葉珊珊

摘 要：本文通過對實(shí)質(zhì)重于形式原則的定義及其重要性進(jìn)行概述，以及分析其在會計(jì)核算和會計(jì)監(jiān)督等日常操作中的具體運(yùn)用，提出實(shí)質(zhì)重于形式原則在實(shí)踐中應(yīng)注意的問題，從而使這一原則被會計(jì)信息使用者更好地了解和運(yùn)用，有助于他們做出正確的會計(jì)決策。

關(guān)鍵詞：實(shí)質(zhì)重于形式；運(yùn)用；會計(jì)核算；注意問題

一、實(shí)質(zhì)重于形式原則的概述

一直以來，實(shí)質(zhì)重于形式原則在各個(gè)企業(yè)的日常會計(jì)事務(wù)處理中都具有極其廣泛的運(yùn)用。它深刻地運(yùn)用于企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)核算和會計(jì)監(jiān)督的每一個(gè)環(huán)節(jié)。會計(jì)信息質(zhì)量要求中的實(shí)質(zhì)重于形式原則是比較重要的，一般情況下，它引導(dǎo)企業(yè)在處理事務(wù)過程中，不能片面的以該事務(wù)法律上的規(guī)定為根據(jù)而進(jìn)行會計(jì)方面的有關(guān)計(jì)算。企業(yè)或單位更應(yīng)當(dāng)以其買賣的實(shí)質(zhì)進(jìn)行會計(jì)方面的處理。具體來說，有時(shí)候企業(yè)有些會計(jì)事項(xiàng)的法律形式和其表現(xiàn)的實(shí)質(zhì)不是相互統(tǒng)一的。在這個(gè)時(shí)候，實(shí)質(zhì)重于形式原則就要求相關(guān)會計(jì)人員以一項(xiàng)買賣所顯示的實(shí)質(zhì)為依據(jù)來處理會計(jì)事務(wù)。

在實(shí)務(wù)中，若企業(yè)日常的會計(jì)核算與會計(jì)監(jiān)督并沒有完全將其交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)表現(xiàn)出來的話，有時(shí)甚至偏離其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的話，那么它會導(dǎo)致錯(cuò)誤或有偏差的會計(jì)信息被會計(jì)使用者利用，從而最終會導(dǎo)致會計(jì)信息使用者的決策不夠真實(shí)完整，甚至是使決策完全錯(cuò)誤。因此在單位平常事務(wù)往來的會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中，應(yīng)根據(jù)該項(xiàng)事務(wù)的經(jīng)濟(jì)上的表現(xiàn)實(shí)質(zhì)為基礎(chǔ)，而非只是根據(jù)它們的法律表現(xiàn)形式就片面的進(jìn)行會計(jì)處理和會計(jì)核算。

二、實(shí)質(zhì)重于形式原則的意義及其重要性

隨著國際化和經(jīng)濟(jì)全球化的逐漸深入與發(fā)展，我國從1978年改革開放到現(xiàn)在，國內(nèi)各種形式的企業(yè)開始快速地成立和發(fā)展起來。與此同時(shí)，國外的許多企業(yè)也陸續(xù)落地于我國的土地上，各種形式的企業(yè)（如上市和非上市企業(yè)、國有和非國有企業(yè)、個(gè)體經(jīng)營等），和國際國內(nèi)的各種業(yè)務(wù)形式也逐漸走向新穎化和復(fù)雜化，一些新型的會計(jì)業(yè)務(wù)像：融資租賃、債務(wù)重組、對外投資等的出現(xiàn)進(jìn)一步加深了這種復(fù)雜性。隨著市場經(jīng)濟(jì)的日漸成熟，也同時(shí)要求會計(jì)核算的逐漸完善與成熟，所以，面對各種不同的會計(jì)方法和原則，企業(yè)進(jìn)行會計(jì)核算時(shí)就必須在它們之間進(jìn)行謹(jǐn)慎的選擇，同時(shí)也要求各個(gè)企業(yè)應(yīng)根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)情況來進(jìn)行判斷和選擇。在這樣的社會大背景下，作為會計(jì)信息質(zhì)量要求的八大原則之一的“實(shí)質(zhì)重于形式”的重要性也就隨之而理所當(dāng)然的顯露了出來。

在我們處理日常會計(jì)事項(xiàng)時(shí)，此事項(xiàng)的會計(jì)信息若想要反映其所要反映的交易或事項(xiàng)等，不能僅僅根據(jù)它們的法律形式就進(jìn)行會計(jì)核算和反映，必須根據(jù)它們的實(shí)質(zhì)和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)為基礎(chǔ)。如果我國要想在復(fù)雜的國際競爭環(huán)境中取得更大的優(yōu)勢，更好的融入國際資本市場，就必須將可靠、真實(shí)的會計(jì)信息提供給國際會計(jì)信息使用者，而“實(shí)質(zhì)重于形式”恰恰是保證會計(jì)有關(guān)資料和信息切實(shí)有用的必要基礎(chǔ)之一。

三、實(shí)質(zhì)重于形式原則在會計(jì)核算中的具體運(yùn)用

1.融資租賃固定資產(chǎn)。在現(xiàn)在的市場經(jīng)濟(jì)中，租出與租入等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是一種越來越普遍的經(jīng)濟(jì)行為。開辦公司需要租入辦公樓、企業(yè)生產(chǎn)需要租入機(jī)器設(shè)備以及企業(yè)租出包裝物和固定資產(chǎn)等，這些都是普遍存在于各個(gè)企業(yè)之間的。而對于這些樓房設(shè)備等的長時(shí)間租出或租入應(yīng)當(dāng)如何核算的問題，也是我們會計(jì)核算中一個(gè)應(yīng)當(dāng)注意和重視的問題。

在處理這個(gè)問題時(shí)，其關(guān)鍵在于我們應(yīng)當(dāng)明白：對于融資租入固定資產(chǎn)而言，它的法律形式與它的實(shí)質(zhì)相分離了。與經(jīng)營租入不一樣的是：即使從法律上來講為進(jìn)行融資而租入資產(chǎn)的所有權(quán)沒有被企業(yè)所有，可是因?yàn)槠渥赓U條約中指明的租期非常的長，幾乎和該資產(chǎn)的壽命一樣長，并且在租期停止的時(shí)候企業(yè)有權(quán)第一個(gè)購買該資產(chǎn)，在租期內(nèi)租入方有權(quán)控制該資產(chǎn)并從中獲取利益，并且該資產(chǎn)所帶來的風(fēng)險(xiǎn)也由租入方承當(dāng)。其資產(chǎn)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給了租入方。因此，從它所表現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)本質(zhì)看來，企業(yè)掌握著其以后所帶來的經(jīng)濟(jì)利益，因而，按照實(shí)質(zhì)重于形式的會計(jì)規(guī)定，租入資產(chǎn)的一方應(yīng)該將融資租入的固定資產(chǎn)看成是企業(yè)自己的財(cái)產(chǎn)來實(shí)施會計(jì)處理，而不能因?yàn)樽馊敕經(jīng)]有擁有其所有權(quán)就不把它視作自有財(cái)產(chǎn)。這是實(shí)質(zhì)重于形式在會計(jì)核算上一個(gè)較為普遍的使用。

2.售后回購不作為企業(yè)的收入。“銷售”是任何一個(gè)企業(yè)都具有的一種經(jīng)濟(jì)行為，一種最為基礎(chǔ)和最為普遍的經(jīng)濟(jì)行為，它也是企業(yè)資金的主要來源和利潤實(shí)現(xiàn)的必要渠道。一般來說，賣方售出商品拿到價(jià)款時(shí)就應(yīng)該將該筆價(jià)款當(dāng)作為一筆收入。但與通常現(xiàn)實(shí)出售交易不一樣的是售后回購，它是出售的一種特別方式，主要是說交易雙方在買賣貨物或物品的時(shí)候，雙方做出口頭或書面約定：賣貨物的一方將于未來某一日將今日所售出的貨物或商品買回。在售后回購會計(jì)業(yè)務(wù)中，賣貨物的一方雖然已經(jīng)售出貨品，但其決定于日后回購，因而該貨物或物品的實(shí)際利益和風(fēng)險(xiǎn)并沒有移交給買方。因此會計(jì)人員應(yīng)當(dāng)按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則，不確認(rèn)銷貨方的相關(guān)商品的銷售收入，應(yīng)當(dāng)將其作為一項(xiàng)融資進(jìn)行會計(jì)處理。

3.各種資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提。資產(chǎn)是指企業(yè)在以前的交易或事項(xiàng)中產(chǎn)生的、被企業(yè)擁有或控制的、預(yù)計(jì)會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。從這句話來看，為企業(yè)帶來“經(jīng)濟(jì)上的收益”的流入是資產(chǎn)的主要特征之一，假如其沒有給公司帶來經(jīng)濟(jì)上的利益或者帶來的經(jīng)濟(jì)上的利益比它的賬面上的價(jià)值低，此時(shí)該資產(chǎn)就不可以再確定或不能再按照其賬面的價(jià)值進(jìn)行確定，要不然將不符合資產(chǎn)的概念。這時(shí)，實(shí)質(zhì)重于形式原則就要求會計(jì)人員應(yīng)當(dāng)按一定的差額確定和計(jì)提各項(xiàng)資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備，并將以減值調(diào)整后的金額來對各項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)的計(jì)量。比如對于存貨而言，由于市場價(jià)格等外在和內(nèi)在因素的變動(dòng)，可能使得企業(yè)現(xiàn)有存貨的成本高于其可變現(xiàn)凈值，二者在數(shù)值上存在了不一致的情況，出現(xiàn)了減值跡象。這個(gè)時(shí)候，根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，企業(yè)就應(yīng)該以成本和可變現(xiàn)凈值的差額計(jì)提貨物的跌價(jià)準(zhǔn)備。并在后續(xù)計(jì)量中以存貨此次的可變現(xiàn)凈值為賬面價(jià)值進(jìn)行會計(jì)處理。同樣，對于固定資產(chǎn)、應(yīng)收賬款、長期股權(quán)投資等資產(chǎn)也要在一定的會計(jì)期間內(nèi)進(jìn)行減值準(zhǔn)備。這也是實(shí)質(zhì)重于形式原則在現(xiàn)實(shí)的會計(jì)核算中的具體運(yùn)用。

4.借款費(fèi)用的處理。費(fèi)用主要包含算入成本的費(fèi)用（如有些費(fèi)用算入長期股權(quán)投資的成本）和費(fèi)用化的費(fèi)用（如公司的開辦費(fèi)算入管理費(fèi)用）。對于一個(gè)企業(yè)而言，想要有充足的資本進(jìn)行運(yùn)作與周轉(zhuǎn)，除了股東們的投資之外，另一個(gè)主要的來源就是從銀行或金融機(jī)構(gòu)等債權(quán)人那里借入款項(xiàng)。對于一般的日常借款而言，其產(chǎn)生的各種費(fèi)用包括借款利息都是予以費(fèi)用化，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用等。然而對于因?yàn)榻ㄔ鞕C(jī)器設(shè)備等資產(chǎn)而借的款項(xiàng)所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用以及利息，由于這是為了建造該機(jī)器設(shè)備而特別發(fā)生的，所以在機(jī)器設(shè)備建造過程當(dāng)中，和該借款相關(guān)的各種費(fèi)用包括借款產(chǎn)生的利息應(yīng)該予以資本化算入相關(guān)資產(chǎn)的成本之中。但是，一旦該設(shè)備到了預(yù)計(jì)可以投入使用的狀態(tài)或可以用來出售的狀態(tài)時(shí)，會計(jì)人員就應(yīng)該按照實(shí)質(zhì)重于形式的的要求，在此停止對借款的有關(guān)費(fèi)用的資本化處理。這一原則的運(yùn)用，主要是保證經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)依靠它的實(shí)質(zhì)來處理。

四、實(shí)質(zhì)重于形式在實(shí)踐中應(yīng)注意的問題

1.任何事物都會有利有弊，像一把雙刃劍，實(shí)質(zhì)重于形式原則也不例外這就要求有關(guān)會計(jì)人員在日常運(yùn)用中應(yīng)注意這些問題。

我們都知道，任何人做任何事情都不可以太過夸大這件事情。同樣的，實(shí)質(zhì)重于形式也就是要求我們這樣。在運(yùn)用它來處理日常事務(wù)時(shí)，我們需要注重于它的實(shí)質(zhì)，但不能過分注重實(shí)質(zhì)而完全拋棄其形式。我們應(yīng)該以客觀、全面、公正的職業(yè)判斷能力去看待一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，避免個(gè)人的主觀臆斷性。從而幫助會計(jì)信息使用者做出更為有效的決策提供可靠的有效的依據(jù)。

2.實(shí)質(zhì)重于形式原則作為會計(jì)信息質(zhì)量要求之一,對于規(guī)范會計(jì)核算行為,真實(shí)、客觀地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果,提高企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量具有重要意義。要準(zhǔn)確地理解好一項(xiàng)事務(wù)的實(shí)質(zhì)，正確地運(yùn)用好實(shí)質(zhì)重于形式這一要求，我們就必須提高會計(jì)人員的專業(yè)判斷能力。強(qiáng)化對專業(yè)知識的學(xué)習(xí)，是促進(jìn)會計(jì)工作者知識水平和專業(yè)判斷能力的核心。這就要求會計(jì)人員熟練地掌握有關(guān)會計(jì)實(shí)務(wù)、經(jīng)濟(jì)法、稅收法規(guī)等知識，并將其熟練地運(yùn)用到實(shí)際操作之中去，這樣才能在工作中形成公正、全面的職業(yè)能力。

3.應(yīng)注意交易或事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)是否違反了有關(guān)法規(guī)，若一項(xiàng)業(yè)務(wù)雖然它的本質(zhì)與它在法律上的規(guī)定不一樣，按常理應(yīng)該以它的實(shí)質(zhì)作為會計(jì)處理的根據(jù)，但如果它的實(shí)質(zhì)違反了有關(guān)法律法規(guī)，這時(shí)我們再強(qiáng)調(diào)它的實(shí)質(zhì)顯然就是錯(cuò)誤的。所以實(shí)質(zhì)重于形式原則在會計(jì)核算中運(yùn)用的前提是它的實(shí)質(zhì)是合理并且合法的。

五、結(jié)論

隨著我國市場現(xiàn)狀復(fù)雜多變的發(fā)展，實(shí)質(zhì)重于形式原則的重要性也越來越突出，對于它的探究也越來越深入。本文對于實(shí)質(zhì)重于形式原則給出的一些探討，希望可以有助于會計(jì)信息使用者做出正確的決策。

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