司法會計技術(shù)在經(jīng)濟犯罪偵查中的應(yīng)用研究

牟文華

山東警察學(xué)院，山東濟南250014

摘要：近幾年來，經(jīng)濟犯罪案件呈現(xiàn)出了居高不下的態(tài)勢，難以有效遏制，因此，經(jīng)偵部門的工作任務(wù)非常艱巨，他們不但需要了解各項偵查技術(shù)和手段，還需要重點掌握經(jīng)濟犯罪偵查的專門技術(shù)方法，例如司法會計技術(shù)。本文從司法會計技術(shù)的實踐出發(fā)，側(cè)重于從實務(wù)層面對司法會計技術(shù)在經(jīng)濟犯罪偵查中的應(yīng)用進行系統(tǒng)的探討，以期提高司法會計技術(shù)的應(yīng)用能力，為理論研究起到拋磚引玉的作用。

關(guān)鍵詞：司法會計技術(shù)；經(jīng)濟犯罪偵查

中圖分類號：D918；D926

作者簡介：牟文華(1981-)，女，漢族，山東濟南人，管理學(xué)碩士，山東警察學(xué)院講師，研究方向：會計理論和司法會計理論。

20世紀(jì)80年代，我國的改革開放剛剛開始，但社會上就出現(xiàn)了一批不法之徒趁機以舞弊欺詐等形式侵吞國家財產(chǎn)或者將他人財產(chǎn)據(jù)為己有，此時的經(jīng)濟犯罪案件急劇上升。但是，當(dāng)時的偵查機關(guān)缺乏既懂會計、審計知識，又精通法律、偵查知識的專業(yè)人才，一度陷入尷尬境地。為了扭轉(zhuǎn)這種尷尬局面，司法會計應(yīng)運而生了。1985年6月，最高人民檢察院為了適應(yīng)反腐斗爭的需要，在大連召開了全國檢察系統(tǒng)刑事技術(shù)座談會，首次提出了在全國省市兩級檢察機關(guān)設(shè)置司法會計鑒定門類，并納入檢察刑事技術(shù)系列。之后，司法會計學(xué)作為一類專門的應(yīng)用型學(xué)科在我國真正興起并蓬勃發(fā)展起來。

一、司法會計技術(shù)在經(jīng)濟犯罪偵查中應(yīng)用的必要性

經(jīng)濟犯罪，是指發(fā)生在經(jīng)濟領(lǐng)域的犯罪，大多涉及財稅、金融、外貿(mào)、工商等領(lǐng)域，有其自身的特點和規(guī)律。司法會計人員運用司法會計技術(shù)，針對經(jīng)濟犯罪案件中涉及的財務(wù)會計資料或相關(guān)財物問題進行檢查，或者針對案件中涉及的財務(wù)會計問題進行鑒別判斷，正是適應(yīng)了現(xiàn)階段經(jīng)濟犯罪日益猖獗，傳統(tǒng)偵查手段幾乎失效的現(xiàn)實背景。

司法會計技術(shù)是為了提高經(jīng)濟犯罪案件查證和取證的能力，提高偵破經(jīng)濟犯罪案件的能力，提高同經(jīng)濟犯罪案件斗爭的能力而產(chǎn)生的，是經(jīng)濟犯罪偵查中的必備技術(shù)。筆者贊同“二元論”的觀點，將司法會計技術(shù)分為司法會計檢查技術(shù)和司法會計鑒定技術(shù)，本文接下來將從這兩方面分別探討司法會計技術(shù)在經(jīng)濟犯罪偵查中的具體應(yīng)用。

二、司法會計檢查技術(shù)在經(jīng)濟犯罪偵查中的應(yīng)用

司法會計檢查技術(shù)，也稱司法會計檢查，是指在訴訟中，為了查明案情，對涉案財務(wù)會計資料及相關(guān)財物依法進行專門檢查的一項司法檢查活動①。司法會計檢查所使用的方法可以分為兩類，一類是司法會計檢查的基本方法，即從會計、審計檢查中衍生出來的技術(shù)方法②，例如審閱法、復(fù)算法、比較法等方法；另一類就是司法會計檢查的特有方法，即與偵查學(xué)相結(jié)合的不同于一般審計的特有方法和技巧，例如證據(jù)鏈接法、循跡追蹤法、橫向擴大法等方法。本文將重點探討司法會計技術(shù)的特有方法。

(一)證據(jù)鏈接法

證據(jù)鏈接法，是指司法會計檢查人員首先將已經(jīng)收集到的會計證據(jù)進行歸類、核對，然后利用會計學(xué)原理將相關(guān)業(yè)務(wù)的相關(guān)證據(jù)鏈接在一起，最后把所有的經(jīng)濟業(yè)務(wù)用相關(guān)證據(jù)連貫表述出來，以期發(fā)現(xiàn)蛛絲馬跡。

案例：某案例中，針對涉案國有企業(yè)的廣告費支出，司法會計檢查人員首先將全部的廣告費用進行歸類(按照不同的代理商進行歸類)、逐一核對，結(jié)果發(fā)現(xiàn)確實有一家代理商的廣告費發(fā)票存在問題。然后，司法會計檢查人員就針對這個代理商與該國有企業(yè)的廣告費業(yè)務(wù)展開調(diào)查，查閱相關(guān)合同，結(jié)果發(fā)現(xiàn)代理商的發(fā)票與合同金額是不一致的，偵查人員隨后就詢問了涉嫌造假的代理商，原來是該國有企業(yè)的審核員張某利用職務(wù)之便，指示代理商虛開廣告費發(fā)票以套取利益由張某個人非法占有。最后，司法會計檢查人員就根據(jù)此情況，繼續(xù)追查張某的問題，查出了張某指示代理商利用虛開發(fā)票冒領(lǐng)占用公款達30多萬元的犯罪事實。

(二)循跡追蹤法

循跡追蹤法，是指根據(jù)已經(jīng)查實的部分犯罪事實，通過進一步追查相關(guān)會計資料，全面查出犯罪嫌疑人的所有犯罪證據(jù)的方法。

案例：某案例中，經(jīng)檢查，司法會計檢查人員發(fā)現(xiàn)某公司11月有一筆收到管理費用50萬元的業(yè)務(wù)，同年12月，又以相同名義轉(zhuǎn)出。這一業(yè)務(wù)顯然不符合常理，并且一借一貸“管理費用”賬戶的賬務(wù)審批程序也不符合規(guī)定，因此，司法會計檢查人員懷疑其中存在套取資金的嫌疑。接下來，檢查人員就根據(jù)這一問題，進一步追查與此相關(guān)的一系列會計資料，發(fā)現(xiàn)該公司收到該管理費用50萬元后，是按照該公司總經(jīng)理張華的指示轉(zhuǎn)出到某科技公司賬上。而繼續(xù)追查此科技公司，檢查人員發(fā)現(xiàn)，這筆50萬元的款項已經(jīng)于其后的幾個月內(nèi)分批轉(zhuǎn)入到了張華的個人賬戶中。到了此時，張華才終于承認其通過幾次輾轉(zhuǎn)貪污50萬元的犯罪事實。

(三)橫向擴大法

橫向擴大法，是指由點及面，由已經(jīng)查出犯罪事實的項目擴展到其他相關(guān)會計資料中，變抽查為詳查，以全面查清犯罪數(shù)額、犯罪手法等情況。

案例：某案例中，司法會計檢查人員發(fā)現(xiàn)犯罪嫌疑人存在多次使用往來賬項套取現(xiàn)金的情況，這時，檢查人員就可以根據(jù)往來賬項判斷出與此相關(guān)的貨幣資金賬戶也可能存在問題，于是，進一步追查貨幣資金賬戶，以全面查清該犯罪嫌疑人存在的所有犯罪事實和犯罪手段。

(四)內(nèi)查外調(diào)法

內(nèi)查外調(diào)法，“內(nèi)查”是指在被檢查單位的內(nèi)部進行財務(wù)信息的檢查，“外調(diào)”是指在被檢查單位的外部進行外部信息的調(diào)查取證，將內(nèi)查和外調(diào)結(jié)合起來，就是要求檢查人員將賬面財務(wù)信息和賬外調(diào)查信息結(jié)合起來，相互印證，以查出貪污腐敗和非法侵占等相關(guān)犯罪事實的檢查方法。

案例：某案件中，司法會計檢查人員發(fā)現(xiàn)被檢查單位的印刷業(yè)務(wù)舍棄了距離較近的數(shù)十家印刷廠，而選用了距離較遠的郊區(qū)的一家印刷廠，于是檢查人員就針對該單位的印刷業(yè)務(wù)展開調(diào)查，發(fā)現(xiàn)印刷廠的賬上，有一筆業(yè)務(wù)不同尋常。這筆業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理顯示的是發(fā)放了職工補助，每人1000元，共20人。后檢查人員詢問印刷廠的會計人員，她們承認是受廠長指示將此20000元轉(zhuǎn)入了廠長的個人賬戶，而廠長亦承認此20000元最終是轉(zhuǎn)入了被檢查單位的辦公室主任的個人賬戶，為了獲得印刷業(yè)務(wù)向其行賄之用。

三、司法會計鑒定技術(shù)在經(jīng)濟犯罪偵查中的應(yīng)用

作為司法鑒定的一種特殊類型，司法會計鑒定是會計、審計等專門知識在訴訟中的主要應(yīng)用，也是司法鑒定與會計、審計等知識的結(jié)合運用。司法會計鑒定，是指為了查明案情，指派或聘請具有司法會計專門知識的人員，對訴訟中需要解決的財務(wù)會計問題進行鑒別判定的一項司法鑒定活動。

司法會計鑒定是一個鑒別判定財務(wù)會計問題的過程，這個過程是通過采用邏輯思路而形成鑒定意見的，這些邏輯思路就是司法會計鑒定技術(shù)。本文以平衡分析法為例探討司法會計鑒定技術(shù)在經(jīng)濟犯罪偵查中的應(yīng)用。

平衡分析法，是指以價值運動規(guī)律性所反映的量的平衡關(guān)系作為鑒定原理的一種司法會計鑒定方法。平衡分析法的設(shè)計理念就是要根據(jù)價值運動的規(guī)律性所反映的量的平衡關(guān)系來進行司法會計鑒定，而價值運動所反映的量的平衡關(guān)系包括靜態(tài)平衡(相對靜止的時點的價值的量的平衡)和動態(tài)平衡(資金轉(zhuǎn)換過程中的價值的量的平衡)，因此，平衡分析法可以分為靜態(tài)平衡分析法和動態(tài)平衡分析法。

(一)靜態(tài)平衡分析法

靜態(tài)平衡分析法，是指根據(jù)特定時點的參照量量值與分析量量值之間的靜態(tài)平衡機制(相對靜止時點的價值的量的平衡機制)設(shè)計的一種鑒定方法。

企業(yè)進行日常的生產(chǎn)經(jīng)營，首先要有財務(wù)主體擁有或控制的經(jīng)濟資源，這就是資產(chǎn)，而這些資產(chǎn)來自于哪里呢？資產(chǎn)通常來自于兩個渠道，一方面來自于負債，即財務(wù)主體因形成資產(chǎn)而舉債③、欠債④的價值總額；另一方面來源于所有者權(quán)益，即所有者的投資和留存收益所形成的價值總額。因此，這一平衡關(guān)系用公式來表示：

資產(chǎn)總額=負債總額+所有者權(quán)益總額⑤

此公式左邊表示資產(chǎn)的價值總額，右邊表示資產(chǎn)的來源的價值總額，即資產(chǎn)價值與其來源價值是相等的。鑒定事項涉及財務(wù)會計問題中的某一數(shù)據(jù)時，可以根據(jù)初步檢驗的結(jié)果，確定是否按照靜態(tài)平衡原理來分析、推導(dǎo)相應(yīng)的數(shù)據(jù)，并根據(jù)初步檢驗意見，確定具體的靜態(tài)平衡關(guān)系。

接下來，根據(jù)鑒定事項、靜態(tài)平衡關(guān)系及基本證據(jù)情況，設(shè)定參照量的選擇范圍。

最后，根據(jù)對財務(wù)會計資料詳細檢驗結(jié)果，找出并確定參照量的量值。根據(jù)量的靜態(tài)平衡關(guān)系，利用平衡公式試算是否平衡或計算出分析量的量值。根據(jù)計算確認的分析量的量值，分析確認財務(wù)會計資料對某項會計要素或財務(wù)數(shù)據(jù)的記載內(nèi)容的真實性，或分析其他需要進行鑒別判斷的財務(wù)會計業(yè)務(wù)事實。用平衡分析法主要是推導(dǎo)某一分析量的量值，很多鑒定事項并非直接要求鑒定人推導(dǎo)某一分析量的量值，實際的司法會計鑒定中，可能還需要利用這一分析量的量值來判斷相應(yīng)的鑒定事項。

(二)動態(tài)平衡分析法

動態(tài)平衡分析法，是根據(jù)動態(tài)平衡原理——在參照量與分析量的轉(zhuǎn)換過程中其量值不變的平衡機制設(shè)計的一種鑒定方法。

動態(tài)平衡分析法是運用了資金轉(zhuǎn)換前后所存在的量的平衡關(guān)系，來鑒別確認涉及到資金的取得、形成、運用、運行結(jié)果等方面的財務(wù)問題及相關(guān)的會計處理的真實性、準(zhǔn)確性問題。

首先，在轉(zhuǎn)換前客觀上必須實際存在著轉(zhuǎn)換所需的同量資金，這是任何資金轉(zhuǎn)換成立所必須具備的前提條件。如果不存在這一前提條件，資金轉(zhuǎn)換就不可能進行，轉(zhuǎn)換事實也就不會成立。

然后，考察分析資金轉(zhuǎn)換結(jié)果是否發(fā)生。資金轉(zhuǎn)換結(jié)果的發(fā)生，表明資金轉(zhuǎn)換實際完成和存在，而如果未出現(xiàn)資金轉(zhuǎn)換的結(jié)果，則表明資金轉(zhuǎn)換未完成或根本不存在?？疾旆治鲑Y金轉(zhuǎn)換的結(jié)果是否發(fā)生的方法，主要是通過檢驗與轉(zhuǎn)換后新增資金有關(guān)的財務(wù)資料，首先應(yīng)嚴(yán)明是否存在該項資金，然后研究其相關(guān)資金來源問題。

接下來，考察分析資金轉(zhuǎn)換過程中是否保持了量的平衡關(guān)系。考察分析資金轉(zhuǎn)換過程中是否保持了量的平衡關(guān)系，一方面可以解決資金轉(zhuǎn)換的真實性、資金轉(zhuǎn)換是否完成以及資金轉(zhuǎn)換結(jié)果是否符合量的平衡關(guān)系等財務(wù)問題；另一方面，在確認相關(guān)財務(wù)事實的基礎(chǔ)上，可以解決在會計處理方面是否存在未正確反映資金轉(zhuǎn)換過程中的量的平衡關(guān)系的情形，以及這類情形的出現(xiàn)對會計要素的核算及會計信息的影響和影響程度等會計問題。

[注釋]

①于朝.司法會計概論[M].北京：中國檢察出版社，2014.7.

②會計、審計檢查的方法包括基本方法，即順查法、逆查法、詳查法、抽查法等；技術(shù)方法，即審閱法、復(fù)算法、核對法、比較法、勘驗法等；非技術(shù)方法，即詢問法、詢證法等.這些方法中，基本方法本身并沒有針對性，顯然不符合司法會計檢查的需要，因為司法會計檢查本身是具有明確的針對性的，即針對案件中具體需要查明的地方進行檢查，因此，基本方法不適合應(yīng)用到司法會計檢查活動中.而非訴訟方法本身，由于其屬于預(yù)審學(xué)研究的范圍，因此也不適合應(yīng)用到司法會計檢查活動中.

③舉債是指財務(wù)主體通過貸款、賒貨等形式形成的債務(wù).

④欠債是指財務(wù)主體應(yīng)當(dāng)使用資產(chǎn)支付而尚未結(jié)算的情形形成的債務(wù).

⑤會計學(xué)上將“資產(chǎn)總額=負債總額+所有者權(quán)益總額”這一公式稱為會計恒等式，是確認會計賬戶余額平衡關(guān)系的基本依據(jù).

[參考文獻]

[1]俞敏.司法會計實務(wù)[M].北京：中國法制出版社，2012.

[2]于朝.司法會計檢查實務(wù)[M].上海：中國檢察出版社，2014.

[3]于朝.司法會計鑒定實務(wù)[M].上海：中國檢察出版社，2014.