梁曉茜

（中央財(cái)經(jīng)大學(xué)法學(xué)院，北京100081）

稅收公平視角下的房產(chǎn)稅改革

梁曉茜

（中央財(cái)經(jīng)大學(xué)法學(xué)院，北京100081）

房產(chǎn)稅改革是我國(guó)財(cái)稅改革中的重要組成部分，合理的房產(chǎn)稅改革措施對(duì)促進(jìn)我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展具有重要意義。在稅收公平原則的視角下通過(guò)探析國(guó)外房產(chǎn)稅的經(jīng)驗(yàn)，并對(duì)滬渝房產(chǎn)稅試點(diǎn)的公平性加以檢視，應(yīng)當(dāng)在公平原則下對(duì)我國(guó)房產(chǎn)稅進(jìn)行改革。

我國(guó)現(xiàn)行的房產(chǎn)稅法源于1986年《房產(chǎn)稅暫行條例》（下稱(chēng)《條例》），經(jīng)過(guò)近30年的經(jīng)濟(jì)騰飛，適用該《條例》的社會(huì)經(jīng)濟(jì)條件已經(jīng)發(fā)生了顯著變化，房產(chǎn)稅的改革成為當(dāng)下亟須解決的重要問(wèn)題。2011年，我國(guó)的上海、重慶成為第一批房產(chǎn)稅改革的試點(diǎn)城市，兩地相繼推出《房產(chǎn)稅實(shí)施細(xì)則》，以期為我國(guó)全面推廣房產(chǎn)稅改革提供借鑒。在此背景下，本文主要從稅收公平的角度分析國(guó)外以及滬渝試點(diǎn)的房產(chǎn)稅政策，并在此基礎(chǔ)上對(duì)我國(guó)房產(chǎn)稅改革提出相應(yīng)建議。

一、房產(chǎn)稅中的稅收公平原則

稅收公平作為稅收的基本原則之一，是每個(gè)稅種在設(shè)計(jì)和實(shí)施時(shí)都必須遵循的基本原則，也是評(píng)價(jià)稅收制度是否合理的重要標(biāo)準(zhǔn)。根據(jù)西方傳統(tǒng)稅法理論的解釋?zhuān)岸愂展皆瓌t是指稅收負(fù)擔(dān)必須在國(guó)民之間公平分配，在各種稅收法律關(guān)系中，納稅人的地位是平等的”。稅收公平原則包括橫向公平和縱向公平兩個(gè)方面。橫向公平也叫稅收水平公平，是指條件相同者應(yīng)該負(fù)擔(dān)相同的稅收。在現(xiàn)代稅法理論上，稅收的橫向公平有時(shí)也用課稅的普遍性來(lái)解釋?zhuān)匆粋€(gè)國(guó)家在稅收的構(gòu)成要素以及稅收管轄權(quán)的設(shè)定上要盡可能使大多數(shù)人成為納稅人，除非有法律另有規(guī)定，任何人都必須根據(jù)稅法規(guī)定承擔(dān)納稅義務(wù)，不得因其身份、地位等情況而享有某種特殊優(yōu)惠的稅收待遇［1］?？v向公平指稅收垂直公平，不同條件的人所負(fù)擔(dān)的稅收要有所區(qū)別。稅收公平原則要求稅收要實(shí)現(xiàn)普遍課征與平等課征?！八^普遍課征是指征稅遍及稅收管轄權(quán)之內(nèi)的所有法人和自然人。所謂平等課征指國(guó)家征稅的比例或數(shù)量與納稅人的負(fù)擔(dān)能力相稱(chēng)?！保?］

衡量稅收公平的標(biāo)準(zhǔn)主要有兩種，分別是受益標(biāo)準(zhǔn)和負(fù)擔(dān)能力標(biāo)準(zhǔn)。受益標(biāo)準(zhǔn)是從納稅人與政府提供的公共服務(wù)之間進(jìn)行衡量，受益多者多納稅，受益少者少納稅，不受益者不納稅。負(fù)擔(dān)能力標(biāo)準(zhǔn)則是根據(jù)納稅人負(fù)擔(dān)能力的大小來(lái)決定納稅的額度，負(fù)擔(dān)能力大者多納稅，負(fù)擔(dān)能力小者少納稅?？偟貋?lái)說(shuō)，兩種評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)都有其適當(dāng)性，但是相較而言，負(fù)擔(dān)能力標(biāo)準(zhǔn)更能衡量稅收公平。因?yàn)樵谡峁┑纳鐣?huì)福利中受益的通常是窮人和殘疾人，而兩者的納稅額度明顯小于富人，在通常情況下，這與受益標(biāo)準(zhǔn)不符。并且，在社會(huì)福利和公共基礎(chǔ)建設(shè)較弱的國(guó)家，受益標(biāo)準(zhǔn)更不能用于衡量稅收公平。因此，在本文中，筆者主要運(yùn)用負(fù)擔(dān)能力標(biāo)準(zhǔn)來(lái)進(jìn)行稅收公平與否的判斷。

房產(chǎn)稅作為我國(guó)稅收體系的一部分，制度設(shè)計(jì)也應(yīng)該遵循稅收公平原則。從其性質(zhì)來(lái)看，房產(chǎn)稅是一種財(cái)產(chǎn)稅，是以房產(chǎn)為征稅對(duì)象，屬于對(duì)社會(huì)財(cái)富的存量課稅。按照稅收公平原則，房產(chǎn)稅的征收除了要與房產(chǎn)的價(jià)值相協(xié)調(diào)，還應(yīng)當(dāng)考慮納稅人的負(fù)擔(dān)能力。就我國(guó)現(xiàn)階段而言，居民自有住房率很高，但是大多數(shù)家庭都是集全家的收入買(mǎi)房，還有很多家庭貸款買(mǎi)房，擁有房產(chǎn)不代表有相應(yīng)的納稅能力。同時(shí)，對(duì)于富裕家庭，房產(chǎn)只占其家庭財(cái)富的一部分，針對(duì)房產(chǎn)征稅基本不會(huì)對(duì)家庭收入產(chǎn)生影響［3］。房產(chǎn)稅改革涉及所有擁有房產(chǎn)的家庭，如何實(shí)現(xiàn)房產(chǎn)稅中的稅收公平，是房產(chǎn)稅改革中不可回避的焦點(diǎn)。

二、國(guó)際視野下的房產(chǎn)稅公平性分析

房產(chǎn)稅是一個(gè)國(guó)際稅種，很多國(guó)家和地區(qū)在多年前就已經(jīng)開(kāi)征房產(chǎn)稅，盡管有的在名稱(chēng)上不以房產(chǎn)稅命名，但性質(zhì)大致與房產(chǎn)稅無(wú)異，例如我國(guó)香港地區(qū)的差餉等。鑒于此，本文中一律統(tǒng)稱(chēng)為房產(chǎn)稅。

（一）征稅對(duì)象廣泛

房產(chǎn)稅的征稅對(duì)象為所有的房地產(chǎn)，大多數(shù)發(fā)達(dá)國(guó)家將房產(chǎn)按照不同的用途分為住宅用房與經(jīng)營(yíng)用房，如英國(guó)、芬蘭、荷蘭；經(jīng)營(yíng)用房再進(jìn)一步細(xì)分為工業(yè)用房和農(nóng)業(yè)用房，如加拿大、新西蘭、澳大利亞。也有的國(guó)家按照房產(chǎn)所在地理位置分為農(nóng)村、郊區(qū)和城市房地產(chǎn)，如阿根廷、西班牙。在征收對(duì)象上，有的國(guó)家和地區(qū)將建筑物與其所占有的土地分開(kāi)征稅，但大多數(shù)國(guó)家都是土地與建筑物合并征收房產(chǎn)稅，如美國(guó)、英國(guó)等都屬此列［4］。由此可見(jiàn)，開(kāi)征房產(chǎn)稅的國(guó)家對(duì)于房產(chǎn)的征稅并非一視同仁，通過(guò)對(duì)房地產(chǎn)類(lèi)型的細(xì)分設(shè)定不同的稅率，可以有效地保證住宅用房的稅負(fù)與經(jīng)營(yíng)用房相區(qū)別，為合理設(shè)置納稅人保有住宅用房的稅負(fù)奠定基礎(chǔ)。同時(shí)，不論房產(chǎn)與土地是否合并征稅，都說(shuō)明大多數(shù)開(kāi)征房產(chǎn)稅的國(guó)家都關(guān)注土地稅負(fù)與建筑物稅負(fù)的匹配問(wèn)題，避免房產(chǎn)與土地的重復(fù)征稅，在一定程度上減輕納稅人的負(fù)擔(dān)。

（二）以評(píng)估價(jià)值為主的計(jì)稅依據(jù)

房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)大多數(shù)國(guó)家采用從價(jià)計(jì)征，分為按房產(chǎn)的價(jià)值計(jì)征和按租金計(jì)征。由于租金數(shù)據(jù)并不容易取得，因此，按房產(chǎn)價(jià)值計(jì)算應(yīng)納稅額成為主流。房產(chǎn)的價(jià)值有歷史價(jià)值和市場(chǎng)價(jià)值之分，歷史價(jià)值指房屋取得時(shí)所支付的對(duì)價(jià)，市場(chǎng)價(jià)值指房屋在當(dāng)前市場(chǎng)上出售可以獲得的價(jià)值。歷史價(jià)值容易獲取，但是不能反映房產(chǎn)增值或貶值的實(shí)際情況，采用歷史價(jià)值為計(jì)價(jià)依據(jù)有可能產(chǎn)生稅負(fù)不公的問(wèn)題，特別是在個(gè)人土地所有制下，納稅人擁有的土地取得時(shí)價(jià)值和現(xiàn)實(shí)價(jià)值差異很大，按照歷史價(jià)值征稅，對(duì)于同一地區(qū)不同時(shí)期取得土地的納稅人是不公平的。因而，參照多個(gè)國(guó)家的房產(chǎn)稅制度得出，按照房產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值征稅較為公平。例如美國(guó)、德國(guó)、挪威等均按照稅務(wù)評(píng)估的市場(chǎng)價(jià)值征稅。

（三）納稅人的范圍有所延伸

傳統(tǒng)意義上，房產(chǎn)的所有人當(dāng)然為房產(chǎn)稅的納稅人。如英國(guó)規(guī)定住宅用房的房產(chǎn)稅納稅人為年滿18周歲的所有人，經(jīng)營(yíng)用房的納稅人為該房產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)所有人；美國(guó)也規(guī)定房產(chǎn)稅的納稅人為擁有房地產(chǎn)所有權(quán)的自然人和法人［5］。但是，由于在實(shí)踐中各國(guó)對(duì)于房產(chǎn)稅內(nèi)涵規(guī)定的差別，也有規(guī)定房屋的使用人、典權(quán)人等也是房產(chǎn)稅的納稅人。如荷蘭就規(guī)定不論是住宅還是商業(yè)用房，房屋的使用者應(yīng)繳納房產(chǎn)稅。從稅收公平的角度看，國(guó)外的房產(chǎn)稅納稅人范圍較為廣泛，除了對(duì)經(jīng)營(yíng)用房所有人征稅外，對(duì)于住宅所有人也要課征，不但對(duì)所有人征稅，使用人也有可能成為納稅人，體現(xiàn)了國(guó)外稅收公平中注重機(jī)會(huì)均等，即每個(gè)擁有或使用房產(chǎn)的人均會(huì)成為房產(chǎn)稅的納稅主體。

（四）比例稅率是主流

盡管各國(guó)普遍將房產(chǎn)稅作為一種地方稅種，但是地方政府對(duì)于房產(chǎn)稅稅率決定權(quán)的自由度差異很大，新加坡、韓國(guó)等國(guó)傾向于由國(guó)家決定地方的稅率，美國(guó)、加拿大等主要由地方政府自行確定，也有如馬來(lái)西亞等由國(guó)家規(guī)定稅率上限，地方確定具體稅率。國(guó)家確定稅率可以保證全國(guó)的房產(chǎn)稅都處于同一個(gè)稅負(fù)水平，而地方政府自行確定稅率則可以使各地根據(jù)實(shí)際發(fā)展情況，更加公平地對(duì)房產(chǎn)進(jìn)行征稅。

從稅率形式上看，大多數(shù)國(guó)家和地區(qū)均采用比例稅率。如新加坡規(guī)定自住房產(chǎn)的稅率是4%，其他類(lèi)型房產(chǎn)的稅率是10%；芬蘭按照不同的地區(qū)規(guī)定的不同，稅率大致在0.5%～3%［4］。適用比例稅率可以使應(yīng)納稅額與房產(chǎn)的價(jià)值緊密聯(lián)系起來(lái)。房產(chǎn)價(jià)值高的多納稅，價(jià)值低的少納稅，這與納稅人的負(fù)擔(dān)能力基本成正比，保證了稅收公平。

（五）相對(duì)公平的減免政策

在征收房產(chǎn)稅的國(guó)家，制定房產(chǎn)稅的減免政策是房產(chǎn)稅制度設(shè)計(jì)中必不可少的部分。美國(guó)的加州房產(chǎn)稅制度中規(guī)定，非營(yíng)利機(jī)構(gòu)如學(xué)校、醫(yī)院、圖書(shū)館及其擁有的房產(chǎn)可以免征房產(chǎn)稅。有的國(guó)家規(guī)定教會(huì)、傳教團(tuán)體及其他傳教士及依規(guī)定組成的宗教團(tuán)體（指合法宗教團(tuán)體）等自有房屋免征房產(chǎn)稅，如日本就對(duì)宗教寺院內(nèi)的房屋免征。另外，科學(xué)與學(xué)術(shù)研究機(jī)構(gòu)專(zhuān)門(mén)用于開(kāi)展研究事務(wù)的房屋以及外國(guó)駐本國(guó)使領(lǐng)館的房屋也可以免征房產(chǎn)稅。同時(shí)，針對(duì)不同階層和收入水平的家庭，其自用住宅也可以在一定范圍內(nèi)免稅。

總地說(shuō)來(lái)，國(guó)外的房產(chǎn)稅經(jīng)過(guò)幾十年的實(shí)施，其制度設(shè)計(jì)的合理性相對(duì)較高，特別是發(fā)達(dá)國(guó)家如英國(guó)、美國(guó)等，房產(chǎn)稅的設(shè)計(jì)不但征稅范圍廣，同時(shí)對(duì)納稅人的負(fù)擔(dān)能力也有相應(yīng)的考量，力求實(shí)現(xiàn)稅收公平。

三、滬渝房產(chǎn)稅試點(diǎn)的公平性檢視

上海、重慶兩地于2011年制定并實(shí)施的《房產(chǎn)稅實(shí)施細(xì)則》，其目的均在于合理調(diào)節(jié)居民的收入分配，引導(dǎo)正確的住房消費(fèi)行為，從而使房?jī)r(jià)能夠回歸到合理的水平。因此，滬渝兩地的房產(chǎn)稅政策都針對(duì)個(gè)人住房制定，對(duì)于其他非住宅用房的房產(chǎn)稅仍舊按照之前的規(guī)定征收。在這樣的政策制定背景下，房產(chǎn)稅與稅收公平原則的要求不免存在相悖之處。

（一）征稅對(duì)象的區(qū)分不公平

上海規(guī)定新購(gòu)的第二套及以上住房需繳納房產(chǎn)稅，重慶規(guī)定高檔住房及“三無(wú)”（無(wú)戶籍、無(wú)企業(yè)、無(wú)工作）居民新購(gòu)第二套住房需繳納房產(chǎn)稅，均是假設(shè)這些房產(chǎn)的所有人是高收入群體。就增量房和高檔住宅的銷(xiāo)售路徑而言，這樣的假設(shè)基本是合理的，符合按照納稅人負(fù)擔(dān)能力征稅的要求。

但縱觀細(xì)則的規(guī)定，滬渝兩地的征收重點(diǎn)基本放在增量房的房產(chǎn)稅上，而對(duì)存量房的征稅問(wèn)題顯得十分寬容。其中暗含的問(wèn)題是兩地的房產(chǎn)稅征稅對(duì)象分類(lèi)合理性不高，按照房屋的購(gòu)買(mǎi)時(shí)間來(lái)劃分納稅人的負(fù)擔(dān)能力遠(yuǎn)不如按照納稅人的實(shí)際支付能力征稅顯得公平。就兩地房產(chǎn)稅改革的時(shí)間始點(diǎn)看，房?jī)r(jià)已經(jīng)達(dá)到了一個(gè)高度，在實(shí)施細(xì)則出臺(tái)之前購(gòu)買(mǎi)房屋的家庭，特別是擁有兩套以上住房的家庭，其收入水平并不低于改革后的新購(gòu)房家庭，甚至遠(yuǎn)超后者。這樣的征收規(guī)定雖然賦予比普通家庭收入高的群體更多的納稅義務(wù)，卻讓財(cái)富積累更多的群體游離于征收范圍之外，顯然會(huì)導(dǎo)致稅收不公的問(wèn)題。反觀在國(guó)外房產(chǎn)稅的征收法規(guī)中，通常規(guī)定只要擁有房產(chǎn)，除符合法律法規(guī)明確規(guī)定的減免條件外，都必須繳納房產(chǎn)稅，征稅對(duì)象范圍很廣，與稅收公平原則要求的“普遍征收”相一致。

（二）納稅人分類(lèi)的不公

滬渝兩地的征收細(xì)則中，均分別規(guī)定了本市居民與非本市居民的征收政策。在上海擁有戶籍的家庭，征稅對(duì)象為家庭第二套以上住房，沒(méi)有戶籍的家庭不論是否為第一套住房，只要符合新購(gòu)的條件，都要繳納房產(chǎn)稅，這樣的規(guī)定無(wú)形中增加了無(wú)戶籍居民的納稅負(fù)擔(dān)。上海作為我國(guó)的經(jīng)濟(jì)中心，其優(yōu)厚的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境吸引著各地人才奔赴創(chuàng)業(yè)，而上海對(duì)戶籍管理較嚴(yán)，不少居民都沒(méi)有本地戶口。盡管在實(shí)施細(xì)則中也有對(duì)符合規(guī)定的來(lái)滬工作人才暫不征收唯一住宅房產(chǎn)稅的規(guī)定，但范圍仍然較小，不能惠及大部分的外來(lái)人員。重慶的征收細(xì)則中對(duì)于外地戶籍的規(guī)定更加嚴(yán)格，本市居民中只有獨(dú)棟和高檔住宅需繳納房產(chǎn)稅，普通住宅免稅，非本市的“三無(wú)”居民新購(gòu)的第二套普通住宅就必須繳納房產(chǎn)稅。不難看出，滬渝兩地的個(gè)人住房房產(chǎn)稅主要針對(duì)外地資金在本市房地產(chǎn)中的投機(jī)行為以及調(diào)節(jié)收入分配的需要，符合滬渝出臺(tái)房產(chǎn)稅的政策背景，但是罔顧稅收公平原則。

稅收公平首先應(yīng)體現(xiàn)在立法的公平，禁止區(qū)別對(duì)待。稅收法規(guī)的訂立應(yīng)當(dāng)建立在針對(duì)負(fù)擔(dān)能力的高低對(duì)納稅人課以不同額度的稅負(fù)基礎(chǔ)上，而不是簡(jiǎn)單以戶籍制度等標(biāo)準(zhǔn)對(duì)納稅人進(jìn)行區(qū)分。滬渝兩地的個(gè)人房產(chǎn)稅制度建立在調(diào)控房地產(chǎn)市場(chǎng)的背景下，通過(guò)對(duì)非本市居民課稅來(lái)抑制外來(lái)資本的投機(jī)性購(gòu)房，對(duì)于現(xiàn)階段的房地產(chǎn)市場(chǎng)調(diào)控或許會(huì)有一定助益，但從立法的技術(shù)上看，無(wú)疑違反了公平原則。

（三）所有權(quán)轉(zhuǎn)移的升值造成稅負(fù)不公

與國(guó)外房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)不同，滬渝兩地的房產(chǎn)稅計(jì)稅依據(jù)當(dāng)下都選擇以交易價(jià)格為準(zhǔn)，未來(lái)再按照市場(chǎng)估值計(jì)征。在當(dāng)前主要針對(duì)新購(gòu)房屋征稅的前提下，選擇交易價(jià)格為計(jì)稅依據(jù)，可以反映較短時(shí)期內(nèi)房屋的價(jià)值，但從稅收長(zhǎng)期性看，以交易價(jià)格計(jì)征房產(chǎn)稅會(huì)使稅負(fù)不斷向交易頻繁的房產(chǎn)轉(zhuǎn)移，而持有房產(chǎn)的納稅人的應(yīng)納稅額則固定不變。這將導(dǎo)致在同一住宅區(qū)同一條件的房屋稅負(fù)出現(xiàn)差異，隨著時(shí)間推移和房屋產(chǎn)權(quán)變更次數(shù)的增加，這種差距會(huì)愈來(lái)愈大，最終演變成稅負(fù)不公。

四、我國(guó)公平原則下的房產(chǎn)稅改革思路

（一）擴(kuò)大征稅對(duì)象的范圍

我國(guó)現(xiàn)行的《房產(chǎn)稅暫行條例》中排除了“個(gè)人所有非經(jīng)營(yíng)用的房產(chǎn)”，在當(dāng)時(shí)制定政策時(shí)的社會(huì)背景下有其合理性。但通過(guò)近年來(lái)我國(guó)房地產(chǎn)市場(chǎng)的發(fā)展，個(gè)人對(duì)房產(chǎn)的持有已不單單是為了住有所居，有一部分已經(jīng)通過(guò)持有住房獲得經(jīng)濟(jì)利益。因此，將我國(guó)房產(chǎn)稅的征收范圍擴(kuò)大到個(gè)人的非經(jīng)營(yíng)性房產(chǎn)，符合我國(guó)發(fā)展的現(xiàn)狀。滬渝兩地的試點(diǎn)亦圍繞個(gè)人住房展開(kāi)，但僅局限于高檔住宅和增量房領(lǐng)域，對(duì)于普通住宅和存量房的征稅尚屬空白。按照國(guó)外房產(chǎn)稅的經(jīng)驗(yàn)，房產(chǎn)稅應(yīng)當(dāng)面向所有房產(chǎn)開(kāi)征。稅基的寬廣使房產(chǎn)稅收總額一定的情況下，更多的房產(chǎn)納入計(jì)稅，可以相應(yīng)地減輕納稅人的稅負(fù)，使稅收公平合理。

我國(guó)的住房種類(lèi)繁多，自建房、福利房、經(jīng)適房、商品房等構(gòu)成我國(guó)獨(dú)特的住房種類(lèi)結(jié)構(gòu)。鑒于此，要向個(gè)人住房征收房產(chǎn)稅，首先應(yīng)完善我國(guó)房產(chǎn)登記系統(tǒng)，確保每套住房都登記有明確的產(chǎn)權(quán)人。此外，要達(dá)到普遍征稅，應(yīng)當(dāng)改按房產(chǎn)套數(shù)征稅為按房產(chǎn)面積征稅，即使只擁有一套房產(chǎn)，但是超過(guò)免征面積的部分仍應(yīng)當(dāng)納稅，免征面積則由制定實(shí)施細(xì)則的地方政府根據(jù)當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟(jì)發(fā)展條件確定。

（二）按照房屋的評(píng)估價(jià)值征稅

按照滬渝試點(diǎn)的經(jīng)驗(yàn)，其房產(chǎn)的價(jià)值只要不上市流通就不會(huì)發(fā)生變化，重慶市還明確規(guī)定高檔住房的價(jià)值一經(jīng)確定就不再發(fā)生改變，這種計(jì)稅依據(jù)的確定盡管簡(jiǎn)單但缺乏科學(xué)性，且只對(duì)新購(gòu)房產(chǎn)短期內(nèi)有效，于眾多的存量房無(wú)益。對(duì)于房產(chǎn)來(lái)說(shuō)，其價(jià)值不會(huì)一成不變，房屋土地的升值、折舊等都會(huì)引起房屋價(jià)值的變化。國(guó)外的通行做法是定期評(píng)估房產(chǎn)，按照房產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值征稅。因此，我國(guó)房產(chǎn)稅的征收應(yīng)當(dāng)按照房產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值征稅相對(duì)合理，特別是對(duì)存量房而言，科學(xué)評(píng)估后確定的價(jià)值對(duì)計(jì)算存量房的應(yīng)納稅額有重要意義。按照房屋的評(píng)估價(jià)值征稅，首先應(yīng)建立和完善房屋的評(píng)估系統(tǒng)。國(guó)外房產(chǎn)評(píng)估的機(jī)構(gòu)主要分為政府和社會(huì)中介機(jī)構(gòu)兩種，中介機(jī)構(gòu)獨(dú)立于稅務(wù)部門(mén)和個(gè)人，但要受政府監(jiān)管［6］。筆者認(rèn)為，如我國(guó)采取這種以中介機(jī)構(gòu)為主的評(píng)估模式可以在保證其獨(dú)立性的同時(shí)減少稅務(wù)部門(mén)的工作量，并且可以充分利用中介機(jī)構(gòu)評(píng)估師的專(zhuān)業(yè)知識(shí)為房屋價(jià)值做出客觀合理的判斷。當(dāng)然，鑒于該評(píng)估價(jià)值要作為應(yīng)納稅額的計(jì)算基礎(chǔ)，評(píng)估機(jī)構(gòu)還需要取得政府部門(mén)的授權(quán)，才可以進(jìn)行房產(chǎn)稅應(yīng)稅房產(chǎn)的價(jià)值評(píng)估。

（三）以房產(chǎn)所有權(quán)人作為納稅人

合理區(qū)分納稅人是實(shí)現(xiàn)稅收公平的重要環(huán)節(jié)。在滬渝試點(diǎn)中，納稅人的區(qū)分以戶籍為標(biāo)準(zhǔn)，顯然不是稅收公平的要求。我國(guó)深化房產(chǎn)稅改革，應(yīng)當(dāng)打破納稅人戶籍的限制，從立法上就需要保證公平，規(guī)定不論有沒(méi)有本地戶籍，只要在本地?fù)碛蟹慨a(chǎn)，都應(yīng)當(dāng)繳納房產(chǎn)稅。在本地居住的納稅人其稅金可以通過(guò)固定的銀行賬戶扣繳，而針對(duì)長(zhǎng)期不在本地居住的產(chǎn)權(quán)所有者可以設(shè)立房產(chǎn)托管人制度。不同于由房屋使用人繳稅，房產(chǎn)托管人是受房產(chǎn)所有權(quán)人委托，由托管人繳納房產(chǎn)稅，再由托管人向房產(chǎn)所有人追繳。這種一對(duì)一的托管代繳方式，既可以為非本地產(chǎn)權(quán)所有者的納稅帶來(lái)便利，也可以減少稅務(wù)機(jī)關(guān)收繳稅款的難度。

（四）實(shí)行有差別的稅率

房產(chǎn)稅作為地方稅種，其征收的稅款亦歸地方政府所有，因此，征收多少房產(chǎn)稅可以嘗試按照各地政府的支出加以確定。國(guó)家可以規(guī)定稅率的上限和下限，具體的稅率則可以由地方政府自行規(guī)定。這種對(duì)地方政府的相對(duì)放權(quán)，一方面可以增加地方政府推進(jìn)房產(chǎn)稅改革的積極性，同時(shí)可以較好地處理我國(guó)東西部經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡帶來(lái)的地區(qū)差異，以保證可以按照各地居民的負(fù)擔(dān)能力征收房產(chǎn)稅。

（五）減免條件與所有者的家庭收入相掛鉤

由于我國(guó)的房屋類(lèi)型較多，很多擁有房產(chǎn)的家庭不一定可以按照房屋的價(jià)值繳納房產(chǎn)稅，例如房改房，經(jīng)適房等。這樣就要求在推進(jìn)房產(chǎn)稅改革的過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)充分考慮到家庭收入與房屋價(jià)值不匹配的問(wèn)題，按照納稅人的負(fù)擔(dān)能力繳納稅款。筆者建議，在核定應(yīng)納稅額的同時(shí)應(yīng)當(dāng)核定納稅人的家庭收入狀況，對(duì)于超過(guò)納稅人家庭收入一定比例的稅款應(yīng)當(dāng)予以減免，以保證稅收公平。

［1］王相坤.稅收公平的法價(jià)值分析［J］.河北學(xué)刊，2007，（3）.

［2］陳共，等.財(cái)政學(xué)［M］.成都：四川人民出版社，1994：244-245.

［3］劉洪玉，郭曉暢，姜沛言.房產(chǎn)稅制度改革中的稅負(fù)公平性問(wèn)題［J］.清華大學(xué)學(xué)報(bào)，2012，（6）.

［4］劉蓉.房產(chǎn)稅稅制的國(guó)際比較與啟示［J］.改革，2011，（3）.

［5］任壽根.房產(chǎn)稅制度的國(guó)際比較與分析［J］.稅務(wù)研究，2000，（3）.

［6］唐春勝.房產(chǎn)稅改革中的評(píng)估問(wèn)題探析［J］.中國(guó)市場(chǎng)，2011，（31）.

［責(zé)任編輯：劉曉慧］

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2014-09-20

梁曉茜(1990-)，女（侗族），云南紅河人，2012級(jí)法律碩士（非法學(xué)），金融法務(wù)方向。