劉培偉

摘要：我國企業(yè)內(nèi)部控制的對策是：內(nèi)部控制制度必須嚴(yán)謹(jǐn)科學(xué)；完善的公司治理結(jié)構(gòu)；加強內(nèi)部控制與公司治理的結(jié)合；貫徹相互牽制原則和協(xié)調(diào)配合原則。

關(guān)鍵詞：公司治理；內(nèi)部控制；對策

中圖分類號：F830.9文獻標(biāo)識碼：A

文章編號：1005-913X（2014）07-0196-02

隨著經(jīng)濟社會的發(fā)展，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營范圍日益擴大，企業(yè)外部市場競爭日趨激烈，經(jīng)濟業(yè)務(wù)也日趨多樣化、復(fù)雜化。為了適應(yīng)市場的變化，企業(yè)要以最優(yōu)的方式提高經(jīng)濟效益和社會效益，提高企業(yè)的市場占有率，建立和諧穩(wěn)定的企業(yè)文化，保證財務(wù)信息的完整可靠，不再僅僅依靠企業(yè)自身闖市場的能力，而更加注重于企業(yè)內(nèi)部管理的完善，依靠企業(yè)自身內(nèi)部的管理機制的成熟和管理能力的提高。

內(nèi)部控制自產(chǎn)生至今至少有幾千年的歷史，對內(nèi)部控制的研究，產(chǎn)生了控制論、委托代理論等理論?，F(xiàn)代意義上的內(nèi)部控制自20世紀(jì)初以來，伴隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展完善與我國市場競爭的激烈，同時面對企業(yè)內(nèi)部管理水平不斷提高的要求，內(nèi)部控制制度越來越受到重視。同時，企業(yè)應(yīng)更加注重企業(yè)內(nèi)部機構(gòu)的完善，注重企業(yè)自身的內(nèi)部控制體制的完善，只有建立了完善的內(nèi)部控制機制并在管理中切實有效地執(zhí)行，杜絕管理過程中的漏洞，有助于全面提升企業(yè)經(jīng)營管理水平和風(fēng)險防范能力，促進企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，對維護社會主義市場經(jīng)濟秩序和社會公眾利益具有重要作用。

美國反欺詐性財務(wù)報告委員會提出內(nèi)部控制的定義，內(nèi)部控制在經(jīng)濟生活中扮演一個誠實和正直的角色，形成市場所依賴的健康機能。公司內(nèi)部的權(quán)力基本遵循決策、執(zhí)行、監(jiān)督三權(quán)分立的框架，認(rèn)識到一個公司的競爭力和最終成功是利益相關(guān)者協(xié)同作用的結(jié)果。因此，內(nèi)部控制在公司治理中的應(yīng)用對我國企業(yè)來說至關(guān)重要。目前我國內(nèi)部控制在公司治理中的應(yīng)用至關(guān)重要，但其存在缺陷。本文的目的是將內(nèi)部控制應(yīng)用在公司治理中，找出問題，明確如何將內(nèi)部控制制度應(yīng)用于企業(yè)，從而有助于企業(yè)的發(fā)展。因此在企業(yè)內(nèi)外兼修的狀況下，才能使企業(yè)在法律法規(guī)的框架下，合理利用企業(yè)各種資源，實現(xiàn)資源的優(yōu)化配置，達到企業(yè)目標(biāo)，在強手如林的市場競爭中立于不敗之地。

一、我國企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀

自20世紀(jì)90年代以來，我國企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)正在經(jīng)歷著循序漸進、逐步完善的發(fā)展過程。比如說三泰集團于2009年1月16日至2月21日依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》等有關(guān)規(guī)定，對三泰集團控股的三泰公司治理結(jié)構(gòu)內(nèi)部控制進行設(shè)計，體現(xiàn)了我國企業(yè)將內(nèi)部控制運用到公司治理中。內(nèi)部控制在我國民營企業(yè)中的現(xiàn)狀是：企業(yè)中正在逐步建立內(nèi)部控制制度，但其中存在很大的問題。我曾經(jīng)接觸過一家民營企業(yè)，這家企業(yè)雖有比較健全的內(nèi)部控制制度，在內(nèi)部控制上取得一定的成績，但在經(jīng)營活動中有章不循，使其形同虛設(shè)。主要目的有二條，一是有章不循，形同虛設(shè)；二是給合作伙伴看的。這些制度是為了應(yīng)付有關(guān)部門的檢查和審計，當(dāng)然就不可能發(fā)揮其制約、監(jiān)督的作用。[1]目前我國內(nèi)部控制的目標(biāo)定位與美國反欺詐性財務(wù)報告委員會報告相對完整的定位，還有較大的距離，內(nèi)部控制的定位主要局限于保證業(yè)務(wù)活動的有效進行，這種目標(biāo)定位的相對低調(diào)與我國現(xiàn)實的經(jīng)濟發(fā)展和企業(yè)狀況確實相符合。西安石油大學(xué)的趙選民對65家企業(yè)的內(nèi)部控制進行了問卷調(diào)研，從調(diào)查結(jié)果可以看出：23%的被調(diào)查對象認(rèn)為董事會在企業(yè)中不重要，3%認(rèn)為是形同虛設(shè)，而認(rèn)為非常重要的僅占35%，認(rèn)為較重要的占39%。[2] 由此可以看出：雖然近年來我國內(nèi)部控制建設(shè)方面做了許多扎實有效的工作，并取得較大成績，但是我國對內(nèi)部控制理論的研究和實踐與國外相比面無論在廣度上還是深度上都有較大差距，存在不少問題。

二、內(nèi)部控制在公司治理中出現(xiàn)的問題

（一）內(nèi)部控制沒有上升到公司治理層次

內(nèi)部控制可以分為兩個層次：經(jīng)營者對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程的控制；所有者對經(jīng)營者本身實施的監(jiān)控。現(xiàn)實的發(fā)展促使內(nèi)部控制和公司治理發(fā)生交集融合，公司治理要與第二層控制結(jié)合，即將內(nèi)部控制制度落到實處，與公司的日常經(jīng)營活動聯(lián)系起來，這樣才會防止內(nèi)部控制對所有者利益的傷害；內(nèi)部控制政策和程序則要上升到公司治理結(jié)構(gòu)中，彌補經(jīng)營過程中存在的漏洞和缺陷，否則公司內(nèi)部控制不免形備而神不至，起不到作用。

（二）內(nèi)部控制意識薄弱

我國至今尚未形成一個統(tǒng)一的、權(quán)威的內(nèi)部控制定義，由于理論研究的滯后于其他發(fā)達國家，導(dǎo)致內(nèi)部控制實踐的落后。同時面對外部不完善的控制環(huán)境，企業(yè)的內(nèi)部控制水平良莠不齊，有的企業(yè)負(fù)責(zé)人甚至根本沒有內(nèi)部控制意識，有的企業(yè)無論從領(lǐng)導(dǎo)者還是員工均沒有內(nèi)部控制概念，因此內(nèi)部控制基礎(chǔ)十分薄弱。企業(yè)因而在公司治理中缺乏完善的內(nèi)部控制制度，導(dǎo)致公司治理結(jié)構(gòu)不完善，這對于企業(yè)經(jīng)營和內(nèi)部控制都沒有好處。

（三）內(nèi)部控制在公司治理應(yīng)用中容易失效

不合理的股權(quán)結(jié)構(gòu)、不明晰的產(chǎn)權(quán)界定是我國內(nèi)部控制在公司治理應(yīng)用中容易失效的根本原因，內(nèi)部治理機制的形式化則是內(nèi)部控制失效的直接原因，外部治理機制的形式化是重要原因。[3]將理論與實際相結(jié)合，找出現(xiàn)實中的不足，從控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控五個方面分別進行分析，容易看出內(nèi)部控制在公司治理應(yīng)用中失效。由于內(nèi)部控制制度體系不完善，企業(yè)組織結(jié)構(gòu)與內(nèi)部控制制度不匹配，缺乏有效的監(jiān)督機制等原因，內(nèi)部控制制度在執(zhí)行過程中失效。從我國目前的現(xiàn)狀來看，確保內(nèi)部控制制度有效，建立完善統(tǒng)一的內(nèi)部控制規(guī)范是前提條件，也是必須的前提。

（四）忽視內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)

控制環(huán)境是內(nèi)部控制能否生效的重要因素之一，由于我國企業(yè)普遍存在著大股東或關(guān)鍵人控制問題，內(nèi)部控制環(huán)境未得到應(yīng)有的重視。因為對內(nèi)部控制內(nèi)容進行利益選擇，所以形成內(nèi)部控制成為“內(nèi)部人的控制”的現(xiàn)象。我國企業(yè)內(nèi)部控制的基礎(chǔ)比較薄弱，一些企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)者對內(nèi)部控制制度缺乏足夠的熟悉，對建立內(nèi)部控制制度重視度不高，同時內(nèi)部控制制度存在殘缺不全或有關(guān)內(nèi)容不夠合理。

我國的一些企業(yè)特別是國有企業(yè)普遍存在著大股東或關(guān)鍵人控制問題，以青島澳柯瑪集團公司占用上市公司資金問題為例，澳柯瑪集團利用大股東優(yōu)勢，私自占用上市子公司的資金，進行風(fēng)險投資，導(dǎo)致財務(wù)危機。這說明在中國，金融體制對大型國有企業(yè)的縱容和資本市場監(jiān)管不力，忽視內(nèi)部控制制度建設(shè)，這都提高了此類風(fēng)險發(fā)生的概率。

三、我國企業(yè)內(nèi)部控制的對策

（一）內(nèi)部控制制度必須嚴(yán)謹(jǐn)科學(xué)

1.內(nèi)部控制必須協(xié)調(diào)

一個企業(yè)的經(jīng)營是各個部門之間相互協(xié)調(diào)，運用各種手段進行活動。同樣，因為內(nèi)部控制可分為事前控制、事中控制和事后控制，[4]內(nèi)部控制制度在公司應(yīng)用過程中需要協(xié)調(diào)。這要求執(zhí)行內(nèi)部控制制度的部門與其他部門協(xié)調(diào)，并且應(yīng)注意內(nèi)部控制與風(fēng)險管理的協(xié)調(diào)。

2.內(nèi)部控制必須全面

全面的內(nèi)部控制包括以下幾方面：職責(zé)分工控制、授權(quán)控制、審核批準(zhǔn)控制、預(yù)算控制、財產(chǎn)保護控制、會計系統(tǒng)控制、內(nèi)部報告控制、經(jīng)濟活動分析控制、績效考評控制、信息技術(shù)控制等。[5]同時，把這些內(nèi)容結(jié)合起來，形成一套統(tǒng)一的系統(tǒng)，對于企業(yè)來說，在實施內(nèi)部控制制度時，要制定全面的規(guī)章制度。

3.內(nèi)部控制必須符合企業(yè)情況

每個企業(yè)經(jīng)營的產(chǎn)品不同，企業(yè)規(guī)模也不相同。因此內(nèi)部控制制度在公司應(yīng)用中，必須結(jié)合企業(yè)的實際情況。比如說，規(guī)模較小的企業(yè)，會將企業(yè)的會計業(yè)務(wù)委托給其他公司。同時，規(guī)模較大的企業(yè)，不僅本企業(yè)自己核算會計業(yè)務(wù)，還會進行內(nèi)部審計等內(nèi)部監(jiān)督機制，內(nèi)部控制制度必須符合企業(yè)情況。

（二）完善的公司治理結(jié)構(gòu)

內(nèi)控制度有效性最大的弊端在于依賴公司治理結(jié)構(gòu)的完善，在美國反欺詐性財務(wù)報告委員會框架中將公司治理作為內(nèi)部控制的控制環(huán)境因素，而內(nèi)部控制發(fā)展到新階段的一個顯著的特征是將公司治理與內(nèi)部控制之間的關(guān)系緊密地結(jié)合在一起。2002年證監(jiān)會針對上市公司頒布的《上市公司治理準(zhǔn)則》全文中也沒有涉及內(nèi)部控制的內(nèi)容，而且對于非上市公司的公司治理如何開展也沒有形成統(tǒng)一的共識，全國范圍內(nèi)的公司治理規(guī)范尚未形成。中國企業(yè)目前的公司治理機制從上至下，從法規(guī)及實施層面現(xiàn)實狀況不容樂觀：董事會形同虛設(shè)，內(nèi)部人控制、治理失效問題嚴(yán)重。

從公司治理解決的關(guān)鍵問題來看，完善現(xiàn)代企業(yè)的公司治理結(jié)構(gòu)應(yīng)重點確定董事會的主體地位、強化董事會的權(quán)力和職能，借鑒美國獨立董事制度，減少內(nèi)部董事，使外部獨立董事在董事會中占絕大多數(shù)比例，盡量杜絕董事長和總經(jīng)理由一個人擔(dān)任的普遍現(xiàn)狀，提高董事會質(zhì)量，做強監(jiān)事會，從公司治理機制設(shè)計上為內(nèi)部控制制度的實施保駕護航，使其充分代表股東利益是完善公司治理結(jié)構(gòu)從而為內(nèi)部控制建設(shè)搭好平臺的重要工作任務(wù)。[6]因此可以說，公司治理結(jié)構(gòu)是內(nèi)部控制制度施行的基礎(chǔ)，內(nèi)部控制制度的執(zhí)行，有助于公司治理結(jié)構(gòu)的完善。

（三）加強內(nèi)部控制與公司治理的結(jié)合

內(nèi)部控制與公司治理之間相互滲透、相互包含與相互促進和制約的辯證關(guān)系，人們將公司治理與內(nèi)部控制作為兩個不同的事情進行研究，割裂了存在于二者之中的內(nèi)在聯(lián)系。[7]同時，內(nèi)部控制體現(xiàn)了公司治理機制的精髓，將內(nèi)部控制和公司治理融合，有助于公司的發(fā)展。同時，內(nèi)部控制體現(xiàn)了公司治理機制的精髓，將內(nèi)部控制和公司治理融合，有助于公司的發(fā)展。在融合時要注意以下幾點：一是把握內(nèi)部控制與公司治理的關(guān)系，公司治理結(jié)構(gòu)是內(nèi)部控制制度施行的基礎(chǔ)，內(nèi)部控制制度的執(zhí)行，有助于公司治理結(jié)構(gòu)的完善。二是融合時應(yīng)注意方法，在立足于公司治理結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)上，建立相關(guān)部門，運用相互牽制和平衡的方法，使內(nèi)部控制融于公司治理結(jié)構(gòu)中。三是融合時要有良好的“溝通”。這兒的溝通并不局限在普通的員工之間的溝通，還表現(xiàn)在部門之間的溝通和公司與公司之間的溝通。部門之間的溝通是指企業(yè)的內(nèi)部監(jiān)督審核部門與其他部門的溝通和配合，改變內(nèi)部控制制度不會停留在理論或紙上規(guī)章的現(xiàn)狀，使內(nèi)部控制制度真正得到執(zhí)行，發(fā)揮其對內(nèi)的監(jiān)察反映職能。公司與公司之間的溝通是指企業(yè)于外部控制環(huán)境的溝通，其具體表現(xiàn)在企業(yè)與外部審計企業(yè)和機構(gòu)的聯(lián)系，通過外部機構(gòu)監(jiān)督企業(yè)。

（四）貫徹相互牽制原則和協(xié)調(diào)配合原則

牽制原則是一項完整的經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動，要做到必須擁有具有互相制約關(guān)系的兩個或兩個以上的控制環(huán)節(jié)，這樣方能完成牽制活動。一方面，在橫向關(guān)系上，最少由彼此相互獨立的兩個部門或人員辦理，以達到該部門或人員的工作受另一個部門或人員的監(jiān)督；另一方面，在縱的關(guān)系上，最少經(jīng)過互不隸屬的不少于兩個的崗位或環(huán)節(jié)，做到下級受上級監(jiān)督，上級受下級的牽制，上下互相牽制。同時各部門或人員必須相互配合和合作，各崗位和程序都應(yīng)協(xié)調(diào)同步，協(xié)調(diào)配合原則是相互牽制原則的深化和補充，起到輔助牽制原則的作用。貫徹這一原則，對于健全我國企業(yè)內(nèi)部控制至關(guān)重要，而且這與我國企業(yè)的發(fā)展前景相符合。從而在保證質(zhì)量，提高效率的前提下完成經(jīng)營任務(wù)。組織機構(gòu)設(shè)置和人員配備方面做到董事長和總經(jīng)理分設(shè)、董事會和總經(jīng)理班子分設(shè)，避免人員重疊。

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［責(zé)任編輯：文筠］