周美艷

【摘 要】 本文主要針對(duì)建筑施工企業(yè)“營(yíng)改增”之后將出現(xiàn)稅負(fù)增加等主要問題進(jìn)行分析，提出了建筑施工企業(yè)應(yīng)積極面對(duì)“營(yíng)改增”變革，事先進(jìn)行稅務(wù)籌劃，設(shè)計(jì)營(yíng)改增的應(yīng)對(duì)方法。

【關(guān)鍵詞】 建筑企業(yè)；營(yíng)業(yè)稅；應(yīng)對(duì)

一、建筑施工企業(yè)營(yíng)改增面臨的問題

（一）建筑施工企業(yè)理想狀態(tài)下的營(yíng)改增

實(shí)行營(yíng)改增后，建筑施工企業(yè)將原來3%的營(yíng)業(yè)稅率改為11%的增值稅率，購(gòu)買原材料等成本均可按17%的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。如果施工企業(yè)購(gòu)買的大部分材料都能取得合規(guī)的增值稅發(fā)票那么營(yíng)改增后稅負(fù)就會(huì)降低，但這只是一個(gè)理想的狀態(tài)。目前大部分建筑企業(yè)、施工單位原材料由當(dāng)?shù)剞r(nóng)民或個(gè)體勞動(dòng)者經(jīng)營(yíng)，無(wú)法取得增值稅專用發(fā)票，一旦實(shí)行營(yíng)改增，這些企業(yè)的稅負(fù)將會(huì)增大。

（二）建筑施工企業(yè)營(yíng)改增后的諸多問題

1、甲供材限制流轉(zhuǎn)抵扣。甲供材在合同簽訂主體、發(fā)票取得主體、材料使用主體等方面存在不一致現(xiàn)象，造成施工單位不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，從而限制稅額的流轉(zhuǎn)抵扣。如果營(yíng)改增后仍實(shí)行甲供材，那么至少要有30%-40%的原材料進(jìn)項(xiàng)稅額不能進(jìn)行抵扣。

2、人工費(fèi)不在抵扣范圍。施工企業(yè)的人工費(fèi)占據(jù)建筑施工成本的重要組成部分，建筑勞務(wù)公司目前沒有被納入《營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)方案》，對(duì)外不能提供增值稅專用發(fā)票，建筑企業(yè)將會(huì)有接近30%的正常成本不能進(jìn)行抵扣，最終其負(fù)擔(dān)的增值稅稅額也將轉(zhuǎn)嫁給施工企業(yè)，勞動(dòng)力成本將會(huì)提高。

3、存量資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅無(wú)法抵扣。固定資產(chǎn)的購(gòu)置對(duì)于建筑施工企業(yè)來說也是一個(gè)非常大的投入，而且大型設(shè)備使用年限較長(zhǎng)，一般能有10年的使用期限。建筑企業(yè)在稅改前購(gòu)買的機(jī)械設(shè)備、庫(kù)存原材料，由于當(dāng)時(shí)沒有取得增值稅專用發(fā)票，稅改后將會(huì)導(dǎo)致企業(yè)只承擔(dān)銷項(xiàng)稅，而無(wú)法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，從而造成稅負(fù)不公。

4、征地拆遷、青苗補(bǔ)償無(wú)法抵扣。施工企業(yè)在施工地往往會(huì)有征地拆遷補(bǔ)償費(fèi)和青苗補(bǔ)償這類支出，而這類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是不能取得增值稅發(fā)票的，這類真實(shí)的費(fèi)用支出由于不能扣除進(jìn)項(xiàng)稅額，稅負(fù)就轉(zhuǎn)到施工企業(yè)身上，成本進(jìn)一步加大。

5、零星材料抵扣。施工企業(yè)的工程項(xiàng)目一般施工條件比較艱苦，施工現(xiàn)場(chǎng)必備的地材如磚、瓦、灰、砂、石等，一般都由當(dāng)?shù)鼐用窆┴?，貨主通常要求現(xiàn)場(chǎng)現(xiàn)金交易，根本不可能提供增值稅專用發(fā)票。

6、臨時(shí)設(shè)施的抵扣。建筑施工企業(yè)需要在工地搭建臨時(shí)設(shè)施活動(dòng)板房，根據(jù)《關(guān)于固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問題的通知》（財(cái)稅[2009]113號(hào)），對(duì)條例中不能作為進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的建筑物做出了明確解釋，并根據(jù)固定資產(chǎn)分類與代碼，該類活動(dòng)板房應(yīng)屬購(gòu)筑物，不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。按該文件規(guī)定，不僅直接購(gòu)置板房不能抵扣，而且購(gòu)置制作板房的材料進(jìn)項(xiàng)稅也不能抵扣。

從以上的諸多問題不難看出，施工企業(yè)能夠有把握進(jìn)行抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅率少的可憐，縱然國(guó)家給了非常優(yōu)惠的17%進(jìn)項(xiàng)稅率和11%的銷項(xiàng)稅率，也不能解決施工企業(yè)沒有固定進(jìn)項(xiàng)稅額的問題，中國(guó)建設(shè)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)統(tǒng)計(jì)報(bào)告介紹，在全國(guó)66家建筑企業(yè)中，選取24家年總營(yíng)業(yè)額為1194.64億元，營(yíng)改增后銷項(xiàng)稅額118.39億元，應(yīng)繳納增值稅69.67億元，實(shí)際稅負(fù)為5.83%，稅改前按3%的稅率僅應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅35.84億元，營(yíng)改增后多繳稅款33.83億元，多繳稅款將近一倍，稅負(fù)達(dá)到94.4%。這對(duì)于勞動(dòng)密集型的施工企業(yè)來說，本來已經(jīng)很低的施工企業(yè)的凈利潤(rùn)，無(wú)疑是沉重的負(fù)擔(dān)，將會(huì)導(dǎo)致部分企業(yè)虧損倒閉。

二、建筑施工企業(yè)營(yíng)改增應(yīng)對(duì)策略

（一）合同談判的重要性。在施工單位承接合同前，就要與業(yè)主就主要材料的購(gòu)買達(dá)成一致，由弱勢(shì)群體變?yōu)閺?qiáng)勢(shì)群體，不能簽訂甲供材的條款。在談判采購(gòu)存貨或大型設(shè)備時(shí)，應(yīng)盡量與供應(yīng)商約定采購(gòu)價(jià)款中包含運(yùn)費(fèi)（即落地價(jià)）的方式，這樣運(yùn)費(fèi)部分就可取的增值稅專用發(fā)票，按17%抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。

（二）選擇具有增值稅納稅人資格的合作商。施工企業(yè)為了降低施工成本，以及當(dāng)?shù)氐墓┴洍l件限制，通常會(huì)選擇當(dāng)?shù)剞r(nóng)民、個(gè)體戶等作為供貨方，直接從他們那采購(gòu)零星材料，或者讓個(gè)人提供設(shè)備租賃服務(wù)。但是稅改后，材料采購(gòu)應(yīng)首先考慮選擇具有增值稅納稅人資格的供貨商，以免無(wú)法抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。在招標(biāo)采購(gòu)時(shí)，建議在招標(biāo)管理文件中明確供應(yīng)商應(yīng)為一般納稅人，如果對(duì)小規(guī)模納稅人必須選擇時(shí)，應(yīng)對(duì)交易價(jià)格進(jìn)行商談，做出適當(dāng)選擇。

（三）由勞動(dòng)密集型企業(yè)向機(jī)械自動(dòng)化企業(yè)發(fā)展。由于人工成本目前還不屬于增值稅的征稅范圍，企業(yè)發(fā)生的直接人工費(fèi)和純勞務(wù)分包發(fā)生的費(fèi)用都不能作為進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行抵扣。建筑企業(yè)如可以引進(jìn)先進(jìn)的機(jī)械設(shè)備和流水線，通過提高機(jī)械設(shè)備水平和自動(dòng)化水平，可以減少作業(yè)人員，降低人工費(fèi)支出。不但可以增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)能力，又可降低企業(yè)的稅負(fù)。

（四）組織機(jī)構(gòu)模式的選擇。施工企業(yè)可以考慮成立專業(yè)化公司，如機(jī)械憑租、材料采購(gòu)等專業(yè)子公司，以充分收集增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額發(fā)票，同時(shí)，專門提供機(jī)械租評(píng)業(yè)務(wù)，可以租金的方式向項(xiàng)目公司提供可抵扣增值稅專用發(fā)票；另一方面，以法人作為納稅主體的前提下，在同一集團(tuán)內(nèi)部，在法律和市場(chǎng)環(huán)境允許的情況下，建議可考慮已總、分公司匯總納稅的方式進(jìn)行稅務(wù)籌劃，減少由于同質(zhì)性、綜合類子公司過多，而導(dǎo)致大量進(jìn)項(xiàng)稅留抵扣的問題，以促進(jìn)法人內(nèi)部之間的稅負(fù)均衡，同樣可以達(dá)到降低企業(yè)整體稅負(fù)的效果。

（五）工程結(jié)算進(jìn)度安排。施工單位應(yīng)合理確認(rèn)結(jié)算收入時(shí)點(diǎn)，協(xié)調(diào)業(yè)主、總、分包方結(jié)算進(jìn)度，避免納稅義務(wù)提前，抵扣不足，當(dāng)期超額繳納稅款導(dǎo)致資金占用。

（六）強(qiáng)化營(yíng)改增專項(xiàng)培訓(xùn)。大部分財(cái)務(wù)人員對(duì)于稅改背景及增值稅與營(yíng)業(yè)稅的核算差異等稅法規(guī)定并不熟悉，施工企業(yè)應(yīng)當(dāng)提前組織財(cái)務(wù)、管理、造價(jià)等人員進(jìn)行培訓(xùn)，加強(qiáng)稅務(wù)崗位有經(jīng)驗(yàn)人的配備。