景春芳

摘要：目前，世界上大多數(shù)國(guó)家都對(duì)企業(yè)研發(fā)費(fèi)實(shí)行稅收抵扣或免除政策，在很大程度上激發(fā)了企業(yè)自主研發(fā)的積極性，提高了企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力。文章根據(jù)目前企業(yè)研發(fā)經(jīng)費(fèi)的相關(guān)狀況，對(duì)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行簡(jiǎn)單介紹，然后分析企業(yè)所面臨的研發(fā)費(fèi)用現(xiàn)狀，進(jìn)而提出了幾項(xiàng)措施，并提出了幾點(diǎn)思考。

關(guān)鍵詞：企業(yè)；研發(fā)費(fèi)；稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；研究

企業(yè)對(duì)研發(fā)費(fèi)的處理方式以及對(duì)國(guó)家稅收政策的合理使用能夠?qū)ζ髽I(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生影響，從而影響到企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的獲取。本文通過(guò)對(duì)國(guó)家相關(guān)稅收政策的研究解讀，對(duì)企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了研究，為企業(yè)政策的合理選擇提供一定的幫助。

一、稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)概述

企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)具有不確定性的特點(diǎn)，它主要受兩方面因素的影響：一是企業(yè)內(nèi)部因素，二則是企業(yè)外部因素。其中，外部因素具有不可預(yù)控性，所以企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理的目標(biāo)是對(duì)企業(yè)內(nèi)部因素進(jìn)行控制。也就是說(shuō)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或是個(gè)人活動(dòng)在經(jīng)過(guò)合理安排之后，能夠?qū)嵭泻侠砑{稅并且規(guī)避政府機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)稅務(wù)的不利影響，保證企業(yè)納稅的數(shù)額最低。除此之外，企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理的目標(biāo)還有另一種說(shuō)法：納稅人通過(guò)合理安排財(cái)務(wù)活動(dòng)，利用國(guó)家稅務(wù)法規(guī)的相關(guān)優(yōu)惠政策，合理獲得企業(yè)的最大稅收利益。

二、企業(yè)技術(shù)研發(fā)費(fèi)概述

具有研發(fā)功能的企業(yè)從事的都是一些技術(shù)產(chǎn)品的生產(chǎn)以及服務(wù)活動(dòng)，屬于知識(shí)密集、技術(shù)密集的實(shí)體經(jīng)濟(jì)，它具有技術(shù)密集以及知識(shí)密集的特點(diǎn)。企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用主要指的是企業(yè)在進(jìn)行產(chǎn)品、材料、技術(shù)、標(biāo)準(zhǔn)以及工藝的研發(fā)過(guò)程中所產(chǎn)生的一切費(fèi)用，也叫做技術(shù)開(kāi)發(fā)費(fèi)。1.研發(fā)中直接消耗的能源及材料費(fèi)用；2.研發(fā)人員的工資、福利以及其他保障資金，包括企業(yè)的外聘人員；3.企業(yè)在進(jìn)行研發(fā)過(guò)程中所使用的設(shè)備及儀器折舊、運(yùn)行、維修費(fèi)用，研發(fā)場(chǎng)地的租金等；4.專利、軟件等無(wú)形資產(chǎn)費(fèi)用；5.試驗(yàn)品研發(fā)所產(chǎn)生的各種制造費(fèi)、檢測(cè)費(fèi)等費(fèi)用；6.研發(fā)成果的驗(yàn)收評(píng)估過(guò)程產(chǎn)生的費(fèi)用，知識(shí)產(chǎn)品登記的相關(guān)費(fèi)用。此外，還包括與企業(yè)研發(fā)相關(guān)的資料費(fèi)、會(huì)議費(fèi)、辦公費(fèi)以及研發(fā)保險(xiǎn)等等一系列產(chǎn)生的費(fèi)用。

三、企業(yè)研發(fā)費(fèi)現(xiàn)狀分析

（一）研發(fā)費(fèi)用歸集范圍

國(guó)家對(duì)企業(yè)的研發(fā)費(fèi)在歸集范圍方面作出了明確的規(guī)定。需要注意的是，企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用在進(jìn)行加計(jì)扣除時(shí)要嚴(yán)格遵循相關(guān)原則，其確定的方法為直接列舉法。對(duì)于加計(jì)扣除的費(fèi)用只能是與企業(yè)的研發(fā)活動(dòng)存在直接關(guān)系的，并且屬于列舉范圍以內(nèi)的費(fèi)用才能進(jìn)行加計(jì)扣除，不能由企業(yè)自行決定改變研發(fā)費(fèi)用的歸集范圍，不得擅自將不符合國(guó)家要求的費(fèi)用列入到加計(jì)扣除的費(fèi)用當(dāng)中。

（二）稅法同會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中存在的差異分析

1. 人工費(fèi)。人工費(fèi)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中列入的研發(fā)費(fèi)用主要有：企業(yè)在職研發(fā)人員的工資、津貼、獎(jiǎng)金、社保以及其他的一些補(bǔ)助費(fèi)用，還有企業(yè)外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用。所得稅匯算清繳時(shí)企業(yè)能夠進(jìn)行加計(jì)扣除的人工費(fèi)主要有：企業(yè)在職研發(fā)人員的工資、津貼、獎(jiǎng)金以及補(bǔ)助金。根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除有關(guān)政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2013〕70號(hào)）的規(guī)定，企業(yè)依照國(guó)務(wù)院有關(guān)主管部門或者省級(jí)人民政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)為在職直接從事研發(fā)活動(dòng)人員繳納的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，可納入稅前加計(jì)扣除范圍。

2. 直接消耗的費(fèi)用兩者差異不大。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在處理企業(yè)研發(fā)費(fèi)用時(shí)，直接消耗費(fèi)用包括：研發(fā)活動(dòng)中直接消耗的能源以及材料的費(fèi)用。所得稅匯算清繳時(shí)研發(fā)費(fèi)用包括的直接消耗費(fèi)與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的費(fèi)用內(nèi)容基本上是相同的。

3. 其他直接費(fèi)涉及的范圍不同。企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的過(guò)程中，研發(fā)費(fèi)用包含其他直接費(fèi)用，項(xiàng)目包含比較多，比如說(shuō)：翻譯費(fèi)、會(huì)議費(fèi)、研發(fā)過(guò)程中消耗的圖書(shū)資料費(fèi)用、專家培訓(xùn)費(fèi)用以及技術(shù)人員培訓(xùn)費(fèi)用等等。所得稅匯算清繳時(shí)研發(fā)費(fèi)用時(shí)則不包含差旅費(fèi)、辦公費(fèi)、會(huì)議費(fèi)、外事費(fèi)以及技術(shù)人員的培養(yǎng)費(fèi)、專家咨詢費(fèi)等費(fèi)用。

4. 進(jìn)行固定資產(chǎn)折舊和扣除的時(shí)候，也存在不同。企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的時(shí)候，研發(fā)費(fèi)用扣除主要包含了儀器使用、機(jī)械設(shè)備使用折舊產(chǎn)生的費(fèi)用，研究場(chǎng)地折舊的費(fèi)用、企業(yè)和研發(fā)活動(dòng)有關(guān)的固定資產(chǎn)運(yùn)行費(fèi)用、維護(hù)的費(fèi)用。在進(jìn)行所得稅匯算清繳的時(shí)候，費(fèi)用不包含企業(yè)研發(fā)固定資產(chǎn)維護(hù)運(yùn)用費(fèi)用以及研究場(chǎng)所的折舊費(fèi)用。會(huì)計(jì)處理過(guò)程中，強(qiáng)調(diào)的是加速折舊、資產(chǎn)提前攤銷，而稅法上還需加上限制條件。比如，固定資產(chǎn)折舊，在會(huì)計(jì)處理時(shí)折舊方法、殘值估計(jì)以及應(yīng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)范圍等，企業(yè)可自主決定，而稅法上則明確規(guī)定，如果會(huì)計(jì)處理與稅法規(guī)定存在區(qū)別，則計(jì)稅過(guò)程中應(yīng)當(dāng)按稅法規(guī)定進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。

四、解決措施

企業(yè)需要有正確的風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)，尤其是企業(yè)的管理層，要有引導(dǎo)下級(jí)員工樹(shù)立正確的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范思想。在管理中要注意：企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的稅務(wù)處理、加強(qiáng)企業(yè)的備案管理，同時(shí)還要有效防范研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除風(fēng)險(xiǎn)。

（一）企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的稅務(wù)處理案例分析

實(shí)踐中，尚未形成無(wú)形資產(chǎn)的研發(fā)費(fèi)用可直接計(jì)入當(dāng)期損益，并按規(guī)定采取100%扣除；應(yīng)納稅所得額計(jì)算過(guò)程中，按研發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除。已形成的無(wú)形資產(chǎn)研發(fā)費(fèi)用，屬企業(yè)資本化支出的即構(gòu)成無(wú)形資產(chǎn)成本，對(duì)此按無(wú)形資產(chǎn)成本150%從無(wú)形資產(chǎn)使用的月份開(kāi)始，按使用壽命長(zhǎng)短平均攤銷。如某企業(yè)自主研發(fā)新技術(shù)，2011年8月3日，研發(fā)費(fèi)用發(fā)生200萬(wàn)元，經(jīng)測(cè)試可明確保證該項(xiàng)研發(fā)活動(dòng)順利完成；同年9月2日正式進(jìn)入開(kāi)發(fā)環(huán)節(jié)，耗資250萬(wàn)元，即與開(kāi)發(fā)費(fèi)用實(shí)現(xiàn)資本化要求基本一致。假如該企業(yè)年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)為550萬(wàn)元，該企業(yè)年度應(yīng)納稅所得額：550-200×50%=450（萬(wàn)元）。（2）仍以上述案例材料為基礎(chǔ)，資本化金額250萬(wàn)元，若該項(xiàng)專利壽命為25年，假如2012年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)總金額為650萬(wàn)元，會(huì)計(jì)工作未做調(diào)整。分析可得：資本化費(fèi)用250萬(wàn)元，年度攤銷10萬(wàn)元，應(yīng)納稅所得額：650-10x50%=645（萬(wàn)元）。

（二）加強(qiáng)企業(yè)的備案管理

稅法本身便具備剛性原則，這便要求稅務(wù)機(jī)關(guān)和企業(yè)，對(duì)于自己的一些行為必須承擔(dān)法律方面的責(zé)任。研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除政策需要在事先進(jìn)行備案和管理，研發(fā)企業(yè)必須在匯算清繳期內(nèi)向其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送相關(guān)資料，進(jìn)行備案的提請(qǐng)，在備案登記之后才能夠執(zhí)行，若是沒(méi)有根據(jù)要求進(jìn)行備案，那么企業(yè)不能夠享受稅收方面的優(yōu)惠。除此之外，稅務(wù)機(jī)會(huì)必須對(duì)企業(yè)的情況進(jìn)行審核，若是不符合稅收優(yōu)惠的相關(guān)條件，必須進(jìn)行書(shū)面通知。這也要求企業(yè)要加強(qiáng)備案管理，認(rèn)真審查報(bào)送資料的真實(shí)性以及準(zhǔn)確性，避免備案資料出現(xiàn)問(wèn)題，影響到資料的備案，進(jìn)而造成企業(yè)不能享受稅收優(yōu)惠。

（三）企業(yè)研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除風(fēng)險(xiǎn)具體防范措施

第一，規(guī)定對(duì)象外的誤作加計(jì)扣除風(fēng)險(xiǎn)防范。在非居民企業(yè)、財(cái)務(wù)核算不健全的企業(yè)以及核定征收企業(yè)中，研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除政策并不適用，這種政策僅僅在財(cái)務(wù)核算比較健全的企業(yè)中適用，這些企業(yè)不能夠申報(bào)加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用。企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除，是一種自主申報(bào)式的扣除形式，企業(yè)不能隨意申報(bào)加計(jì)扣除，應(yīng)當(dāng)對(duì)照加計(jì)扣除對(duì)象范圍，以免給稅務(wù)檢查留下涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

第二，規(guī)定范圍外的研發(fā)項(xiàng)目申報(bào)加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用風(fēng)險(xiǎn)防范。企業(yè)應(yīng)針對(duì)涉及到的具體研發(fā)項(xiàng)目，對(duì)符合規(guī)定范圍之內(nèi)的研發(fā)項(xiàng)目才允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照規(guī)定實(shí)行加計(jì)扣除，而對(duì)不在規(guī)定范圍之內(nèi)的研發(fā)項(xiàng)目就不允許實(shí)行加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用。

第三，超范圍歸集用于加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用風(fēng)險(xiǎn)防范。稅法和會(huì)計(jì)制度對(duì)研發(fā)費(fèi)用的規(guī)定不完全一致，納稅人應(yīng)當(dāng)根據(jù)有關(guān)稅法的規(guī)定，對(duì)科研機(jī)構(gòu)發(fā)生的所有費(fèi)用進(jìn)行分門別類，準(zhǔn)確統(tǒng)計(jì)允許加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用，做到應(yīng)扣盡扣，積極享受稅法帶來(lái)的優(yōu)惠。在申報(bào)加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用的過(guò)程中，企業(yè)要嚴(yán)格把握稅法允許加計(jì)扣除的費(fèi)用項(xiàng)目范圍，對(duì)規(guī)定不允許加計(jì)扣除的費(fèi)用項(xiàng)目，一定要及時(shí)、準(zhǔn)確、全面地剔除，不要?dú)w集在允許加計(jì)扣除的費(fèi)用總額之內(nèi)，防止由于超額列支研發(fā)費(fèi)用而帶來(lái)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

五、結(jié)語(yǔ)

需要進(jìn)一步加強(qiáng)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除管理，企業(yè)也要規(guī)范自身的會(huì)計(jì)信息制度，對(duì)研發(fā)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算提出更高的要求，建立稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)，加強(qiáng)企業(yè)所得稅稅前加計(jì)扣除稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)處理、企業(yè)收入管理以及備案管理，只有這樣才能加強(qiáng)對(duì)企業(yè)研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的管控。

參考文獻(xiàn)：

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（作者單位：江蘇晨朗電子集團(tuán)有限公司）