□ 喬 愉 李 軍

淺談高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定財務(wù)專項審計

□ 喬 愉 李 軍

為了鼓勵和扶持高新技術(shù)企業(yè)快速發(fā)展，新的認(rèn)定辦法取消了“高新園區(qū)”的地域限制，使高新技術(shù)企業(yè)的數(shù)量猛增，其中，財務(wù)專項審計工作對于高新技術(shù)企業(yè)的成功認(rèn)定至關(guān)重要。從分析專項審計過程中存在的主要問題入手，對于規(guī)范事務(wù)所審計流程及標(biāo)準(zhǔn)等進(jìn)行了探討。

高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定；專項審計；會計師

新的企業(yè)所得稅法的實(shí)行，讓包括“兩免三減半，五免五減半”等優(yōu)惠政策成為了過去式，原享受定期減免稅優(yōu)惠的企業(yè)在享受至期滿后需執(zhí)行新稅法政策。與此同時，國家為了鼓勵高新技術(shù)企業(yè)快速發(fā)展，扶持高新技術(shù)企業(yè)成為經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級的重要力量，將原先僅高新技術(shù)園區(qū)內(nèi)企業(yè)才能享受到的減免10%企業(yè)所得稅的政策擴(kuò)大到全國范圍。這一舉措極大地刺激了企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新活動的積極性，高額研發(fā)費(fèi)用的投入推動了企業(yè)向高附加值產(chǎn)品和服務(wù)轉(zhuǎn)變，提高了企業(yè)的核心競爭力，實(shí)現(xiàn)了企業(yè)的跨越式穩(wěn)定發(fā)展。

為了規(guī)范從業(yè)會計師在高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定過程中的專項審計業(yè)務(wù)，確保出具的審計報告在所有重大方面最大公允地披露受審企業(yè)包括研究開發(fā)費(fèi)用和高新技術(shù)產(chǎn)品服務(wù)收入等相關(guān)事項，中國注冊會計師協(xié)會于2008年11月發(fā)布了《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項審計指引》，結(jié)合國家發(fā)布的《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》(以下簡稱《管理辦法》)和《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》(以下簡稱《工作指引》)為從業(yè)會計師開展專項審計工作提供業(yè)務(wù)指導(dǎo)。然而，隨著申報高新技術(shù)企業(yè)數(shù)量的激增，很多問題也隨之凸顯。

一、高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項審計存在的主要問題

1．企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)費(fèi)用難歸集

《管理辦法》明確要求，申報企業(yè)近3個會計年度研發(fā)費(fèi)用總額需達(dá)到企業(yè)當(dāng)年銷售收入總額的一定比例才符合申報要求。然而，出于稅收或企業(yè)申報意愿考慮，企業(yè)在核算研發(fā)費(fèi)用時多帶有主觀因素，甚至有些企業(yè)根本沒有建立研發(fā)費(fèi)用明細(xì)賬，僅在申報前期根據(jù)立項報告統(tǒng)計出研發(fā)費(fèi)用，這都為會計師的審計工作增添了難度。研發(fā)費(fèi)用歸集過程中最易出現(xiàn)的差異主要集中在以下4個方面：

(1)研發(fā)人員工資、薪金兩套賬

從業(yè)會計師審定的研發(fā)人員應(yīng)是與企業(yè)簽訂正式勞動合同、明確研發(fā)崗位、繳納社保、全年累計工作時間超過183天、進(jìn)行研究開發(fā)或其他技術(shù)活動的人員。然而，在實(shí)地審計過程中，除了對企業(yè)提供的勞動合同、社保證明、工資單等輔助證明材料進(jìn)行合規(guī)性審查之外，對于研發(fā)人員身份是否合理、全年累計參與研發(fā)工作時間是否真實(shí)依然很難測算，甚至有些企業(yè)為少繳納個人所得稅，將人員工資發(fā)放做出內(nèi)外兩套賬，實(shí)際發(fā)放金額較發(fā)放名冊上的多得多，這就需要從業(yè)會計師做出更細(xì)致的審查。

(2)研發(fā)投入材料費(fèi)界定有分歧

企業(yè)為實(shí)施研究開發(fā)項目而購買的原材料等相關(guān)支出構(gòu)成了研發(fā)費(fèi)用的直接投入，這也是多數(shù)企業(yè)提交研發(fā)費(fèi)用的重要組成部分。在審計生產(chǎn)銷售類型企業(yè)時，流傳這樣一句話：“研發(fā)費(fèi)用不夠數(shù)，材料費(fèi)用來充數(shù)?！逼髽I(yè)為追求研發(fā)費(fèi)用總額達(dá)到一定額度，將生產(chǎn)原材料或輔助材料由研發(fā)部門領(lǐng)用，再投入批量生產(chǎn)。而這些生產(chǎn)用材料便堂而皇之地計入了研發(fā)費(fèi)用。這樣歸集是否合理，從業(yè)會計師很難做出審計界定。

(3)研發(fā)設(shè)備折舊費(fèi)用不易計算

研發(fā)費(fèi)用中折舊費(fèi)用是指為研究開發(fā)活動而購置的儀器和設(shè)備，以及研究開發(fā)項目在用建筑物的折舊費(fèi)用，包括研發(fā)設(shè)施改建、改裝、裝修和修理過程中發(fā)生的長期

待攤費(fèi)用。而審計中經(jīng)常遇到有企業(yè)將生產(chǎn)用的建筑或設(shè)備儀器與研發(fā)用混為一談，或者相互交叉很多，不易剝離，這類折舊費(fèi)用如何計算對從業(yè)會計師來說很難審定。

(4)研發(fā)費(fèi)用中其他費(fèi)用差異較大

因為研究開發(fā)活動所發(fā)生的其他費(fèi)用一般不超過研發(fā)總費(fèi)用的10%，但是很多中小型企業(yè)內(nèi)部沒有設(shè)置專門的研發(fā)機(jī)構(gòu)，對于發(fā)生的其他費(fèi)用也沒有單獨(dú)核算。常見的做法是企業(yè)在研發(fā)費(fèi)用總額中抽取不超過10%的費(fèi)用作為其他費(fèi)用，這與實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用相比差異較大。

2．企業(yè)高新技術(shù)產(chǎn)品服務(wù)難界定

《管理辦法》首次提出了國家重點(diǎn)支持的八大高新技術(shù)領(lǐng)域，并細(xì)分至3級領(lǐng)域，為企業(yè)明確自身定位、幫助從業(yè)會計師和認(rèn)定機(jī)構(gòu)進(jìn)行審核提供了指引。但申報企業(yè)在確定申報領(lǐng)域過程中，會人為地對企業(yè)自身的產(chǎn)品和服務(wù)做出一定程度的包裝，由此歸集的高新技術(shù)產(chǎn)品服務(wù)收入有極大的主觀性，從業(yè)會計師很難做出審計界定。高新技術(shù)產(chǎn)品服務(wù)收入確定主要存在以下3點(diǎn)分歧：

(1)技術(shù)領(lǐng)域難認(rèn)定

只有了解受審企業(yè)提供的高新技術(shù)產(chǎn)品服務(wù)的性能、特征、應(yīng)用領(lǐng)域等因素，才能真正做出專業(yè)判斷。目前，我國尚沒有出臺高新技術(shù)產(chǎn)品服務(wù)認(rèn)證，進(jìn)行財務(wù)專項審計的從業(yè)會計師很難審定企業(yè)進(jìn)行的技術(shù)領(lǐng)域劃分，進(jìn)而影響后續(xù)的收入歸集。

(2)核心技術(shù)難判斷

企業(yè)在研究開發(fā)活動過程中可能形成一些自有知識產(chǎn)權(quán)或者通過受讓、獨(dú)占許可等方式獲得知識產(chǎn)權(quán)，這些知識產(chǎn)權(quán)對企業(yè)主要產(chǎn)品服務(wù)的核心技術(shù)是否起到支撐作用，在沒有技術(shù)專家提供意見的前提下，審計人員很難審定。

(3)交叉收入難剝離

高新技術(shù)企業(yè)的特殊性決定企業(yè)產(chǎn)品多蘊(yùn)含一些高新科技，幾種技術(shù)疊加形成的產(chǎn)品，或者在原有產(chǎn)品基礎(chǔ)上注入科技因素進(jìn)行改進(jìn)的產(chǎn)品，同樣符合高新技術(shù)領(lǐng)域，而對這些交叉收入在統(tǒng)計產(chǎn)品服務(wù)收入過程中很難剝離。

3．會計師事務(wù)所審計標(biāo)準(zhǔn)難以統(tǒng)一

自從國家高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定取消“高新園區(qū)”的限制，高新技術(shù)企業(yè)數(shù)量迅速增長，各審計事務(wù)所按照中注協(xié)或地方政府的要求建立了適用自身的業(yè)務(wù)流程和質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)，用以確保從業(yè)會計師審計業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)的統(tǒng)一。然而，受地域和事務(wù)所自身差異性的影響，審計標(biāo)準(zhǔn)難以真正得到統(tǒng)一，甚至有些具備資質(zhì)的會計師事務(wù)所為了爭取業(yè)務(wù)，不惜降低執(zhí)業(yè)質(zhì)量，為不符合標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)出具“無保留意見”的專項審計報告；收費(fèi)方面也缺少規(guī)范，導(dǎo)致市場上人情價格泛濫，低價競爭屢見不鮮，而價格的惡性競爭往往帶來審計質(zhì)量的下降，這些行為使“財務(wù)專項審計報告”的公信力漸微，最后流于形式。

二、解決專項審計存在問題的建議對策

1．規(guī)范管理，單獨(dú)核算

企業(yè)的研發(fā)組織管理水平是評價企業(yè)科技創(chuàng)新、經(jīng)營創(chuàng)新和取得創(chuàng)新成果的一項重要指標(biāo)。完善企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)立項制度，建立研發(fā)投入核算體系，鼓勵企業(yè)在現(xiàn)有研發(fā)基礎(chǔ)上成立完善的研發(fā)中心，將企業(yè)所有研究開發(fā)活動統(tǒng)一規(guī)范管理，既可以推動企業(yè)創(chuàng)新活動發(fā)展，又為審計工作帶來便利。

根據(jù)《工作指引》要求，企業(yè)應(yīng)設(shè)置高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專用研發(fā)費(fèi)用輔助核算賬目，在執(zhí)行本單位《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的基礎(chǔ)上，依照實(shí)際發(fā)生的研發(fā)活動單獨(dú)設(shè)立明細(xì)賬，賬目明細(xì)要與企業(yè)生產(chǎn)、銷售表單和發(fā)票內(nèi)容完全一致，真實(shí)有效地反映企業(yè)研究開發(fā)活動的投入情況。

2．加強(qiáng)了解，引入專家

在審計進(jìn)行到實(shí)質(zhì)性程序時，面對企業(yè)提供的大量表單、記錄等證明材料，審計會計師所復(fù)核的大多集中在票據(jù)記錄合規(guī)性上，而對這些證明材料的真實(shí)性往往疏于審計，因此從業(yè)會計師審計應(yīng)到企業(yè)實(shí)地走訪，與受審企業(yè)內(nèi)部科研人員等進(jìn)行交流，了解研發(fā)項目的具體情況，多核實(shí)會計表單之外的原始記錄，形成直觀的了解，從多方面獲取審計證據(jù)以有效降低審計風(fēng)險。同時，可結(jié)合當(dāng)?shù)刭Y源情況酌情引入專家前置審核機(jī)制，在企業(yè)申報之初就企業(yè)主營產(chǎn)品服務(wù)所屬的高新技術(shù)領(lǐng)域和企業(yè)研發(fā)的經(jīng)費(fèi)投入做出合理性評價，為專項審計業(yè)務(wù)的實(shí)施提供依據(jù)，解決審計人員技術(shù)專業(yè)性不足的問題。

3．制定標(biāo)準(zhǔn)，行業(yè)自律

以遼寧省為例，目前該省已經(jīng)建立了高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項審計準(zhǔn)入機(jī)制，由高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦公室對符合資質(zhì)要求的審計機(jī)構(gòu)進(jìn)行準(zhǔn)入審核。結(jié)合歷年高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定情況，對那些出具專項審計報告不合規(guī)范的會計師事務(wù)所予以指導(dǎo)并責(zé)成整改，對那些放棄審計原則、隱瞞問題不披露的會計師事務(wù)所予以淘汰，追究會計師事務(wù)所與審計會計師的風(fēng)險責(zé)任，聯(lián)合省注冊會計師協(xié)會進(jìn)行披露處罰。而作為實(shí)施審計業(yè)務(wù)主體的從業(yè)會計師，在審核高新技術(shù)企業(yè)的收支費(fèi)用時，必須要堅持客觀、獨(dú)立、公正的原則，確保企業(yè)提供的資料憑證真實(shí)有效。同時，呼吁審計行業(yè)連同有關(guān)部門制定一份規(guī)范統(tǒng)一的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，將人情價和惡性競爭徹底消弭于無形，提高審計質(zhì)量，加強(qiáng)審計報告的權(quán)威性，真正為高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定提供一份客觀、公正的認(rèn)定依據(jù)。

三、結(jié)束語

高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定審核工作是我國高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)化的一項重要基礎(chǔ)性工作，也是我國實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)升級、發(fā)展創(chuàng)新的關(guān)鍵措施。會計師事務(wù)所只有提升審計質(zhì)量，把握審計原則，才能真正控制審計過程中的風(fēng)險，使高新技術(shù)企業(yè)良好有序發(fā)展，合法合規(guī)地享受稅收優(yōu)惠政策。

[1]科技部，財政部，國家稅務(wù)總局.關(guān)于印發(fā)《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》的通知[EB/OL]. http://www.most.gov.cn/fggw/ zfwj/zfwj2008/200804/t20080428_61006.htm，2008-04-28.

[2]科技部，財政部，國家稅務(wù)總局.關(guān)于印發(fā)《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引》的通知[EB/OL]. http://www.most.gov. cn/tztg/200807/t20080711_63012.htm，2008-07-11.

[3]中國注冊會計師協(xié)會.高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定專項審計指引[M].北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2008.

[4]葉顯根.高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定審計中若干問題的思考[J].審計與鑒證服務(wù)，2012(11).

[5]丁珍珍.對高新技術(shù)企業(yè)專項審計有關(guān)問題的認(rèn)識[J].審計與鑒證服務(wù)，2010(2).

（作者單位：遼寧生產(chǎn)力促進(jìn)中心，遼寧沈陽110015）

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1002-1779 (2015) 06-0047-02