肖雅心

湘潭大學(xué) 湖南 湘潭 411105

會計師事務(wù)所獨立性的影響因素分析及建議

肖雅心

湘潭大學(xué) 湖南 湘潭 411105

審計是商品經(jīng)濟發(fā)展到一定程度產(chǎn)生的。會計師事務(wù)所作為第三方獨立的中介服務(wù)機構(gòu),能否在審計工作中保持獨立,不僅關(guān)系到注冊會計師行業(yè)能否發(fā)展壯大,更關(guān)系到社會經(jīng)濟能否健康運行。影響注冊會計師審計獨立性的因素很多,本文從審計委托關(guān)系、審計收費以及市場競爭等方面,研究影響審計獨立性的因素,并提出相關(guān)的建議。

獨立性 審計準則 會計師事務(wù)所

隨著市場經(jīng)濟的深入發(fā)展,審計報告受到了各界人士的持續(xù)關(guān)注,特別是2013年上半年萬福生科的造假事件更是引發(fā)了巨大的關(guān)注, 2008年-2011年累計虛增收入7.4億,虛增利潤1.8億,而中磊會計師事務(wù)所一直出具無保留審計意見。讓我們不經(jīng)思考會計師事務(wù)所的獨立性何在？是什么影響著會計師事務(wù)所的獨立性？

一、影響會計師事務(wù)所獨立性的因素分析

（一）審計委托與受托關(guān)系的不完善

目前,我國的報表審計模式主要是被審計單位直接委托會計師事務(wù)所進行財務(wù)報表審計,并支付相關(guān)的審計費用。首先,會計師事務(wù)所需與被審計單位簽訂審計約定書,另外爭取較高額的審計費用和良好的審計工作環(huán)境,這些都是被審單位直接提供的,因此會計事務(wù)所在很大程度上依賴于被審計單位,不利于注冊會計師的獨立性。其次,會計師事務(wù)所在經(jīng)濟上存在依賴性,明顯處于弱勢地位和被動地位。被審計單位選擇會計師事務(wù)所,在很大程度上不是取決于注冊會計師的勝任能力高低,而是取決于能否出具滿意的、可以應(yīng)付監(jiān)管機構(gòu)的審計報告。當被審計單位威脅會計師事務(wù)所若不出具無保留意見,將拒絕支付審計費用并解除審計委托時,注冊會計師自身的經(jīng)濟利益和獨立性會發(fā)生矛盾,這時很難要求注冊會計師放棄自身利益而去維護審計的獨立性和會計信息的真實性。尤其是該被審計單位的審計費用占事務(wù)所收入比重很大時,會計師事務(wù)所害怕與被審計單位發(fā)生矛盾而失去審計費用,事務(wù)所很可能屈從于管理者的壓力而放棄獨立性的原則。

（二）審計費用及支付方式對獨立性的影響

在我國現(xiàn)有的審計市場中,低價承攬業(yè)務(wù)的現(xiàn)象比比皆是,某些會計師事務(wù)所為進駐市場,會以低價來吸引顧客,而會計師事務(wù)所實施審計工作需要承擔一定的人力成本,低審計成本意味著會計師事務(wù)所一定不可能提供高質(zhì)量的審計報告。在我國,被審計單位支付審計費用都是在審計工作完全完成之后,在注冊會計師出具審計報告時,被審計單位才支付完所有的審計費用。若注冊會計師在審計工作過程中查到財務(wù)報表重大錯報或發(fā)現(xiàn)管理層舞弊時,都要考慮出具的審計報告能否影響拿到所有的審計費用,所以會計師事務(wù)所為了最終順利取得審計費用而有可能會向被審計單位管理層妥協(xié),這樣一來,審計質(zhì)量蕩然無存。

（三）非審計服務(wù)對審計獨立性產(chǎn)生不利影響

非審計服務(wù)是相對于鑒證業(yè)務(wù)而言的,包括管理咨詢服務(wù)、稅務(wù)服務(wù)和會計賬簿服務(wù)等。隨著市場經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的不斷轉(zhuǎn)變,會計師事務(wù)所非審計服務(wù)的快速發(fā)展,其收入占會計師事務(wù)所總收入的比重越來越大,并有逐步取代審計服務(wù)成為注冊會計師業(yè)務(wù)體系中的主角的趨勢。注冊會計師非審計服務(wù)的職責(zé)主要是為委托人服務(wù),目的是維護委托人的利益,甚至利用自身熟練的運用會計準則、制度的能力和知識提供專業(yè)的服務(wù)。而注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)是要對社會公眾負責(zé),應(yīng)該披露被審計單位財務(wù)信息的重大錯報。會計師事務(wù)所在提供非審計服務(wù)的同時又執(zhí)行審計業(yè)務(wù),相當于注冊會計師“既擔當運動員又擔當裁判員”,因而不能保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎來執(zhí)行審計業(yè)務(wù)。另外,注冊會計師不可能披露自己的過失或錯誤行為造成的財務(wù)信息重大錯報,相反會證明自己“沒有過失”或者“沒有造假”,其審計結(jié)果的可靠性就不復(fù)存在了。如果注冊會計師披露了被審計單位在非審計服務(wù)中的不盡職,不但喪失非審計服務(wù)及其報酬,還需要承擔違約責(zé)任。當非審計服務(wù)的收費比審計業(yè)務(wù)的收費還要多時,它們兩者之間就形成一種競爭的關(guān)系,并且審計業(yè)務(wù)因收費較低處于不利的地位,這樣注冊會計師就更想通過非審計服務(wù)來獲取更高的收入?？傊?非審計服務(wù)和審計業(yè)務(wù)之間是存在利益沖突的,為了避免自身利益遭受損失,放棄審計獨立性可能是注冊會計師唯一的選擇。

（四）市場競爭對審計獨立性的影響

在年報審計行業(yè)中,審計需求方是委托人,審計供給方是會計師事務(wù)所。從需求方來看,我國的審計制度是基于法律強制規(guī)定而形成的,而不是出于市場需求而產(chǎn)生的。審計報告主要職能是政府部門用來監(jiān)督市場經(jīng)濟的,銀行用來評估企業(yè)的償債能力和盈利能力,股東用來評估公司的持續(xù)發(fā)展能力等。但是上市公司的股東人數(shù)多且分散,他們只是以一種投資的心態(tài)來獲取利益的,不知道如何或者應(yīng)該怎樣關(guān)注公司的審計報告且國內(nèi)存在大量的民營企業(yè),其財產(chǎn)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)是完全重合的,經(jīng)營者無需請會計師事務(wù)所對財務(wù)報表進行審計。需求是產(chǎn)生供給的動力,如果市場需要高質(zhì)量的審計報告,審計市場競爭會促使高質(zhì)量審計服務(wù)的注冊會計師脫穎而出,從而提高整體的審計質(zhì)量。然而審計委托人更關(guān)注的是價格而不是質(zhì)量,他們并不需要高質(zhì)量的審計服務(wù),甚至很可能會排斥高質(zhì)量的審計服務(wù)。

從供給方來看,由于合伙人開一家會計師事務(wù)所的門檻并不高,不斷的有注冊會計師從大型事務(wù)所出來從打工仔變成合伙人成立一家會計師事務(wù)所,這樣使得審計行業(yè)業(yè)務(wù)競爭很激烈。在這種供大于求的市場情況下,買方管理當局牢牢的握住了審計費用多少的大權(quán)。事務(wù)所就通過低價或降價的形式來挖掘顧客、承攬業(yè)務(wù),而在降低價格的條件下,由于高質(zhì)量的審計質(zhì)量需要高額的審計成本支持,而缺少相應(yīng)的審計費用必定導(dǎo)致注冊會計師減少相應(yīng)的審計程序,尤其是成本高的審計程序,而成本高的審計程序必然在審計過程中影響重大,這樣就難以保證高質(zhì)量的審計報告的產(chǎn)出。

二、提高會計師事務(wù)所審計獨立性的建議

審計獨立性是審計質(zhì)量基本前提,是注冊會計師的靈魂之所在,加強審計獨立性可以使審計質(zhì)量得到提高。以下就如何提高會計師事務(wù)所獨立性提出的幾點建議。

（一）增強審計收費管理,改變審計收費方式

為了使審計收費更加公正透明,必須使上市公司的審計費用進行披露,并嚴格處罰不按相關(guān)規(guī)定披露審計費用的公司。對于那些用壓價或不正當手段來進行不正當競爭的會計師事務(wù)所,要處以罰款、沒收非法收入或者吊銷執(zhí)業(yè)資格。另外,可以改變目前的審計收費模式來提高審計的獨立性,可以引入由政府作為獨立機構(gòu)或者由股東成立的審計委員會組織,對事務(wù)所和被審計單位的審計工作進行監(jiān)督。這個機構(gòu)的責(zé)任就是替代上市公司管理層公司選擇會計師事務(wù)所,并協(xié)助被審計方和審計方簽訂協(xié)議,按照政府規(guī)定的審計收費方式和標準進行收費。

（二）規(guī)范會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)范圍

非審計服務(wù)與審計業(yè)務(wù)是存在一定矛盾。為提高審計獨立性,一方面應(yīng)限制一個事務(wù)所同時為一個客戶做非審計服務(wù)和審計業(yè)務(wù);另一方面,可以在事務(wù)所內(nèi)部分別設(shè)置審計部門和管理咨詢部門,將審計部門和管理咨詢部門在機構(gòu)、人員、利益分配等方面分開,拆分為審計業(yè)務(wù)和非審計服務(wù),以保證審計獨立性。但缺點是兩個獨立的部門畢竟屬于同一個會計師事務(wù)所,而同一個會計師事務(wù)所的成員之間財務(wù)利益歸根結(jié)底是緊密聯(lián)系在一起的,多多少少會影響注冊會計師的獨立性。若可以把咨詢服務(wù)從會計師事務(wù)所中完全分離出去,成為獨立的專業(yè)結(jié)構(gòu),這種方法對提高審計獨立性大有好處。將兩個部門變成兩個獨立的事務(wù)所,各自的經(jīng)濟利益自然分開,使審計業(yè)務(wù)徹底獨立。

（三）推進事務(wù)所的合并,改革事務(wù)所體質(zhì)

在目前激烈的市場環(huán)境下,中小型會計師事務(wù)所只有走合并、聯(lián)合之路,才能擴大市場占有份額,避免惡性競爭,提高抗風(fēng)險能力,在段時間內(nèi)資金、人才和客戶的積聚,改變目前審計市場弱勢及被動的局面。經(jīng)專家研究,審計獨立性與事務(wù)所的規(guī)模的大小成正比,規(guī)模的擴大能夠增強會計師事務(wù)所的獨立性。合并的目的是為了尋求更好的發(fā)展途徑,因此合并后要盡快實現(xiàn)執(zhí)業(yè)標準的統(tǒng)一和企業(yè)文化的融合,制定出可行的發(fā)展戰(zhàn)略,設(shè)計出相應(yīng)的激勵和制約機制,建立有效的質(zhì)量控制和審計風(fēng)險防范系統(tǒng)。此外,通過合并等方式發(fā)展而成的大型會計師事務(wù)所,可以依托雄厚的資產(chǎn)來抵制客戶施加的各種壓力;由于合并后擁有眾多的客戶,失去某個不良客戶的損失,常常小于沒有報告舞弊行為所導(dǎo)致的信譽損失和失去其它客戶的收入損失,大型事務(wù)所在權(quán)衡比較時,更能做出合理合法的選擇和取舍。

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