薛洋

（山西大學(xué)商務(wù)學(xué)院，太原 030000）

會(huì)計(jì)域秩序與審計(jì)規(guī)則性失真

薛洋

（山西大學(xué)商務(wù)學(xué)院，太原 030000）

審計(jì)業(yè)務(wù)失真是當(dāng)前研究的重要課題，審計(jì)業(yè)務(wù)失真既有主觀原因也有客觀原因。本文從利益相關(guān)者的利益沖突與協(xié)調(diào)的角度分析，認(rèn)為“會(huì)計(jì)域秩序”是眾多利益相關(guān)者沖突與協(xié)調(diào)的結(jié)果，審計(jì)業(yè)務(wù)工作的真實(shí)與否只是相對(duì)于特定的會(huì)計(jì)域秩序。本文認(rèn)為審計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程中規(guī)則性失真是客觀存在的，解決審計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程中規(guī)則性失真的有效途徑在于建立一種隨時(shí)了解動(dòng)態(tài)會(huì)計(jì)域秩序的機(jī)制。最后結(jié)合國(guó)際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)提出建議。

利益相關(guān)者；會(huì)計(jì)域秩序；審計(jì)；規(guī)則性失真

1 問(wèn)題提出

執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的目的是提高財(cái)務(wù)報(bào)表預(yù)期使用者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的信賴程度，這一目的可以通過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)并形成恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)結(jié)論而得以實(shí)現(xiàn)。此時(shí)，如果某項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)得出無(wú)保留意見(jiàn)結(jié)論，試想該項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)是真實(shí)的嗎？

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)業(yè)務(wù)中出具不實(shí)報(bào)告給利害關(guān)系人造成損失的，根據(jù)事務(wù)所的審計(jì)人員行為規(guī)定承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任，無(wú)論是審計(jì)人員故意行為還是過(guò)失行為造成的，都屬于審計(jì)業(yè)務(wù)的違規(guī)性失真。但是，一系列公司造假丑聞?lì)l發(fā)讓人們開(kāi)始審視審計(jì)業(yè)務(wù)的規(guī)則性失真問(wèn)題?！鞍踩辉旒佟?，由于安然公司對(duì)其所擁有的子公司股權(quán)達(dá)不到合并財(cái)務(wù)報(bào)表的要求，利用這一規(guī)則，它斥資擁有眾多子公司50%的股權(quán)，但并不需要編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，從而使利潤(rùn)的來(lái)源和負(fù)債得到隱藏。僅從這一角度看，安然的年度報(bào)表沒(méi)有違背會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；審計(jì)安然的事務(wù)所的審計(jì)意見(jiàn)也沒(méi)有違反相應(yīng)審計(jì)準(zhǔn)則。

本文認(rèn)為，要解決上述問(wèn)題，首先要明確財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的概念。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)制訂計(jì)劃和執(zhí)行審計(jì)工作，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)表編制基礎(chǔ)編制發(fā)表恰當(dāng)審計(jì)意見(jiàn)，而財(cái)務(wù)報(bào)表編制基礎(chǔ)主要由會(huì)計(jì)法規(guī)、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度構(gòu)成，三者合起來(lái)可以稱之為會(huì)計(jì)規(guī)則。審計(jì)工作準(zhǔn)則的制定與會(huì)計(jì)規(guī)則的完善息息相關(guān)，而會(huì)計(jì)規(guī)則賴以形成與發(fā)展的基礎(chǔ)便是“會(huì)計(jì)域秩序”。

2 會(huì)計(jì)域秩序與審計(jì)規(guī)則性失真

哈耶克的經(jīng)濟(jì)秩序理論指出，資源稀缺性與公眾需求多樣性的矛盾決定著人們必定追求各自利益，他們對(duì)投資行為的選擇都會(huì)以有利于自己利益為標(biāo)準(zhǔn)，整個(gè)社會(huì)處于無(wú)序狀態(tài)，因此社會(huì)成員要最大限度滿足私利就必須合作，被迫放棄完全有利于自身利益的投資行為；不同個(gè)體就成為該合作投資的利益相關(guān)者。利益相關(guān)者以其各自所投資的資源為依據(jù)互動(dòng)合作的結(jié)果便形成了自發(fā)的“投資秩序”。而這種論斷同樣可以延伸至?xí)?jì)領(lǐng)域，不同的合作個(gè)體的經(jīng)濟(jì)收益需要會(huì)計(jì)對(duì)其計(jì)量與核算。利益相關(guān)者為其各自經(jīng)濟(jì)利益沖突與協(xié)調(diào)的結(jié)果就形成了自發(fā)的“會(huì)計(jì)域秩序”，即會(huì)計(jì)規(guī)則是以會(huì)計(jì)域秩序?yàn)榛A(chǔ)的人為制造的秩序。審計(jì)業(yè)務(wù)是否具有真實(shí)性，應(yīng)該以它和會(huì)計(jì)域秩序的一致性為標(biāo)準(zhǔn)，而不是以“客觀事實(shí)”為標(biāo)準(zhǔn)，因?yàn)椴淮嬖谝恢碌摹翱陀^事實(shí)”，只存在一定時(shí)期一定利益相關(guān)者的利益沖突與協(xié)調(diào)所形成的會(huì)計(jì)域秩序。會(huì)計(jì)規(guī)則只有與這個(gè)會(huì)計(jì)域秩序相一致，才能被利益相關(guān)者所接受并運(yùn)用。不同時(shí)期和不同范圍內(nèi)的利益相關(guān)者存在差異，決定著會(huì)計(jì)域秩序因環(huán)境和主體的不同而存在差異，即會(huì)計(jì)規(guī)則的真實(shí)性具有相對(duì)性，審計(jì)業(yè)務(wù)準(zhǔn)則也具有相對(duì)性。同時(shí)，會(huì)計(jì)域秩序是利益相關(guān)者利益沖突與協(xié)調(diào)的結(jié)果，它是不斷發(fā)生變化的動(dòng)態(tài)過(guò)程，這也決定著會(huì)計(jì)規(guī)則和審計(jì)準(zhǔn)則與其對(duì)應(yīng)也是動(dòng)態(tài)過(guò)程。由于會(huì)計(jì)域的動(dòng)態(tài)變化以及審計(jì)準(zhǔn)則制定者的有限理性，審計(jì)準(zhǔn)則制定人員無(wú)法把握隨時(shí)變化的會(huì)計(jì)域秩序，也不可能完全知曉所有的相關(guān)財(cái)務(wù)知識(shí)。審計(jì)準(zhǔn)則作為人為制造的秩序，雖然是以自發(fā)的會(huì)計(jì)域秩序?yàn)橐罁?jù)的，但它與會(huì)計(jì)域秩序一定是不相吻合的，這種不一致是由規(guī)則本身造成的，我們稱之為審計(jì)準(zhǔn)則的“規(guī)則性失真”。因此審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)則性失真是客觀存在的。

3 國(guó)外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)分析

審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)則性失真的存在，并不意味著我們?cè)趯徲?jì)準(zhǔn)則形成與完善方面無(wú)能為力。我們可以建立一種機(jī)制，隨時(shí)了解動(dòng)態(tài)會(huì)計(jì)域秩序。美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對(duì)把握動(dòng)態(tài)會(huì)計(jì)域秩序經(jīng)驗(yàn)比較成熟：①成立專題研究組。②專題研究組將討論初稿向公眾公開(kāi)60天，并就討論初稿舉行公開(kāi)聽(tīng)證會(huì)以征求意見(jiàn)。③根據(jù)公眾意見(jiàn)形成征求意見(jiàn)稿，再次向公眾公開(kāi)至少60天，并就征求意見(jiàn)再次舉行聽(tīng)證會(huì)。社會(huì)公眾的充分參與是美國(guó)制定高質(zhì)量準(zhǔn)則的重要保障因素。我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則的制定近年已取得進(jìn)步，但仍然與世界先進(jìn)的審計(jì)理念有差距。對(duì)于我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則制定程序的改善，本文提出如下建議：向社會(huì)公眾公開(kāi)更多的會(huì)計(jì)和審計(jì)制度相關(guān)知識(shí)，結(jié)合其所屬環(huán)境，理解審計(jì)準(zhǔn)則及其相應(yīng)的利益鏈條關(guān)系；建立更加公開(kāi)化的征求意見(jiàn)制度。會(huì)計(jì)域秩序總是處于不斷變化之中，審計(jì)準(zhǔn)則隨著環(huán)境變化而修訂是必然的。

［1］［美］哈耶克.經(jīng)濟(jì)、科學(xué)與政治：哈耶克論文演講集［M］.馮克利，譯.南京：江蘇人民出版社，2003.

［2］謝德仁.會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性與會(huì)計(jì)規(guī)則制定權(quán)合約安排［J］.會(huì)計(jì)研究，2010（9）：17-19.

10.3969/j.issn.1673-0194.2015.01.006

F239.1

A

1673-0194（2015）01-0012-01

2014-10-21