)法》，而在國家最高層次的《憲法》中無從體現(xiàn)。并且《審計(jì)法》沒有把向社會公布審計(jì)結(jié)果作為審計(jì)機(jī)關(guān)的法定義務(wù)，而是屬于其自愿性權(quán)利。另外，其公告邊界與保密法的邊界不清晰，致使審計(jì)機(jī)關(guān)公告審計(jì)結(jié)果時也存在隨意性、自利性。

四、對策建議

（一）完善公告的法律保障體系

將《審計(jì)法》中“可以”公布的表述改成“應(yīng)當(dāng)”或者“必須”，并且在《審計(jì)法》中加設(shè)專門的條款，明確審計(jì)公告的主體、內(nèi)容及總體原則和要求，爭取實(shí)現(xiàn)所有審計(jì)和專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查項(xiàng)目的結(jié)果，除事關(guān)國家秘密、商業(yè)秘密及其他不應(yīng)該對外披露的內(nèi)容以外，全部都面向社會公眾公開。

（二）多樣化公告的形式與渠道

我國審計(jì)機(jī)關(guān)可以通過以下方式多樣化公告渠道：1、網(wǎng)絡(luò)電視報(bào)紙等新聞媒體。2、單獨(dú)出版政府審計(jì)公報(bào)。

3、審計(jì)情況通報(bào)會等。當(dāng)然審計(jì)結(jié)果也能夠通過黨政信息網(wǎng)，紙質(zhì)文件等形式向黨委、人大、政府 、政協(xié)四套班子公開，從而推進(jìn)全面推行審計(jì)結(jié)果公告的進(jìn)程。

（三）逐步擴(kuò)大公告的涉及范圍

我國審計(jì)公告范圍應(yīng)增加責(zé)任審計(jì)與績效審計(jì)結(jié)果披露，需重點(diǎn)關(guān)注以下內(nèi)容：1、涉及國計(jì)民生的重要行業(yè)，如醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)、食品安全、交通運(yùn)輸、社會保障、義務(wù)教育、房地產(chǎn)、就業(yè)等。 2、國家經(jīng)濟(jì)安全領(lǐng)域，如財(cái)政、金融、能源、政府投資等。3、關(guān)系國家未來經(jīng)濟(jì)發(fā)展和政治穩(wěn)定的問題，如體制的設(shè)計(jì)和障礙情況、制度的執(zhí)行和缺陷情況、機(jī)制的運(yùn)行和扭曲情況等。4、一些重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域，如黨政機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)干部履職盡責(zé)和廉政建設(shè)情況審計(jì)。

（四）建立公告信息反饋機(jī)制

國家審計(jì)結(jié)果公告后，各級審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)組織專門力量，通過各種渠道及時收集、整理、加工社會各界對審計(jì)公告反饋意見和建議，不斷調(diào)整審計(jì)工作思路，在確保審計(jì)工作質(zhì)量和審計(jì)結(jié)果客觀公正的基礎(chǔ)上，研究怎樣把反饋信息應(yīng)用在國家審計(jì)工作的每個流程及國家審計(jì)結(jié)果公告中，而使國家審計(jì)結(jié)果公告的內(nèi)容更加契合社會的現(xiàn)實(shí)需要，從而建立有效的信息反饋機(jī)制。（作者單位：海對外經(jīng)貿(mào)大學(xué)）

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