王小寧+楊昕燁

【摘 要】 我國(guó)高校教育成本核算工作尚未有效實(shí)施，相繼頒布的高校財(cái)務(wù)制度與會(huì)計(jì)制度為教育成本核算提供了制度支持。文章通過(guò)設(shè)置教育成本確認(rèn)單，協(xié)調(diào)成本核算遵循的權(quán)責(zé)發(fā)生制與事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算遵循的收付實(shí)現(xiàn)制，實(shí)現(xiàn)教育成本核算與日常事業(yè)會(huì)計(jì)核算的銜接，并通過(guò)實(shí)例，演示高校教育成本核算循環(huán)。

【關(guān)鍵詞】 高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度； 高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度； 教育成本核算； 流程設(shè)計(jì)

中圖分類號(hào)：G40-054 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1004-5937（2014）30-0092-05

《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》（財(cái)教〔2012〕488號(hào)）明確指出“高等學(xué)校應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際需要，逐步細(xì)化成本核算，開(kāi)展學(xué)校、院系和專業(yè)的教育總成本和生均成本等核算工作。高等學(xué)校成本核算實(shí)施細(xì)則由國(guó)務(wù)院財(cái)政部門會(huì)同教育主管部門制定”。盡管截至目前相關(guān)部門仍未出臺(tái)成本核算實(shí)施細(xì)則，但這一條款彌補(bǔ)了舊制度關(guān)于教育成本核算的空白。與該制度配套，財(cái)政部頒布了《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》（財(cái)會(huì)〔2013〕30號(hào)）。新會(huì)計(jì)制度相對(duì)于舊制度而言主要對(duì)資產(chǎn)入賬價(jià)值確認(rèn)、固定資產(chǎn)折舊計(jì)提、基建賬列入事業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表等進(jìn)行了修訂。這些變化在一定程度上掃清了長(zhǎng)期制約高校教育成本核算的制度性障礙。在此背景下學(xué)者們對(duì)如何開(kāi)展教育成本核算進(jìn)行了探索，筆者以“教育成本核算”為關(guān)鍵詞在中國(guó)知網(wǎng)上搜索到2013年和2014年相關(guān)論文32篇（核心6篇），其研究?jī)?nèi)容主要集中于兩方面：一是對(duì)教育成本核算基礎(chǔ)理論如教育成本核算對(duì)象、期間、項(xiàng)目、方法等進(jìn)行探討；二是探索在新形勢(shì)下將作業(yè)成本法引入高校成本核算中?？v觀以上研究，缺乏系統(tǒng)性的操作流程，成本核算與會(huì)計(jì)核算實(shí)務(wù)脫節(jié)，成本核算的可操作性成為硬傷。

由于國(guó)家財(cái)政撥款是我國(guó)教育經(jīng)費(fèi)的主要來(lái)源，長(zhǎng)期以來(lái)，高校事業(yè)會(huì)計(jì)核算遵循的是收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)；現(xiàn)在，要對(duì)教育成本進(jìn)行核算，就必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)。因此，協(xié)調(diào)權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制，實(shí)現(xiàn)教育成本核算與日常事業(yè)會(huì)計(jì)核算的銜接，是本文要重點(diǎn)解決的問(wèn)題。

一、高校教育成本核算基礎(chǔ)及流程

（一）高校教育成本核算基礎(chǔ)

1.高校教育成本的概念、對(duì)象及核算期間

高校教育成本通常是指高等學(xué)校為提供教育服務(wù)所實(shí)際耗費(fèi)的、可用貨幣計(jì)量的教育資源價(jià)值（實(shí)際支出成本）。對(duì)于成本分類，學(xué)者們觀點(diǎn)各異。綜合起來(lái)，本文將教育成本分為人員經(jīng)費(fèi)成本、公用經(jīng)費(fèi)成本、學(xué)生事務(wù)成本、固定資產(chǎn)折舊和其他成本五部分，亦即成本項(xiàng)目，它們構(gòu)成教育成本核算的主要內(nèi)容。

對(duì)于成本核算對(duì)象，由于高校培養(yǎng)對(duì)象層次多、較復(fù)雜，而高校往往以院系為基本管理單位，實(shí)施相對(duì)獨(dú)立的教學(xué)活動(dòng)以及經(jīng)費(fèi)管理，因此筆者認(rèn)為，按學(xué)院（系）設(shè)置成本核算對(duì)象，設(shè)立賬戶歸集費(fèi)用，可大大簡(jiǎn)化工作，亦可更好地融入日常核算之中。

教育成本核算期間是指核算并報(bào)告教育成本的周期。基于對(duì)財(cái)政撥款和與高校會(huì)計(jì)制度規(guī)定的會(huì)計(jì)年度相一致的考慮，本文認(rèn)為高校教育成本核算期以公歷年度為宜。同時(shí)，在計(jì)量屬性上，鑒于高校的事業(yè)單位性質(zhì)與會(huì)計(jì)核算實(shí)務(wù)，高校教育成本一般應(yīng)按歷史成本計(jì)量。

2.賬戶設(shè)置

設(shè)置“教育成本”一級(jí)科目，在教育成本下設(shè)置“教育成本——××學(xué)院”二級(jí)科目，同時(shí)，設(shè)置“人員經(jīng)費(fèi)成本”、“公用經(jīng)費(fèi)成本”、“學(xué)生事務(wù)成本”、“固定資產(chǎn)折舊”和“其他成本”，以用來(lái)歸集發(fā)生的能夠直接追溯到學(xué)院（系）這一成本核算對(duì)象的成本（直接成本）。

對(duì)于間接成本，設(shè)置“教學(xué)輔助費(fèi)用”賬戶，用來(lái)核算高校圖書館、電教中心、實(shí)驗(yàn)中心等在開(kāi)展教學(xué)教研輔助活動(dòng)中所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。借方發(fā)生額歸集發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用；貸方發(fā)生額為按一定標(biāo)準(zhǔn)分配轉(zhuǎn)入“教育成本”賬戶的金額；結(jié)轉(zhuǎn)后該賬戶無(wú)余額。該賬戶應(yīng)按發(fā)生主體設(shè)明細(xì)賬，賬內(nèi)按人員經(jīng)費(fèi)成本、公用經(jīng)費(fèi)成本、學(xué)生事務(wù)成本、固定資產(chǎn)折舊、其他等費(fèi)用項(xiàng)目開(kāi)設(shè)專欄。同時(shí)設(shè)置“行政管理費(fèi)用”賬戶，用來(lái)核算高校行政管理服務(wù)教學(xué)的費(fèi)用。借方發(fā)生額歸集發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用；貸方發(fā)生額為按一定標(biāo)準(zhǔn)分配轉(zhuǎn)入相關(guān)“教育成本”賬戶的金額；結(jié)轉(zhuǎn)后該賬戶無(wú)余額。該賬戶按各費(fèi)用項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。

（二）教育成本核算流程

高校教育成本日常核算主要解決以下四個(gè)問(wèn)題：

第一，判斷該項(xiàng)目是否確認(rèn)為教育成本，即將高校支出區(qū)分為計(jì)入教育成本的支出和不應(yīng)計(jì)入教育成本的支出。與教學(xué)有關(guān)的支出應(yīng)計(jì)入教育成本，而與教學(xué)無(wú)關(guān)的支出如撥出經(jīng)費(fèi)、上繳上級(jí)支出、對(duì)附屬單位的補(bǔ)助、后勤支出、經(jīng)營(yíng)支出及離退休人員經(jīng)費(fèi)支出等不計(jì)入教育成本。

第二，進(jìn)行教育成本歸屬期確認(rèn)，即將計(jì)入教育成本的支出區(qū)分為應(yīng)計(jì)入本期教育成本的支出和不計(jì)入本期教育成本的支出。后者主要包括固定資產(chǎn)購(gòu)置支出、結(jié)轉(zhuǎn)自籌基本建設(shè)支出、人才引進(jìn)支出等。

第三，將應(yīng)計(jì)入本期教育成本的支出劃分為直接成本和間接成本，即進(jìn)行教育成本歸屬對(duì)象確認(rèn)。能夠直接歸屬到特定成本對(duì)象的支出為直接成本。本文在進(jìn)行教育成本賬戶設(shè)置與成本歸集時(shí)只考慮到學(xué)院（系）一級(jí)，所以學(xué)院（系）教學(xué)中發(fā)生的諸如教師工資、試卷印刷費(fèi)、實(shí)驗(yàn)耗材費(fèi)、獎(jiǎng)助學(xué)金、固定資產(chǎn)折舊等支出，均屬直接成本。那些不能直接歸屬到特定成本對(duì)象的支出便構(gòu)成間接成本，應(yīng)將其先記入相關(guān)間接成本賬戶，再按一定標(biāo)準(zhǔn)在不同的成本核算對(duì)象中進(jìn)行分配。

第四，根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容進(jìn)行教育成本項(xiàng)目確認(rèn)，記入相應(yīng)的教育成本明細(xì)科目。

為兼顧收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制，將教育成本核算與日常會(huì)計(jì)核算相銜接，本文設(shè)置與高校日常會(huì)計(jì)核算并行的教育成本賬務(wù)系統(tǒng)。首先設(shè)置教育成本確認(rèn)單（表1）作為成本核算系統(tǒng)的記賬憑證，根據(jù)相關(guān)原始憑證，在填制事業(yè)收支會(huì)計(jì)系統(tǒng)記賬憑證的同時(shí)按權(quán)責(zé)發(fā)生制、收益成本配比、區(qū)分收益性支出和資本性支出等原則填制教育成本確認(rèn)單。

教育成本確認(rèn)單分月按序編號(hào)，可用“N（*）”的形式，N為自然數(shù)次序，*表示日常事業(yè)收支會(huì)計(jì)系統(tǒng)中對(duì)應(yīng)的記賬憑證號(hào)，這樣就把兩個(gè)系統(tǒng)的記賬憑證關(guān)聯(lián)起來(lái)。在登記事業(yè)收支會(huì)計(jì)系統(tǒng)賬簿的同時(shí)根據(jù)教育成本確認(rèn)單登記成本核算相關(guān)賬簿。endprint

期末，匯總“教學(xué)輔助費(fèi)用”、“行政管理費(fèi)用”，編制間接費(fèi)用分配表與結(jié)轉(zhuǎn)分錄，將間接成本分配結(jié)轉(zhuǎn)至某具體成本核算對(duì)象，即將“教學(xué)輔助費(fèi)用”和“行政管理費(fèi)用”賬戶金額分配結(jié)轉(zhuǎn)至“教育成本——××學(xué)院（系）”之中，核算出院（系）的教育總成本。

最后，根據(jù)需要，將院（系）教育總成本按照一定的分配標(biāo)準(zhǔn)，計(jì)算得到院（系）內(nèi)不同專業(yè)不同學(xué)歷層次的教育成本。

年終，通過(guò)教育成本信息表匯總反映高校在一個(gè)會(huì)計(jì)年度全部教育產(chǎn)品（分學(xué)歷分專業(yè)）總括和明細(xì)教育成本信息，并將教育成本信息表納入新高校會(huì)計(jì)制度下的會(huì)計(jì)報(bào)表體系之中，年末進(jìn)行披露。整個(gè)核算流程見(jiàn)圖1。

二、核算演示

本文以S大學(xué)201X年12月部分業(yè)務(wù)為例說(shuō)明教育成本核算流程（后文所示金額均以萬(wàn)元為單位）：

1.201X年12月1日理學(xué)院購(gòu)買電腦10臺(tái)，價(jià)稅合計(jì)金額5.85萬(wàn)元；化學(xué)與生命學(xué)院購(gòu)40萬(wàn)元專用設(shè)備一臺(tái)。

對(duì)于該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，根據(jù)相應(yīng)部門的請(qǐng)購(gòu)單、批準(zhǔn)文件和發(fā)票等，直接填制日常事業(yè)收支會(huì)計(jì)系統(tǒng)的記賬憑證。由于固定資產(chǎn)是隨時(shí)間流逝，其價(jià)值逐漸轉(zhuǎn)移的，所以購(gòu)置支出不計(jì)入教育成本，即此時(shí)不進(jìn)行教育成本確認(rèn)。

2.201X年12月化學(xué)與生命學(xué)院開(kāi)展學(xué)生活動(dòng)，花費(fèi)0.1萬(wàn)元；理學(xué)院發(fā)生教學(xué)差旅費(fèi)0.6萬(wàn)元；學(xué)校審計(jì)處發(fā)生辦公費(fèi)0.3萬(wàn)元；電教中心發(fā)生修理費(fèi)4萬(wàn)元。

根據(jù)原始憑證，填制日常會(huì)計(jì)系統(tǒng)的記賬憑證如表2（為方便演示，本文將以上不同時(shí)點(diǎn)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)于同一憑證中進(jìn)行填制）。

這些費(fèi)用與教育活動(dòng)有關(guān)，均應(yīng)計(jì)入教育成本，教育成本確認(rèn)單如表3。

3.201X年12月報(bào)廢一臺(tái)化生學(xué)院的專用設(shè)備，賬面原值70萬(wàn)元，殘值10萬(wàn)元。報(bào)廢過(guò)程中發(fā)生處置費(fèi)3萬(wàn)元，收到殘值變價(jià)收入15萬(wàn)元，于12月15日處置完畢。

（1）假設(shè)轉(zhuǎn)入待處置資產(chǎn)、經(jīng)批準(zhǔn)予以處置、發(fā)生處置費(fèi)用、收到殘值收入時(shí)均已按新制度有關(guān)規(guī)定進(jìn)行了相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，此處不再詳述，這些時(shí)點(diǎn)與成本核算無(wú)關(guān)，不進(jìn)行教育成本確認(rèn)。

（2）處置完畢，據(jù)新制度規(guī)定，處置收入扣除相關(guān)處置費(fèi)用后的凈收入，記入“應(yīng)繳國(guó)庫(kù)款”等科目；處置費(fèi)用超出處置收入的凈損失，記入“其他支出”科目。本例為凈收入，填制記賬憑證（見(jiàn)表4）。

（3）固定資產(chǎn)清理?yè)p益（處置凈收入-殘值）應(yīng)計(jì)入教育成本，若為處置損失，則增加教育成本；反之，則應(yīng)沖減教育成本。相應(yīng)教育成本確認(rèn)單如表5。

4.201X年12月31日計(jì)提12月份的固定資產(chǎn)折舊（表6）。

按新制度有關(guān)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的規(guī)定，填制日常會(huì)計(jì)系統(tǒng)的記賬憑證（表7）。

固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用應(yīng)計(jì)入教育成本，編制教育成本確認(rèn)單（表8）。

教育成本確認(rèn)單作為教育成本核算系統(tǒng)的記賬憑證，其填制過(guò)程也即為進(jìn)行教育成本日常確認(rèn)與計(jì)量的過(guò)程。根據(jù)教育成本確認(rèn)單，在相關(guān)成本賬戶中登記（見(jiàn)表9、表10）。

期末，在成本核算系統(tǒng)中匯總教學(xué)輔助費(fèi)用與行政管理費(fèi)用，編制間接成本分配表，如表11與表12。假設(shè)該校學(xué)生總?cè)藬?shù)為2萬(wàn)，不同成本項(xiàng)目應(yīng)按受益原則以不同標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配，為簡(jiǎn)化起見(jiàn)，本例以學(xué)生人數(shù)比例為分配標(biāo)準(zhǔn)。

根據(jù)間接費(fèi)用分配表編制結(jié)轉(zhuǎn)分錄，將間接成本相關(guān)賬戶分配結(jié)轉(zhuǎn)至某具體成本核算對(duì)象的教育成本賬戶。填制的結(jié)轉(zhuǎn)分錄憑證（表13）同教育成本確認(rèn)單一樣也屬于成本核算系統(tǒng)的記賬憑證。

將教育成本間接費(fèi)用分配結(jié)轉(zhuǎn)后，即可匯總計(jì)算出各學(xué)院（系）的教育總成本及人均教育成本。表14以化生學(xué)院為例予以演示。

三、結(jié)論與展望

本文研究表明要保證新制度下教育成本核算的有效實(shí)施，必須協(xié)調(diào)好收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制，實(shí)現(xiàn)教育成本核算與日常事業(yè)會(huì)計(jì)核算相銜接。通過(guò)設(shè)置與高校日常會(huì)計(jì)核算并行的教育成本賬務(wù)系統(tǒng)，設(shè)計(jì)教育成本確認(rèn)單和成本核算賬戶，進(jìn)行教育成本確認(rèn)、計(jì)量、歸集、分配最終得出教育成本數(shù)據(jù)，可實(shí)現(xiàn)新制度的要求。如何在具體實(shí)務(wù)系統(tǒng)中實(shí)現(xiàn)上述設(shè)計(jì)，是今后需進(jìn)一步研究的內(nèi)容。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 財(cái)政部，教育部.關(guān)于印發(fā)《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》的通知（財(cái)教〔2012〕488號(hào)）[S].

[2] 財(cái)政部.關(guān)于印發(fā)《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》的通知（財(cái)會(huì)（〔2013〕30號(hào)）[S].

[3] 劉悅.作業(yè)成本法在高校教育成本核算中的應(yīng)用研究[J].會(huì)計(jì)之友，2014（11）：119-123.

[4] 曲京山.高等學(xué)校教育成本核算體系研究[D].東北財(cái)經(jīng)大學(xué)，2011.

[5] 陳素琴.高校教育成本核算方法探討[J].會(huì)計(jì)之友，2008（1上）：71-72.

[6] 王德春.高校教育成本與核算方法[J].中國(guó)農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)，2007（1）：18-20.endprint

期末，匯總“教學(xué)輔助費(fèi)用”、“行政管理費(fèi)用”，編制間接費(fèi)用分配表與結(jié)轉(zhuǎn)分錄，將間接成本分配結(jié)轉(zhuǎn)至某具體成本核算對(duì)象，即將“教學(xué)輔助費(fèi)用”和“行政管理費(fèi)用”賬戶金額分配結(jié)轉(zhuǎn)至“教育成本——××學(xué)院（系）”之中，核算出院（系）的教育總成本。

最后，根據(jù)需要，將院（系）教育總成本按照一定的分配標(biāo)準(zhǔn)，計(jì)算得到院（系）內(nèi)不同專業(yè)不同學(xué)歷層次的教育成本。

年終，通過(guò)教育成本信息表匯總反映高校在一個(gè)會(huì)計(jì)年度全部教育產(chǎn)品（分學(xué)歷分專業(yè)）總括和明細(xì)教育成本信息，并將教育成本信息表納入新高校會(huì)計(jì)制度下的會(huì)計(jì)報(bào)表體系之中，年末進(jìn)行披露。整個(gè)核算流程見(jiàn)圖1。

二、核算演示

本文以S大學(xué)201X年12月部分業(yè)務(wù)為例說(shuō)明教育成本核算流程（后文所示金額均以萬(wàn)元為單位）：

1.201X年12月1日理學(xué)院購(gòu)買電腦10臺(tái)，價(jià)稅合計(jì)金額5.85萬(wàn)元；化學(xué)與生命學(xué)院購(gòu)40萬(wàn)元專用設(shè)備一臺(tái)。

對(duì)于該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，根據(jù)相應(yīng)部門的請(qǐng)購(gòu)單、批準(zhǔn)文件和發(fā)票等，直接填制日常事業(yè)收支會(huì)計(jì)系統(tǒng)的記賬憑證。由于固定資產(chǎn)是隨時(shí)間流逝，其價(jià)值逐漸轉(zhuǎn)移的，所以購(gòu)置支出不計(jì)入教育成本，即此時(shí)不進(jìn)行教育成本確認(rèn)。

2.201X年12月化學(xué)與生命學(xué)院開(kāi)展學(xué)生活動(dòng)，花費(fèi)0.1萬(wàn)元；理學(xué)院發(fā)生教學(xué)差旅費(fèi)0.6萬(wàn)元；學(xué)校審計(jì)處發(fā)生辦公費(fèi)0.3萬(wàn)元；電教中心發(fā)生修理費(fèi)4萬(wàn)元。

根據(jù)原始憑證，填制日常會(huì)計(jì)系統(tǒng)的記賬憑證如表2（為方便演示，本文將以上不同時(shí)點(diǎn)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)于同一憑證中進(jìn)行填制）。

這些費(fèi)用與教育活動(dòng)有關(guān)，均應(yīng)計(jì)入教育成本，教育成本確認(rèn)單如表3。

3.201X年12月報(bào)廢一臺(tái)化生學(xué)院的專用設(shè)備，賬面原值70萬(wàn)元，殘值10萬(wàn)元。報(bào)廢過(guò)程中發(fā)生處置費(fèi)3萬(wàn)元，收到殘值變價(jià)收入15萬(wàn)元，于12月15日處置完畢。

（1）假設(shè)轉(zhuǎn)入待處置資產(chǎn)、經(jīng)批準(zhǔn)予以處置、發(fā)生處置費(fèi)用、收到殘值收入時(shí)均已按新制度有關(guān)規(guī)定進(jìn)行了相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，此處不再詳述，這些時(shí)點(diǎn)與成本核算無(wú)關(guān)，不進(jìn)行教育成本確認(rèn)。

（2）處置完畢，據(jù)新制度規(guī)定，處置收入扣除相關(guān)處置費(fèi)用后的凈收入，記入“應(yīng)繳國(guó)庫(kù)款”等科目；處置費(fèi)用超出處置收入的凈損失，記入“其他支出”科目。本例為凈收入，填制記賬憑證（見(jiàn)表4）。

（3）固定資產(chǎn)清理?yè)p益（處置凈收入-殘值）應(yīng)計(jì)入教育成本，若為處置損失，則增加教育成本；反之，則應(yīng)沖減教育成本。相應(yīng)教育成本確認(rèn)單如表5。

4.201X年12月31日計(jì)提12月份的固定資產(chǎn)折舊（表6）。

按新制度有關(guān)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的規(guī)定，填制日常會(huì)計(jì)系統(tǒng)的記賬憑證（表7）。

固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用應(yīng)計(jì)入教育成本，編制教育成本確認(rèn)單（表8）。

教育成本確認(rèn)單作為教育成本核算系統(tǒng)的記賬憑證，其填制過(guò)程也即為進(jìn)行教育成本日常確認(rèn)與計(jì)量的過(guò)程。根據(jù)教育成本確認(rèn)單，在相關(guān)成本賬戶中登記（見(jiàn)表9、表10）。

期末，在成本核算系統(tǒng)中匯總教學(xué)輔助費(fèi)用與行政管理費(fèi)用，編制間接成本分配表，如表11與表12。假設(shè)該校學(xué)生總?cè)藬?shù)為2萬(wàn)，不同成本項(xiàng)目應(yīng)按受益原則以不同標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配，為簡(jiǎn)化起見(jiàn)，本例以學(xué)生人數(shù)比例為分配標(biāo)準(zhǔn)。

根據(jù)間接費(fèi)用分配表編制結(jié)轉(zhuǎn)分錄，將間接成本相關(guān)賬戶分配結(jié)轉(zhuǎn)至某具體成本核算對(duì)象的教育成本賬戶。填制的結(jié)轉(zhuǎn)分錄憑證（表13）同教育成本確認(rèn)單一樣也屬于成本核算系統(tǒng)的記賬憑證。

將教育成本間接費(fèi)用分配結(jié)轉(zhuǎn)后，即可匯總計(jì)算出各學(xué)院（系）的教育總成本及人均教育成本。表14以化生學(xué)院為例予以演示。

三、結(jié)論與展望

本文研究表明要保證新制度下教育成本核算的有效實(shí)施，必須協(xié)調(diào)好收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制，實(shí)現(xiàn)教育成本核算與日常事業(yè)會(huì)計(jì)核算相銜接。通過(guò)設(shè)置與高校日常會(huì)計(jì)核算并行的教育成本賬務(wù)系統(tǒng)，設(shè)計(jì)教育成本確認(rèn)單和成本核算賬戶，進(jìn)行教育成本確認(rèn)、計(jì)量、歸集、分配最終得出教育成本數(shù)據(jù)，可實(shí)現(xiàn)新制度的要求。如何在具體實(shí)務(wù)系統(tǒng)中實(shí)現(xiàn)上述設(shè)計(jì)，是今后需進(jìn)一步研究的內(nèi)容。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 財(cái)政部，教育部.關(guān)于印發(fā)《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》的通知（財(cái)教〔2012〕488號(hào)）[S].

[2] 財(cái)政部.關(guān)于印發(fā)《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》的通知（財(cái)會(huì)（〔2013〕30號(hào)）[S].

[3] 劉悅.作業(yè)成本法在高校教育成本核算中的應(yīng)用研究[J].會(huì)計(jì)之友，2014（11）：119-123.

[4] 曲京山.高等學(xué)校教育成本核算體系研究[D].東北財(cái)經(jīng)大學(xué)，2011.

[5] 陳素琴.高校教育成本核算方法探討[J].會(huì)計(jì)之友，2008（1上）：71-72.

[6] 王德春.高校教育成本與核算方法[J].中國(guó)農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)，2007（1）：18-20.endprint

期末，匯總“教學(xué)輔助費(fèi)用”、“行政管理費(fèi)用”，編制間接費(fèi)用分配表與結(jié)轉(zhuǎn)分錄，將間接成本分配結(jié)轉(zhuǎn)至某具體成本核算對(duì)象，即將“教學(xué)輔助費(fèi)用”和“行政管理費(fèi)用”賬戶金額分配結(jié)轉(zhuǎn)至“教育成本——××學(xué)院（系）”之中，核算出院（系）的教育總成本。

最后，根據(jù)需要，將院（系）教育總成本按照一定的分配標(biāo)準(zhǔn)，計(jì)算得到院（系）內(nèi)不同專業(yè)不同學(xué)歷層次的教育成本。

年終，通過(guò)教育成本信息表匯總反映高校在一個(gè)會(huì)計(jì)年度全部教育產(chǎn)品（分學(xué)歷分專業(yè)）總括和明細(xì)教育成本信息，并將教育成本信息表納入新高校會(huì)計(jì)制度下的會(huì)計(jì)報(bào)表體系之中，年末進(jìn)行披露。整個(gè)核算流程見(jiàn)圖1。

二、核算演示

本文以S大學(xué)201X年12月部分業(yè)務(wù)為例說(shuō)明教育成本核算流程（后文所示金額均以萬(wàn)元為單位）：

1.201X年12月1日理學(xué)院購(gòu)買電腦10臺(tái)，價(jià)稅合計(jì)金額5.85萬(wàn)元；化學(xué)與生命學(xué)院購(gòu)40萬(wàn)元專用設(shè)備一臺(tái)。

對(duì)于該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，根據(jù)相應(yīng)部門的請(qǐng)購(gòu)單、批準(zhǔn)文件和發(fā)票等，直接填制日常事業(yè)收支會(huì)計(jì)系統(tǒng)的記賬憑證。由于固定資產(chǎn)是隨時(shí)間流逝，其價(jià)值逐漸轉(zhuǎn)移的，所以購(gòu)置支出不計(jì)入教育成本，即此時(shí)不進(jìn)行教育成本確認(rèn)。

2.201X年12月化學(xué)與生命學(xué)院開(kāi)展學(xué)生活動(dòng)，花費(fèi)0.1萬(wàn)元；理學(xué)院發(fā)生教學(xué)差旅費(fèi)0.6萬(wàn)元；學(xué)校審計(jì)處發(fā)生辦公費(fèi)0.3萬(wàn)元；電教中心發(fā)生修理費(fèi)4萬(wàn)元。

根據(jù)原始憑證，填制日常會(huì)計(jì)系統(tǒng)的記賬憑證如表2（為方便演示，本文將以上不同時(shí)點(diǎn)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)于同一憑證中進(jìn)行填制）。

這些費(fèi)用與教育活動(dòng)有關(guān)，均應(yīng)計(jì)入教育成本，教育成本確認(rèn)單如表3。

3.201X年12月報(bào)廢一臺(tái)化生學(xué)院的專用設(shè)備，賬面原值70萬(wàn)元，殘值10萬(wàn)元。報(bào)廢過(guò)程中發(fā)生處置費(fèi)3萬(wàn)元，收到殘值變價(jià)收入15萬(wàn)元，于12月15日處置完畢。

（1）假設(shè)轉(zhuǎn)入待處置資產(chǎn)、經(jīng)批準(zhǔn)予以處置、發(fā)生處置費(fèi)用、收到殘值收入時(shí)均已按新制度有關(guān)規(guī)定進(jìn)行了相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，此處不再詳述，這些時(shí)點(diǎn)與成本核算無(wú)關(guān)，不進(jìn)行教育成本確認(rèn)。

（2）處置完畢，據(jù)新制度規(guī)定，處置收入扣除相關(guān)處置費(fèi)用后的凈收入，記入“應(yīng)繳國(guó)庫(kù)款”等科目；處置費(fèi)用超出處置收入的凈損失，記入“其他支出”科目。本例為凈收入，填制記賬憑證（見(jiàn)表4）。

（3）固定資產(chǎn)清理?yè)p益（處置凈收入-殘值）應(yīng)計(jì)入教育成本，若為處置損失，則增加教育成本；反之，則應(yīng)沖減教育成本。相應(yīng)教育成本確認(rèn)單如表5。

4.201X年12月31日計(jì)提12月份的固定資產(chǎn)折舊（表6）。

按新制度有關(guān)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的規(guī)定，填制日常會(huì)計(jì)系統(tǒng)的記賬憑證（表7）。

固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用應(yīng)計(jì)入教育成本，編制教育成本確認(rèn)單（表8）。

教育成本確認(rèn)單作為教育成本核算系統(tǒng)的記賬憑證，其填制過(guò)程也即為進(jìn)行教育成本日常確認(rèn)與計(jì)量的過(guò)程。根據(jù)教育成本確認(rèn)單，在相關(guān)成本賬戶中登記（見(jiàn)表9、表10）。

期末，在成本核算系統(tǒng)中匯總教學(xué)輔助費(fèi)用與行政管理費(fèi)用，編制間接成本分配表，如表11與表12。假設(shè)該校學(xué)生總?cè)藬?shù)為2萬(wàn)，不同成本項(xiàng)目應(yīng)按受益原則以不同標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配，為簡(jiǎn)化起見(jiàn)，本例以學(xué)生人數(shù)比例為分配標(biāo)準(zhǔn)。

根據(jù)間接費(fèi)用分配表編制結(jié)轉(zhuǎn)分錄，將間接成本相關(guān)賬戶分配結(jié)轉(zhuǎn)至某具體成本核算對(duì)象的教育成本賬戶。填制的結(jié)轉(zhuǎn)分錄憑證（表13）同教育成本確認(rèn)單一樣也屬于成本核算系統(tǒng)的記賬憑證。

將教育成本間接費(fèi)用分配結(jié)轉(zhuǎn)后，即可匯總計(jì)算出各學(xué)院（系）的教育總成本及人均教育成本。表14以化生學(xué)院為例予以演示。

三、結(jié)論與展望

本文研究表明要保證新制度下教育成本核算的有效實(shí)施，必須協(xié)調(diào)好收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制，實(shí)現(xiàn)教育成本核算與日常事業(yè)會(huì)計(jì)核算相銜接。通過(guò)設(shè)置與高校日常會(huì)計(jì)核算并行的教育成本賬務(wù)系統(tǒng)，設(shè)計(jì)教育成本確認(rèn)單和成本核算賬戶，進(jìn)行教育成本確認(rèn)、計(jì)量、歸集、分配最終得出教育成本數(shù)據(jù)，可實(shí)現(xiàn)新制度的要求。如何在具體實(shí)務(wù)系統(tǒng)中實(shí)現(xiàn)上述設(shè)計(jì)，是今后需進(jìn)一步研究的內(nèi)容。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 財(cái)政部，教育部.關(guān)于印發(fā)《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》的通知（財(cái)教〔2012〕488號(hào)）[S].

[2] 財(cái)政部.關(guān)于印發(fā)《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》的通知（財(cái)會(huì)（〔2013〕30號(hào)）[S].

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[6] 王德春.高校教育成本與核算方法[J].中國(guó)農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)，2007（1）：18-20.endprint