古嘉男

（延安大學(xué)西安創(chuàng)新學(xué)院，陜西延安716000）

改革形勢下個(gè)人所得稅稅制模式的選擇

古嘉男

（延安大學(xué)西安創(chuàng)新學(xué)院，陜西延安716000）

[摘要]在新中國歷史上，已經(jīng)有過數(shù)次對個(gè)稅體制的改革，但不能趨利避害。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和個(gè)人收入的多元化，這種個(gè)稅上的“小步微調(diào)”，對調(diào)節(jié)收入分配和促進(jìn)社會公平的作用已弱化。我國在“九五”計(jì)劃時(shí)期就確立了“實(shí)行綜合和分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制”的個(gè)稅改革目標(biāo)，至今未果。因此，我國現(xiàn)階段必須實(shí)行以綜合與分類相結(jié)合的混合所得稅制，論文重點(diǎn)對該種模式的收入分類、稅率設(shè)計(jì)、費(fèi)用扣除制度、采用家庭制申報(bào)制度和征管制度等方面做了初步設(shè)計(jì)，提出了試點(diǎn)先行的相關(guān)建議方案。

[關(guān)鍵詞]個(gè)人所得稅；稅制模式；混合所得稅制

近年來，我國公民的稅收痛苦壓力問題日益嚴(yán)重，個(gè)稅自然成為居民減稅意愿的直接目標(biāo)，成為首當(dāng)其沖的改革對象，而免征額的上調(diào)能夠最為直接地令納稅人感受到實(shí)在利益，免征額因此成為公眾最為關(guān)注的個(gè)稅改革內(nèi)容。

2011年，全國人大在積極征求公眾意見后，一致通過了對《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》的修改，從而把工資薪金所得扣除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)從每月2000元提高至3500元，從2011 年9月1日起實(shí)施。這次改革使納稅人數(shù)由約8400萬人減至約2400萬人，6000萬民眾直接受益，降低了中低人群的稅負(fù)，緩解了中低人群的生活壓力，在一定程度上解決了“多數(shù)人窮”的問題。

一、混合所得稅制是我國現(xiàn)階段的必然選擇

混合所得稅是按納稅人的各項(xiàng)所得先分類課征，進(jìn)行源泉扣繳，然后再綜合納稅人全年的各種所得額，如達(dá)到一定數(shù)額，再課以累進(jìn)稅率的綜合所得稅或附加稅，其特點(diǎn)是對同一所得進(jìn)行兩次獨(dú)立的課稅。混合所得稅制若能摒棄二者的缺陷，就能實(shí)現(xiàn)公平征收和高效征收的目的。

目前我國采用的是分類所得稅制不能準(zhǔn)確衡量不同納稅人真正的納稅能力，難以體現(xiàn)公平合理，因?yàn)?，人們的收入差距歸根到底是一種綜合而非分項(xiàng)的差距。在我國目前的分類所得稅制下，工薪階層已經(jīng)成為納稅的主體，個(gè)稅甚至被稱為“工資稅”[1]，稅收調(diào)節(jié)的再分配作用沒有達(dá)到，背離了“劫富濟(jì)貧”的初衷，正是這種嚴(yán)重的稅收不公平，造成了所謂的稅收痛苦問題[2]。

1、混合所得稅制的價(jià)值考量

（1）混合所得稅制利國性

混合所得稅制模式下，除少許的特殊收入項(xiàng)目外，其余的不同渠道，不同項(xiàng)目的收入都需要加以匯總，從而減少了分類所得稅制下收入來源多的高收入者利用分解收入、多次扣除費(fèi)用等辦法避稅的可能性。一方面，提高了納稅機(jī)關(guān)辦事效率；另一方面，也減少了減少了操作程序的復(fù)雜性，從而增加了稅法的嚴(yán)肅性和公開性以及稅法執(zhí)法的公平性。

（2）混合所得稅制利民性

混合所得稅制模式下，個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)的居民收入不再是單一項(xiàng)目，而是綜合性收入。這樣能夠有效克服分類所得稅制下，收入額相同，收入類型不同，或收入來源相同次數(shù)不同而形成的橫向不公，和收入額不同，因取得類型不同采用不同扣除額、稅率、優(yōu)惠政策而形成的縱向不公；同時(shí)，也為計(jì)算負(fù)擔(dān)不同（贍養(yǎng)人口、居住區(qū)域、身體狀況等不同）的居民的相應(yīng)扣除、應(yīng)納稅額等，提供了核算依據(jù)；且便于對不同經(jīng)濟(jì)境遇的人實(shí)行差異化的減除，從而有效改善收入來源較廣且整體收入高的高收入者繳稅少或者不繳稅，反而收入來源窄且所得收入相對集中的低收入人群需要繳更多的稅，經(jīng)濟(jì)情況不同的人繳等額稅，甚至經(jīng)濟(jì)情況差的人多繳稅的局面，更加貼近居民收入分配的現(xiàn)實(shí)，體現(xiàn)量能課稅、公平稅負(fù)的原則。

混合所得稅制既能對所列舉的收入項(xiàng)目按規(guī)定分類課征，又能對不同來源的收入實(shí)行綜合計(jì)算征收；既能對各項(xiàng)收入來源進(jìn)行源泉扣繳，防止稅源流失，又有利于體現(xiàn)公平原則，是現(xiàn)階段我國的現(xiàn)實(shí)需要。

2、選擇混合所得稅制是我國現(xiàn)階段的必然選擇

實(shí)際上，歐美及亞太地區(qū)乃至全球各國的個(gè)人所得稅體制改革都遵循著一個(gè)普遍的規(guī)律：伴隨著社會經(jīng)濟(jì)的好轉(zhuǎn)及征管水平的不斷提高，個(gè)稅體制改革必然會走向綜合征收，然而混合征收模式作為期間的一個(gè)過渡為大多數(shù)國家所選擇。在目前的情況下，如果完全放棄分類所得稅制可能會加劇稅源失控與稅收流失，大幅提高征收成本，是不現(xiàn)實(shí)的，綜合課稅模式只能是我們長期奮斗的目標(biāo)，而混合所得稅制是我國走向最終目標(biāo)的必由之路。

3、實(shí)行混合所得稅制的條件已基本成熟

近幾年來，我國收入分配差距不斷拉大，使得調(diào)節(jié)收入分配已經(jīng)迫在眉睫。而我國也早就確立了要“實(shí)行綜合和分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制”，由于受我國征管條件和征管能力的約束，使得這一目標(biāo)遲遲無法推出。就目前而言隨著國務(wù)院相關(guān)部門逐步開始完善全國地方稅務(wù)系統(tǒng)個(gè)人信息，我國個(gè)人信用制度也逐步趨于完善。因此，建立一個(gè)分項(xiàng)與綜合相結(jié)合的混合稅制模式的條件正在慢慢形成，混合所得稅制是現(xiàn)實(shí)可行的。

二、當(dāng)前個(gè)人所得稅采用混合所得稅制的初步構(gòu)想

混合所得稅制有其獨(dú)特的價(jià)值取向，如何在當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)社會環(huán)境下構(gòu)建該制度。我國必須借鑒西方國家實(shí)施混合所得稅制的經(jīng)驗(yàn)，并從國情出發(fā)，構(gòu)建有中國特色的社會主義個(gè)稅體制。

1、進(jìn)行合理的收入分類和稅率設(shè)計(jì)

首先，將不同來源、不同性質(zhì)的個(gè)人所得進(jìn)行科學(xué)分類，實(shí)行按年征收和按次征收相結(jié)合，累進(jìn)稅率和比例稅率相結(jié)合。對于像工資薪金所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、個(gè)體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營所得、對企事業(yè)單位的承包（承租）所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得等項(xiàng)目，實(shí)行綜合征收，采用超額累進(jìn)稅率，按年計(jì)算，按月（或次）預(yù)繳，年終匯算清繳，多退少補(bǔ)；對投資性的實(shí)行分類征收，采用比例稅率，按次或按期計(jì)算，并采取源泉扣繳。

其次是稅率的設(shè)計(jì)問題。我國目前個(gè)人所得稅，對于工資薪金劃分等級過多，邊際稅率較高，而勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、應(yīng)稅所得等采用20%的比例稅率?？蓪F(xiàn)行的7級稅率減至5級，調(diào)低工資、薪金所得的累進(jìn)與其他分類比例稅率之間的落差，將所有納入綜合所得的收入項(xiàng)目采用統(tǒng)一的累進(jìn)稅率，確定適用綜合匯總應(yīng)稅所得的多級稅率標(biāo)準(zhǔn)；或者對工資、薪金所得高額累進(jìn)部分，予以退稅或稅收優(yōu)惠，例如工資、薪金所得應(yīng)稅額適用稅率超過20%的部分，按2%退稅，平衡綜合過后與其他所得之間的稅率差異[3]。

2、健全費(fèi)用扣除制度

首先，擴(kuò)大醫(yī)療支出稅前扣除。對除基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)用外的其他醫(yī)療支出給予適當(dāng)?shù)亩惽翱鄢?；其次，對除九年義務(wù)教育等免費(fèi)教育以外的國內(nèi)正規(guī)收費(fèi)相關(guān)支出也應(yīng)當(dāng)予以合理扣除。

然后，應(yīng)當(dāng)從我國國情出發(fā)，從而達(dá)到費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)指數(shù)化。根據(jù)社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和消費(fèi)品物價(jià)水平的變化，動態(tài)調(diào)整個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，比如將“費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)與每年的CPI指數(shù)和通貨膨脹率直接掛鉤，在每年的年末實(shí)行指數(shù)化調(diào)整。

最后，要完善特殊納稅人的費(fèi)用扣除政策。將社會捐贈抵扣作為首要考慮的內(nèi)容。對于遭受自然災(zāi)害的個(gè)人、殘疾人、孤老人員和烈屬等，給予一定額度的特別費(fèi)用扣除。

3、采用家庭制申報(bào)制度

納稅人可選擇以個(gè)人或家庭為單位進(jìn)行納稅申報(bào)，在計(jì)稅時(shí)也可選擇合并或者分開，分開計(jì)稅時(shí)，可將夫妻一方作為戶主，另一方的工資、薪金所得分開計(jì)稅，納稅人可從中選擇對其最為有利的模式。

4、完善稅收征管制度

第一，通過相關(guān)法律制度，為納稅人制定相應(yīng)的固定不變的納稅編號，對納稅人進(jìn)行統(tǒng)一的登記和管理，納稅人的每筆收入及支出均在該編碼下反映，這樣可以明確納稅人的收入源泉，且便于稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握納稅人信用情況，最便捷有效的方法即是使用居民身份證號碼作為納稅人的納稅編號。

第二，為提高納稅人納稅積極性，應(yīng)當(dāng)給與相應(yīng)的優(yōu)惠政策，促使納稅人自行申報(bào)。并規(guī)定年所得額達(dá)到一定數(shù)額（可按現(xiàn)行稅法規(guī)定的12萬元）的高收入者年終必須進(jìn)行納稅申報(bào)，并匯算清繳個(gè)人所得稅。實(shí)現(xiàn)代扣代繳和自行申報(bào)的有機(jī)結(jié)合。

第三，合理設(shè)置個(gè)人所得稅稅收激勵機(jī)制。為對納稅人的納稅人設(shè)立相應(yīng)優(yōu)惠，對于按時(shí)完稅的納稅人給予獎勵、退稅或稅收優(yōu)惠，將其納稅等級與個(gè)人就業(yè)、升職、福利制度等聯(lián)系起來。

5、開展試點(diǎn)工作

盡管目前個(gè)稅改革尚在技術(shù)準(zhǔn)備階段，但在絕大部分專家學(xué)者看來，已經(jīng)有部分經(jīng)濟(jì)條件比較發(fā)達(dá)的城市如北京、上海、深圳、廣東、蘇州等，具備了進(jìn)行試點(diǎn)的條件，個(gè)稅改革不能全面鋪開，但可以先在這些城市開展試點(diǎn)混合稅制，總結(jié)并積累經(jīng)驗(yàn)，那么全國范圍的改革就會更簡單有效。

參考文獻(xiàn)

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[作者簡介]古嘉男（1992-），男，陜西延長人，延安大學(xué)西安創(chuàng)新學(xué)院在讀。

[收稿日期]2015-10-26

[中圖分類號]F812.2

[文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A

[文章編號]1674-6198（2015）06-0016-02