張良

摘要：近年來(lái)，上市公司財(cái)務(wù)舞弊問(wèn)題已經(jīng)成為當(dāng)今社會(huì)的熱點(diǎn)問(wèn)題之一，這種現(xiàn)象頻繁發(fā)生，導(dǎo)致資本市場(chǎng)誠(chéng)信的缺失、引發(fā)了社會(huì)信用危機(jī)的存在，人們對(duì)市場(chǎng)的誠(chéng)信度也產(chǎn)生了質(zhì)疑，對(duì)于此現(xiàn)象，我國(guó)出臺(tái)了一系列政策，比如《配套指引》、《基本規(guī)范》等政策，這些政策的實(shí)施加強(qiáng)了企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)，也使企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平和風(fēng)險(xiǎn)防范能力有所提升。本文對(duì)金融保險(xiǎn)行業(yè)上市公司的內(nèi)部控制進(jìn)行研究，分析其內(nèi)部控制的有效性，并提出一系列政策建議。

關(guān)鍵詞：金融保險(xiǎn) 上市公司 內(nèi)部控制 有效性

一、引言

近幾年來(lái)，人們逐漸深入的對(duì)內(nèi)部控制驚醒研究，并且慢慢地意識(shí)到，內(nèi)部控制體系是企業(yè)防范風(fēng)險(xiǎn)，是控制財(cái)務(wù)舞弊的一道“防火墻”，內(nèi)部控制中的任意一個(gè)環(huán)節(jié)存在問(wèn)題都將導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部控制失效，更甚者會(huì)導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)營(yíng)的失敗。由于內(nèi)部控制具有復(fù)雜性和風(fēng)險(xiǎn)性，因此對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)時(shí)，大量的人為判斷必不可少，它不屬于精確地?cái)?shù)學(xué)運(yùn)算范疇。內(nèi)部控制的有效性是綜合的評(píng)價(jià)企業(yè)各組織機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制執(zhí)行全過(guò)程，其評(píng)價(jià)理論是內(nèi)部控制理論體系中一個(gè)重要的組成部分，也是內(nèi)部控制循環(huán)中必不可少的一個(gè)環(huán)節(jié)。合理健全的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系不僅能夠使內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作正常展開(kāi)，還能夠?yàn)閮?nèi)部控制評(píng)價(jià)的實(shí)踐提供相應(yīng)的理論依據(jù)。

（一）內(nèi)部控制有效性的內(nèi)涵

要想對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行研究，首先，我們應(yīng)該了解內(nèi)部控制有效性的內(nèi)涵，而目前，國(guó)內(nèi)卻并沒(méi)有統(tǒng)一的對(duì)內(nèi)部控制有效性的釋義。陳漢文（2008）指出內(nèi)部控制有效性是指：為實(shí)現(xiàn)相關(guān)企業(yè)提供的保障程度或水平，有效性不同，則其內(nèi)部控制提供的保證也是不同程度地。楊有紅（2009）認(rèn)為內(nèi)部控制有效性指的是企業(yè)通過(guò)建立與實(shí)施內(nèi)部控制而使控制目標(biāo)得以順利實(shí)現(xiàn)。雖然以上對(duì)內(nèi)部控制內(nèi)涵的解釋有一定的微小差別，但其基本意思都是相同的。該文對(duì)內(nèi)部控制有效性?xún)?nèi)涵的解釋是根據(jù)美國(guó)COSO委員會(huì)于1992年發(fā)布的《內(nèi)部控制——整合框架》來(lái)定義的，根據(jù)此框架，企業(yè)達(dá)成經(jīng)營(yíng)的有效性和效率、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性和符合適用的法律法規(guī)這三方面的目標(biāo)的企業(yè)，其內(nèi)部控制是有效的。

（二）內(nèi)部控制有效性的度量

薩班斯法案頒布以來(lái)，美國(guó)學(xué)者對(duì)內(nèi)部控制有效性的實(shí)證研究更加重視，他們主要根據(jù)AS NO.2有關(guān)控制缺陷、重大缺陷和實(shí)質(zhì)性漏洞的區(qū)分，對(duì)披露內(nèi)部控制缺陷的上市公司內(nèi)部控制進(jìn)行實(shí)證檢驗(yàn)。我國(guó)有關(guān)內(nèi)部控制有效性的實(shí)證研究比較有限。張穎等（2010）通過(guò)對(duì)126家企業(yè)的問(wèn)卷調(diào)查，研究了影響內(nèi)部控制有效性的因素。

本文在下面提到了內(nèi)部控制有效性指標(biāo)的構(gòu)建，一共有五個(gè)目標(biāo)，分別是合法合規(guī)指標(biāo)、資產(chǎn)安全指標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)告指標(biāo)、戰(zhàn)略指標(biāo)和經(jīng)營(yíng)效率指標(biāo)，并且對(duì)國(guó)內(nèi)幾家金融保險(xiǎn)行業(yè)上市公司的內(nèi)部控制有效性進(jìn)行了研究，分析了金融保險(xiǎn)行業(yè)上市公司內(nèi)部控制的現(xiàn)狀并提出政策建議。

二、內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)指標(biāo)的構(gòu)建

COSO將內(nèi)部控制定義為：“董事，管理層和其他人員執(zhí)行的、使用的可靠性的財(cái)務(wù)報(bào)告和經(jīng)營(yíng)效率或經(jīng)營(yíng)成果用其所適用的法律和法來(lái)實(shí)現(xiàn)這三個(gè)目標(biāo)提供合理保證的過(guò)程?！皩?duì)比這個(gè)定義，有效的內(nèi)部控制被定義為“提供合理的內(nèi)部控制方法保證實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的內(nèi)部控制?！逼髽I(yè)如果能夠保證其經(jīng)營(yíng)效率目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)和合法合規(guī)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，企業(yè)的內(nèi)部控制就是有效性的。本文以?xún)?nèi)部控制的合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告、戰(zhàn)略、經(jīng)營(yíng)效率等五大目標(biāo)為基礎(chǔ)選取內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)指標(biāo)，構(gòu)建內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)模型。

（一）合法合規(guī)指標(biāo)

《基本規(guī)范》和《配套指引》制定的相關(guān)法律法規(guī)構(gòu)成了公司的經(jīng)營(yíng)規(guī)范，這些法律規(guī)定約束上市公司必須按照相關(guān)規(guī)定公平的參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，阻止公司獲取不當(dāng)?shù)睦?，在此基礎(chǔ)上要求上市公司履行相應(yīng)的義務(wù)，本文選擇違法違規(guī)事項(xiàng)作為第一個(gè)合法合規(guī)指標(biāo)。當(dāng)有人起訴了上市公司時(shí)，企業(yè)受到了負(fù)面影響，這就說(shuō)明上市公司內(nèi)部控制不夠完善，存在著缺陷，這可以通過(guò)賠付損失來(lái)衡量。因此本文選擇的第二個(gè)合法合規(guī)指標(biāo)是賠付損失與總資產(chǎn)的比值。

C2=賠付支出凈額/總資產(chǎn)

（二）資產(chǎn)安全指標(biāo)

健全完善的內(nèi)部控制體系，不僅可以防止資產(chǎn)的流失，還可以保護(hù)資產(chǎn)安全，并且能提高資產(chǎn)的使用效率，從而達(dá)到資產(chǎn)保值增值的目的，本文選擇每股收益增長(zhǎng)率和凈資產(chǎn)收益率作為資產(chǎn)安全指標(biāo)。因?yàn)槊抗墒找嬖鲩L(zhǎng)率和凈資產(chǎn)收益率這個(gè)指標(biāo)能反映企業(yè)資產(chǎn)保值增值情況

A1=每股收益增長(zhǎng)率

A2=凈資產(chǎn)收益率

（三）財(cái)務(wù)報(bào)告指標(biāo)

本文選取財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)和重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)兩個(gè)指標(biāo)作為財(cái)務(wù)報(bào)告指標(biāo)。

R1= 1 標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)

0 非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)

R2= 1 不存在會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正事項(xiàng)

0 存在會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正事項(xiàng)

（四）戰(zhàn)略指標(biāo)

本文選用衡量上市公司行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的指標(biāo)市場(chǎng)份額和衡量企業(yè)發(fā)展?jié)摿Φ闹笜?biāo)股東權(quán)益增長(zhǎng)率作為戰(zhàn)略指標(biāo)。

（五）經(jīng)營(yíng)效率指標(biāo)

本文選用衡量上市公司資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)效率、效果的指標(biāo)資產(chǎn)報(bào)酬率和衡量上市公司盈利能力的指標(biāo)每股收益（EPS）作為經(jīng)營(yíng)效率目標(biāo)評(píng)價(jià)指標(biāo)。

O1=資產(chǎn)報(bào)酬率

O2=每股收益

三、金融保險(xiǎn)行業(yè)上市公司內(nèi)部控制有效性分析

現(xiàn)在我國(guó)上市的保險(xiǎn)公司有中國(guó)平安、中國(guó)人壽、中國(guó)太保、新華人壽共四家，本文主要就是針對(duì)這幾個(gè)上市保險(xiǎn)公司在2012和2013年的內(nèi)部控制情況進(jìn)行分析研究。

在對(duì)中國(guó)人壽保險(xiǎn)公司的內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)的過(guò)程中，使用了訪談法和控制測(cè)試法，并根據(jù)調(diào)查情況建立了樣本庫(kù)，從樣本庫(kù)中隨機(jī)的抽取樣本進(jìn)行企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)估，進(jìn)而對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性做出檢驗(yàn)，得出結(jié)果。當(dāng)然，為了保證內(nèi)部控制評(píng)估工作的效率，總公司在每年年初都會(huì)設(shè)置內(nèi)部控制評(píng)估試點(diǎn)，對(duì)試點(diǎn)內(nèi)的公司進(jìn)行實(shí)地驗(yàn)證，并對(duì)上年度該公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)進(jìn)行修訂，其他的分公司也根據(jù)以上修訂過(guò)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)，執(zhí)行內(nèi)部控制評(píng)估工作，新修訂的指標(biāo)明確規(guī)定了對(duì)樣本庫(kù)的要求，并且嚴(yán)格執(zhí)行相關(guān)的抽樣要求及評(píng)估順序要求。endprint

新華人壽保險(xiǎn)公司綜合運(yùn)用訪談、詢(xún)問(wèn)、觀察、檢查等方法，收集公司內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行是否有效的證據(jù)，評(píng)價(jià)測(cè)試對(duì)公司內(nèi)控設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性，包括穿行和控制測(cè)試，填寫(xiě)評(píng)價(jià)工作底稿，分析、識(shí)別內(nèi)部控制缺陷，經(jīng)最終確認(rèn)得出評(píng)價(jià)結(jié)果。針對(duì)發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷制定相應(yīng)整改方案并推動(dòng)后續(xù)整改工作。

以上幾個(gè)上市公司均根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》中關(guān)于重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷的內(nèi)控缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，結(jié)合多種因素，研究確定了適用本公司的內(nèi)控缺陷具體認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)中國(guó)平安保險(xiǎn)公司2011年的內(nèi)部控制有效性的研究分析表明，與非財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)控缺陷情況屬于一般缺陷，這些缺陷導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)都在可以控制的范圍內(nèi)，這雖然沒(méi)有從本質(zhì)上影響到公司財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)但仍有必要對(duì)已有的內(nèi)部控制規(guī)定進(jìn)行修整改正，把整改行動(dòng)落到實(shí)處。在2012年，對(duì)其內(nèi)部控制有效性分析再一次表明其內(nèi)部控制的執(zhí)行情況仍舊存在一些問(wèn)題。2012年，信息披露不存在顯著缺陷。新中國(guó)人壽保險(xiǎn)公司披露的評(píng)估報(bào)告沒(méi)有發(fā)現(xiàn)重大缺陷，但是存在其他一些小的缺陷，針對(duì)這些缺陷，公司在并制定了詳細(xì)的整改措施； 在2012年的評(píng)價(jià)報(bào)告中還包括了對(duì)上年度已發(fā)現(xiàn)缺陷的改善情況。

四、政策建議

本文通過(guò)分析樣本公司內(nèi)部控制的現(xiàn)狀，對(duì)于內(nèi)部控制存在缺陷的企業(yè)，提出以下三點(diǎn)建議。

合理設(shè)計(jì)企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系不同企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)也不同，企業(yè)需要結(jié)合自身及其所處行業(yè)的特點(diǎn)，針對(duì)行業(yè)容易產(chǎn)生舞弊的環(huán)節(jié)合理設(shè)計(jì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)模型。特別是對(duì)于大型企業(yè)來(lái)說(shuō)，因?yàn)橐粋€(gè)小小的失誤很可能導(dǎo)致企業(yè)遭受巨大的損失，因而構(gòu)建合理的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系，必須考慮企業(yè)規(guī)模的大小，企業(yè)規(guī)模比較大的公司，必須把內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)做的更詳細(xì)、更全面。

（一）加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制的執(zhí)行

是否良好的執(zhí)行企業(yè)的內(nèi)部控制直接影響著企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效益，所以企業(yè)在合理設(shè)計(jì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的基礎(chǔ)上，必須還要嚴(yán)格的實(shí)施內(nèi)部控制設(shè)計(jì)，這樣，才能實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的目標(biāo)。除此之外，企業(yè)還應(yīng)該定期或不定期進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，通過(guò)這些評(píng)價(jià)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制在執(zhí)行中存在的問(wèn)題并及時(shí)的加以改正。內(nèi)部控制的執(zhí)行要以?xún)?nèi)部控制設(shè)計(jì)作為指導(dǎo)，同時(shí)通過(guò)內(nèi)部控制執(zhí)行來(lái)檢驗(yàn)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)是否合理有效，只有這樣才能逐漸完善企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系，使企業(yè)實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和執(zhí)行都有效。

（二）制定監(jiān)督的法律法規(guī)

我國(guó)政府部門(mén)和監(jiān)管機(jī)構(gòu)已經(jīng)制定了法律法規(guī)，要求企業(yè)建立健全的內(nèi)部控制體系來(lái)指導(dǎo)上市公司實(shí)施內(nèi)部控制，但還沒(méi)有制定相應(yīng)的法律法規(guī)來(lái)監(jiān)督企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制是否有效。建議我國(guó)制定相關(guān)法律法規(guī)，對(duì)于存在內(nèi)部控制缺陷卻沒(méi)有采取措施修正及內(nèi)部控制有效性差的企業(yè)進(jìn)行處罰，督促企業(yè)管理者重視內(nèi)部控制的執(zhí)行效果，促進(jìn)企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)，提高企業(yè)內(nèi)部控制的有效性。

（三）建立質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系

建立質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。以便據(jù)此對(duì)上市公司的內(nèi)控自評(píng)報(bào)告評(píng)分，每年對(duì)外公布一次評(píng)價(jià)結(jié)果。以幫助投資者解讀內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，促使上市公司不斷的完善企業(yè)內(nèi)部評(píng)價(jià)體系。完善企業(yè)內(nèi)部控制管理體系，建立嚴(yán)密的相互約束制度，內(nèi)部控制是與其他一些重要的管理理念結(jié)合在一起的一套全面的管理模式，必須兼顧多方面的理念，共同執(zhí)行，才能保證企業(yè)內(nèi)部控制的有效性。

五、總結(jié)歸納

在金融保險(xiǎn)行業(yè)的上市公司中，企業(yè)內(nèi)部控制的有限性有待進(jìn)一步提高，評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制的有效性既是企業(yè)建立內(nèi)部控制之后要做的事情，也是企業(yè)內(nèi)部控制建立過(guò)程中要做的事情，因此，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)對(duì)于改進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制，提高內(nèi)部控制有效性有著重要的指導(dǎo)作用。在內(nèi)部控制的建立以及后續(xù)維護(hù)中，對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)的目的都是為了對(duì)內(nèi)部控制的有效性做出客觀評(píng)價(jià)，發(fā)現(xiàn)存在為題和缺陷，尋找改進(jìn)和提高的機(jī)會(huì)，使之能夠更好地確保相關(guān)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)?？偠灾?，企業(yè)內(nèi)部控制有效性的本質(zhì)是指該企業(yè)的內(nèi)部控制為相關(guān)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)是否提供了合理的依據(jù)。這些依據(jù)成為衡量企業(yè)內(nèi)部目標(biāo)是否實(shí)現(xiàn)的標(biāo)志。金融保險(xiǎn)行業(yè)上市公司應(yīng)該提高內(nèi)部控制的有效性，減少上市公司財(cái)務(wù)舞弊現(xiàn)象的發(fā)生，消除社會(huì)信用危機(jī)。

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