陶建格：博士，副教授，中原工學(xué)院青年拔尖人才，中國科學(xué)院博士后聯(lián)誼會副理事長，中國環(huán)境學(xué)會高級會員、中國自然資源學(xué)會會員，河南省社會科學(xué)優(yōu)秀中青年學(xué)者。主要研究方向為資源環(huán)境經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)工程、生態(tài)補償、生態(tài)價值評價、可持續(xù)發(fā)展以及生態(tài)預(yù)警管理。近年來，主持、參與完成省部級以上項目9項，目前主持有國家自然科學(xué)基金“基于云模型的環(huán)境經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)動力學(xué)仿真與預(yù)警管理研究”，主持參與國家自然基金、省部級在研項目6項。 先后在《科研管理》《經(jīng)濟(jì)地理》《資源科學(xué)》《科技管理研究》和《生態(tài)環(huán)境學(xué)報》等期刊發(fā)表論文43篇，其中EI檢索8篇。出版專著1部、教材3部，其中《中原經(jīng)濟(jì)區(qū)統(tǒng)籌城鄉(xiāng)環(huán)境建設(shè)戰(zhàn)略研究》獲河南省社會科學(xué)優(yōu)秀成果二等獎，《資源系統(tǒng)工程》被列為教育部“十二五”國家級規(guī)劃教材?，F(xiàn)為中國科學(xué)院地理科學(xué)與資源研究所地理學(xué)在站博士后。

環(huán)境會計公允價值的特征分析

陶建格1，2

(1.中原工學(xué)院， 鄭州 450007； 2.中國科學(xué)院地理科學(xué)與資源研究所， 北京 100101)

摘要：由于環(huán)境會計的迅速發(fā)展，環(huán)境核算中公允價值的計量與傳統(tǒng)會計相比存在較大的差異?；诃h(huán)境會計基本理論，對公允價值在環(huán)境核算的計量屬性和特征進(jìn)行了分析。環(huán)境會計中，公允價值的特征有公共性、公允性、真實與虛擬性、動態(tài)與靜態(tài)性。環(huán)境公允價值的計量提高了環(huán)境會計計量的有效性、科學(xué)性和透明度，有助于協(xié)調(diào)環(huán)境經(jīng)濟(jì)控制行為，但也存在著公允程度影響計量成本和效率的問題。

關(guān)鍵詞：環(huán)境會計；公允價值；特征

作者簡介：陶建格(1973-)，男，河南鄭州人，副教授，博士，主要研究方向為資源環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)。

文章編號：1671-6906(2015)02-0062-03

中圖分類號：F233

文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A

DOI:10.3969/j.issn.1671-6906.2015.02.014

Abstract：Since rapid development of environmental accounting, environmental accounting measurement based on fair value, compared with the traditional accounting concepts exists bigger difference. In this paper, based on basic theory of environmental accounting, the fair value measurement attribute and the characteristics of environmental accounting are analyzed. In environmental accounting, characteristics of fair value is public, fair, the real and the virtual, dynamic and static. The fair value measurement environment improves the effectiveness of environmental accounting, scientific and transparent degree, which helps us to coordinate the economic and environmental control behavior, but there is a fair degree of fair measurement cost and efficiency problem.

工業(yè)革命以來，經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展在為現(xiàn)代社會提供大量物質(zhì)財富的同時，也消耗了大量的自然資源，帶來日趨嚴(yán)重的環(huán)境污染、生態(tài)破壞，人類社會所依賴的自然資源和生態(tài)環(huán)境已經(jīng)不足以支撐傳統(tǒng)發(fā)展模式。為解決環(huán)境經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展問題，自20世紀(jì)70年代，西方經(jīng)濟(jì)學(xué)家、環(huán)境學(xué)家、社會學(xué)家和生態(tài)學(xué)家開始了相關(guān)問題研究。我國近年來的經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展導(dǎo)致西方國家近百年來出現(xiàn)的環(huán)境問題在我國集中體現(xiàn)[1]。為研究解決人類發(fā)展中的環(huán)境問題，環(huán)境會計應(yīng)運而生。早在1971年，比蒙斯(Beams F A)就在《會計學(xué)月刊》發(fā)表論文，研究環(huán)境保護(hù)過程中的社會成本計量；1973年，馬林(Marlin J T)在《會計學(xué)月刊》發(fā)表論文，將污染問題納入會計核算。這些研究標(biāo)志著環(huán)境會計研究的開端，由此環(huán)境會計的研究和發(fā)展逐漸進(jìn)入人們的視野。1992年世界環(huán)境與發(fā)展大會一致通過了可持續(xù)發(fā)展領(lǐng)域的四個綱領(lǐng)性文件，可持續(xù)發(fā)展與環(huán)境問題進(jìn)入一個新階段。1999年，聯(lián)合國通過《環(huán)境會計和報告的立場公告》，在國際上正式形成了統(tǒng)一的環(huán)境會計核算與報告文件。世界各國也都在積極推進(jìn)環(huán)境會計的理論研究和實務(wù)工作。2001年，中國會計學(xué)會環(huán)境會計專業(yè)委員會成立，標(biāo)志著我國也在大力推進(jìn)環(huán)境會計的研究和制定相關(guān)會計政策法規(guī)，推進(jìn)環(huán)境會計工作[2]。

1環(huán)境會計與公允價值

環(huán)境會計隨著人們對環(huán)境問題認(rèn)識的逐步深入和加強環(huán)境管理要求的提出而出現(xiàn)，是會計學(xué)科和環(huán)境科學(xué)的交叉學(xué)科。環(huán)境會計是根據(jù)會計的客觀性原則，客觀計量經(jīng)濟(jì)社會活動的環(huán)境影響，在市場經(jīng)濟(jì)條件下，主要以貨幣為計量單位，圍繞環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境資本、環(huán)境收入、環(huán)境支出、環(huán)境收益等會計要素，以有關(guān)法律、法規(guī)為依據(jù)，計量、記錄環(huán)境影響行為的收入和支出，確定環(huán)境影響結(jié)果，評估環(huán)境績效和發(fā)布環(huán)境報告的一門交叉學(xué)科[3]。

美國的環(huán)境會計包括宏觀經(jīng)濟(jì)計量和綠色國民收入核算、社會組織單元的企業(yè)環(huán)境會計核算和環(huán)境報告?；谥袊鳪DP統(tǒng)計制度和環(huán)境會計相關(guān)制度要求，我國環(huán)境會計包括宏觀環(huán)境核算和微觀企業(yè)環(huán)境會計[4]。

“公允價值”在新會計準(zhǔn)則中表現(xiàn)為會計計量屬性，包括公允價值、歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)值。新的會計準(zhǔn)則基于市場經(jīng)濟(jì)，研究資產(chǎn)的交易行為價值。公允價值是熟悉市場情況的買賣雙方在公平交易和自愿的條件下所確定的價格，或無關(guān)聯(lián)的雙方在公平交易的條件下一項資產(chǎn)可以被買賣或者一項負(fù)債可以被清償?shù)某山粌r格。在環(huán)境會計研究涉及環(huán)境問題時，由于有些環(huán)境問題存在公共產(chǎn)權(quán)、無市場交易，所形成的環(huán)境資產(chǎn)和負(fù)債需要參照公眾對環(huán)境問題的價值認(rèn)識、環(huán)境問題的服務(wù)價值和環(huán)境科學(xué)技術(shù)的發(fā)展來決定[5]。在環(huán)境會計實務(wù)中，由專業(yè)的環(huán)境影響評價機構(gòu)通過環(huán)境服務(wù)價值計量和公眾支付意愿評估來進(jìn)行公允價值的確定。

2環(huán)境公允價值的特征

本文所分析的環(huán)境公允價值特征是將其作為一種會計屬性相對其他會計計量屬性而言的[6]。歷史成本計量下進(jìn)行的環(huán)境會計核算為環(huán)境會計信息使用者提供的是面向過去的歷史信息，而在面向未來的決策時信息就缺乏現(xiàn)時性。同時，一些環(huán)境資產(chǎn)的形成不存在交易，無法進(jìn)行重置計量，也無法進(jìn)行變現(xiàn)和現(xiàn)值計量，公允價值計量成為唯一一種計量方式。

環(huán)境會計的公允價值屬性強調(diào)公允為計量基礎(chǔ)，基于確定的環(huán)境問題，在形成環(huán)境影響的過程中，強調(diào)公眾或者利益相關(guān)者對環(huán)境影響的價值判斷。因此，環(huán)境會計核算的公允價值計量具有如下特征：

(1)環(huán)境公允價值的公共性。環(huán)境具有公共產(chǎn)權(quán)特性，對環(huán)境進(jìn)行價值計量是不存在市場交易的。傳統(tǒng)會計的公允價值計量要求體現(xiàn)交易主體的公平和自愿，而環(huán)境會計的公允價值計量面對的對象是公眾，或者環(huán)境利益的相關(guān)者，強調(diào)的是公眾和利益相關(guān)者整體的價值認(rèn)知和價值判斷結(jié)果。

(2)環(huán)境公允價值的公允性。公允即公平而恰當(dāng)，不偏袒任何一方。國際會計準(zhǔn)則委員會(IASC)、美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)、我國新會計準(zhǔn)則均強調(diào)公允價值是“公平交易”或稱為“正常交易”中的價值。環(huán)境會計核算中，公允不僅僅適用于交易，它也是一個民主概念，強調(diào)一個基于對話、透明及互相尊重的價值認(rèn)知判斷，環(huán)境會計中，公允價值的公允正是基于這一觀念而形成的[7]。它的理論依據(jù)是承認(rèn)環(huán)境問題的價值結(jié)果合理性。在經(jīng)濟(jì)社會活動中，涉及環(huán)境的行為發(fā)生時，依據(jù)人們對環(huán)境問題的價值判斷、環(huán)境科學(xué)的技術(shù)發(fā)展水平和環(huán)境服務(wù)價值的認(rèn)知來決定相關(guān)環(huán)境影響結(jié)果的確定。它強調(diào)的是公眾或者利益相關(guān)者的“公允”。

(3)環(huán)境公允價值核算兼具真實性與虛擬性。真實性是指，經(jīng)濟(jì)社會活動中，涉及環(huán)境價值問題的行為實實在在發(fā)生了，它已經(jīng)引起了環(huán)境的變化。環(huán)境公允價值的確定是以實實在在發(fā)生的環(huán)境影響為基礎(chǔ)，對環(huán)境影響進(jìn)行價值判斷。與傳統(tǒng)會計公允核算的不同在于，傳統(tǒng)會計強調(diào)市場主體的交易發(fā)生，而環(huán)境會計強調(diào)以環(huán)境影響行為的真實發(fā)生為基礎(chǔ)，傳統(tǒng)會計的公允價值是以市場為計量基礎(chǔ)的,價格主要參照市場的估計價格且隨著市場價格的變化而變化，而環(huán)境的公允價值強調(diào)公眾和利益相關(guān)者“公允”，其公允對象不僅僅是交易的主體，還是環(huán)境利益相關(guān)的主體。

環(huán)境會計實務(wù)中，如果某項環(huán)境資產(chǎn)或負(fù)債指定用公允價值計價，其計量的公允價值不是基于已實現(xiàn)的交易，而是基于公眾和利益相關(guān)者對環(huán)境行為結(jié)果的價值判斷而來的，不具有真實的交易和衡定的價值。在此意義上，環(huán)境的公允價值具有虛擬性。

(4)環(huán)境公允價值的動態(tài)性與靜態(tài)性。環(huán)境公允價值反映的是經(jīng)濟(jì)社會行為的環(huán)境影響的公眾價值認(rèn)定。公眾價值認(rèn)定會受到很多復(fù)雜因素的影響：公眾對環(huán)境認(rèn)知水平會影響環(huán)境價值認(rèn)定；不同時間、不同地點、不同環(huán)境要素、不同的要素數(shù)量也會對環(huán)境公允價值有影響。如在洪澇季節(jié)的一些地方，水環(huán)境會受到水量和地理分異的影響。這里，排水是一種具有環(huán)境價值的活動，而水量的增大卻沒體現(xiàn)為價值增加，但隨著時間的變化其價值會隨之變化。所以，環(huán)境公允價值具有動態(tài)性[8]。

環(huán)境公允價值的靜態(tài)性是指涉及環(huán)境影響的經(jīng)濟(jì)社會行為發(fā)生后，該環(huán)境公允價值是在特定的時間點和特定狀態(tài)下對環(huán)境進(jìn)行的價值確認(rèn)，最終反映在環(huán)境核算報告中的只能是某一時點的環(huán)境價值。所以，環(huán)境公允價值具有靜態(tài)性。

3環(huán)境公允價值計量的優(yōu)點與問題

環(huán)境會計核算系統(tǒng)下，公允價值計量是一種會計計量屬性，能夠有效提高環(huán)境會計信息的有效性和相關(guān)性，能夠更加真實地反映涉及環(huán)境的經(jīng)濟(jì)行為結(jié)果，提高對經(jīng)濟(jì)社會行為結(jié)果計量的可比性和透明度，滿足環(huán)境信息使用者的環(huán)境信息需求，有助于環(huán)境管理的公眾參與和環(huán)境考核目標(biāo)的實現(xiàn)，協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展中的環(huán)境行為[9]。

然而，公允價值在進(jìn)行環(huán)境會計計量時也存在一些問題，即公允本身是依靠主觀判斷來進(jìn)行涉及環(huán)境行為的結(jié)果評價。要提高公允價值的公眾認(rèn)可度，必然提高評估成本，否則可能出現(xiàn)“公允”程度不夠的問題?！肮省背潭炔粔?，則會損害會計真實反映的基本要求，在進(jìn)行環(huán)境會計要素的數(shù)據(jù)分析時缺少可比性。公允程度會隨著公允價值計量方法科學(xué)性的增強而不斷增強。

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(責(zé)任編輯：陸俊杰)

The Characteristics Analysis of Environmental Accounting “Fair Value”

TAO Jian-ge1，2

(1.Zhongyuan University of Technology, Zhengzhou 450007;

2.Institute of Geographic Sciences and Natural Resources Research, CAS, Beijing 100101， China)

Key words:environmental accounting; fair value; characteristics