王桂英

［摘要］ 自從中國股市誕生之日起，財務(wù)報表舞弊就如夢魘縈繞無數(shù)投資者的心頭。其破壞力之強(qiáng)、波及面之廣讓所有人都心有余悸。為恢復(fù)投資者的信心，必須對舞弊采取措施以查處并減少舞弊。

［關(guān)鍵詞］ 上市公司；財務(wù)舞弊；分析報告

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2014 . 14. 008

［中圖分類號］ F276.6；F233［文獻(xiàn)標(biāo)識碼］A［文章編號］1673 - 0194（2014）14- 0015- 021財務(wù)舞弊的概念

財務(wù)報表舞弊是為了欺騙報告使用者而對財務(wù)報告中列示的數(shù)字或財務(wù)報表附注進(jìn)行有意識的錯報或忽略。它包括：對財務(wù)報告據(jù)以編制的會計記錄或憑證文件進(jìn)行操縱、偽造或更改；對財務(wù)報告的交易、事項或其余重要信息的錯誤提供或有意忽略；與數(shù)量、分類、提供方式或披露方式有關(guān)的會計原則的有意誤用。在財務(wù)報表審計中，注冊會計師通常只關(guān)注下列兩類舞弊行為：①侵占資產(chǎn)。是指被審計單位的管理層或員工非法占用被審計單位的資產(chǎn)；②對財務(wù)信息作出虛假報告。其可能源于管理層通過操縱利潤誤導(dǎo)財務(wù)報表使用者對被審計單位業(yè)績或贏利能力的判斷。

2上市公司財務(wù)報告的披露內(nèi)容

針對上市公司財務(wù)報告信息披露過程中所出現(xiàn)的一些問題進(jìn)行調(diào)查和處理，可以說這一切都初步規(guī)范了我國上市公司的財務(wù)報告信息披露工作。

2.1 內(nèi)容

①企業(yè)基本情況；②財務(wù)報表的編制基礎(chǔ)；③遵循企業(yè)會計準(zhǔn)則的聲明；④企業(yè)所采取的具體會計政策、會計估計說明；⑤會計政策、會計估計變更，以及會計差錯更正的說明；⑥重要會計報表項目的說明；⑦其他需要說明的重要事件。

2.2 報告問題

2.2.１ 相當(dāng)部分上市公司未能真正地披露財務(wù)報告信息

在中國證券市場上，相當(dāng)一部分上市公司為了“圈錢”，與資產(chǎn)評估事務(wù)所、律師事務(wù)所、會計師事務(wù)所共同合謀在會計報告和其他文書中披露虛假或嚴(yán)重失實(shí)的財務(wù)信息，如編造虛假利潤、提供虛假盈利預(yù)測、資產(chǎn)評估失實(shí)、虛擬資產(chǎn)重組、虛擬縮股等，誤導(dǎo)廣大投資者，其危害極大，嚴(yán)重動搖投資者對監(jiān)督部門的信心。

2.2.２ 部分上市公司未能規(guī)范披露財務(wù)信息報告

目前，有相當(dāng)多上市公司故意隱瞞一些重大事項，如有的在財務(wù)報告對主營業(yè)務(wù)收入與其他業(yè)務(wù)收入不加以區(qū)別；有的在披露中使“暫不分配”或“擬在某月前不分配”或“未發(fā)現(xiàn)有重大違法違紀(jì)交易或投資項目”等類似的模棱兩可的語言，以不規(guī)范披露方式來誘導(dǎo)投資者對公司分紅或未來發(fā)展的心理預(yù)期，從而導(dǎo)致社會公眾對其產(chǎn)生誤解。

2.2.３ 部分上市公司未能充分披露財務(wù)信息，特別是與財務(wù)信息有關(guān)的重大事項

部分上市公司為了保持良好的形象，只披露該公司各關(guān)聯(lián)方的基本情況，未能按規(guī)定披露上市公司與其關(guān)聯(lián)方交易的重要信息。

2.2.４ 相當(dāng)一部分上市公司未能及時披露財務(wù)信息

相當(dāng)一部分上市公司不能及時公布財務(wù)信息，如股利政策、配股方案、改變募集資金投向、投資進(jìn)度、經(jīng)營管理人員變動、經(jīng)營計劃執(zhí)行情況等，使某些熟悉內(nèi)幕或資金雄厚的機(jī)構(gòu)或人員事先獲得公司真實(shí)信息，提前動作，以規(guī)避風(fēng)險，轉(zhuǎn)嫁危機(jī)或牟取暴利，而致使廣大中小投資者遭受損失。

3上市公司財務(wù)舞弊問題的對策

3.1 了解客戶的經(jīng)營狀況

評估客戶的經(jīng)濟(jì)狀況，有賴于注冊會計師對客戶的經(jīng)營及其產(chǎn)業(yè)的了解。經(jīng)濟(jì)狀況包括內(nèi)在及外在兩個因素，外在因素包括經(jīng)濟(jì)景氣及競爭情況，內(nèi)在因素包括財務(wù)結(jié)構(gòu)及經(jīng)營績效。外在經(jīng)濟(jì)景氣及競爭情況可能說明客戶經(jīng)濟(jì)活動及經(jīng)營結(jié)果的變化或發(fā)現(xiàn)某些個別問題。了解這些因素，有助于注冊會計師評估客戶財務(wù)報表有無遭受重大錯誤或舞弊的可能性，判斷在審計過程可能遭遇的困難程度。

3.2 設(shè)計和實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦?/p>

財務(wù)報表審計中查處舞弊的方法和程序不是獨(dú)立于一般財務(wù)報表審計的方法和程序而存在的，財務(wù)報表審計的方法和程序在查處舞弊中同樣適用，而且要在財務(wù)報表審計過程中進(jìn)行。財務(wù)報表舞弊的審計程序和傳統(tǒng)審計程序基本一致，但在運(yùn)用時應(yīng)更多地考慮財務(wù)報表舞弊的風(fēng)險。注冊會計師在財務(wù)報表審計中，應(yīng)當(dāng)格外注意對重要審計程序的實(shí)施，這將有助于發(fā)現(xiàn)和查處財務(wù)報表舞弊。

3.2.１ 分析性程序

實(shí)質(zhì)性測試中的一個重要程序就是分析性程序，是指注冊會計師通過研究不同財務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對財務(wù)信息作出評價。目前針對中國上市公司財務(wù)報表舞弊，有以下幾種特殊的分析方法：①不良資產(chǎn)剔除分析法；②關(guān)聯(lián)交易剔除分析法；③異常利潤剔除分析法；④現(xiàn)金流量分析法；⑤收付實(shí)現(xiàn)制驗(yàn)證分析法；⑥表外籌資監(jiān)管分析法；⑦比率分析法。

3.2.2 詢問

在審計過程中，審計師必須保持合理的職業(yè)懷疑，搜集與舞弊風(fēng)險相關(guān)的信息，深入調(diào)查管理層和員工。由于財務(wù)報表舞弊大多涉及高級管理人員，因此，當(dāng)審計師就被審計單位可能存在的舞弊進(jìn)行審計時，應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)詢問治理層、管理層和內(nèi)部審計人員。對詢問對象的詢問內(nèi)容與其職責(zé)密切相關(guān)，審計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)不同的詢問對象，運(yùn)用職業(yè)判斷，確定詢問內(nèi)容。審計人員應(yīng)當(dāng)充分運(yùn)用審計心理學(xué)，從被詢問人的口頭語言和身體語言進(jìn)行合理的推斷，獲取更多有用的信息。

3.2.３ 函證

函證是指注冊會計師為印證被審計公司會計記錄歷載事項，防止被審計公司弄虛作假，而向第三者發(fā)函詢證的方法，是對應(yīng)收賬款強(qiáng)有力的審計程序。注冊會計師通常應(yīng)對銀行存款、應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款、已購買尚未交割的投資、銀行借款、應(yīng)付賬款和預(yù)收賬款等項目實(shí)施函證。通過函證，特別是對應(yīng)收賬款和銀行存款的函證，注冊會計師可以獲取重要的外部證據(jù)，這是對付財務(wù)報表舞弊的銳利武器。

3.2.4 監(jiān)盤

監(jiān)盤是對被審計單位的實(shí)物（包括存貨、固定資產(chǎn)等）通過實(shí)地盤查，然后與賬面核對的方法。所有銷售環(huán)節(jié)最終都導(dǎo)致實(shí)物資產(chǎn)的減少，企業(yè)要隱瞞貨物銷售額，必定要隱瞞銷售數(shù)量；而且存貨和固定資產(chǎn)通常價值較大，存貨又是品種繁多的一類資產(chǎn)，因而往往也是實(shí)施會計舞弊的首選目標(biāo)。監(jiān)盤是應(yīng)對多計銷售收入、存貨和固定資產(chǎn)的有力武器，所以注冊會計師必須重視實(shí)物監(jiān)盤。

3.3 規(guī)范上市公司財務(wù)信息披露的對策

面對我國上市公司披露財務(wù)報告信息存在的弊端，筆者認(rèn)為，今后應(yīng)以“完善制度，嚴(yán)厲處罰”為原則積極開展工作，力爭盡快規(guī)范我國上市公司財務(wù)信息披露。

3.3.１ 制定具有客觀性、系統(tǒng)性和前瞻性的《上市公司財務(wù)信息披露監(jiān)管規(guī)則》，逐步完善我國的證券市場監(jiān)管體系

首先，可以依照《證券法》的有關(guān)規(guī)定，修訂和完善現(xiàn)行的《公開發(fā)行股票公司信息披露實(shí)施細(xì)則》，尤其是對目前的上市公司在財務(wù)信息披露過程中普遍存在的問題從法制的角度加以嚴(yán)格規(guī)范。其次，依照《證券法》之要求，健全《股票發(fā)行與交易管理條例》、《禁止證券欺詐行為暫行辦法》和《證券市場禁入暫行規(guī)定》，建立嚴(yán)格的上市審核機(jī)制，改進(jìn)上市資格的證券標(biāo)準(zhǔn)，健全股票交易管理制度，加強(qiáng)交易監(jiān)控等。

3.2.２ 建立上市公司財務(wù)信息披露錯誤與舞弊責(zé)任追究制度

從法律、內(nèi)部行政、經(jīng)濟(jì)的角度對上市公司及其高級管理人員、會計師事務(wù)所、評估事務(wù)所、律師事務(wù)所和證券機(jī)構(gòu)進(jìn)行約束，嚴(yán)格地按其違反規(guī)定之情節(jié)嚴(yán)重與否，行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任分別追究，以此強(qiáng)化每個證券市場參與者的責(zé)任意識，真正達(dá)到證券市場的共同管理、共同負(fù)責(zé)的目標(biāo)，從而有效規(guī)范上市公司披露財務(wù)信息的錯誤和舞弊行為，保障財務(wù)信息披露的真實(shí)、準(zhǔn)確。

3.3.３ 嚴(yán)格執(zhí)法，加大處罰力度

為了規(guī)范上市公司財務(wù)信息的披露工作，在全國應(yīng)建立一套有效的上市公司財務(wù)信息披露的監(jiān)管系統(tǒng)，充分利用各種媒體，將上市公司在財務(wù)信息披露過程中的違紀(jì)現(xiàn)象予以曝光，并出臺舉報機(jī)制，號召知情者向監(jiān)管部門舉報，使上市公司財務(wù)信息披露工作置于社會監(jiān)督之下。

3.4 保持職業(yè)懷疑態(tài)度

職業(yè)懷疑態(tài)度是指審計師以質(zhì)疑的思維方式評價所獲得證據(jù)的有效性。并對相關(guān)矛盾的證據(jù)以及引起對文件或管理層聲明的可靠性產(chǎn)生懷疑的證據(jù)保持警覺。注冊會計師應(yīng)該保持強(qiáng)烈的好奇心及敏銳的觀察力，對于看似無關(guān)、可疑的跡象或線索，能夠提出“合理疑問”，并能鍥而不舍地追查下去，以確定其是否導(dǎo)致財務(wù)報表重大不實(shí)表達(dá)，排除合理懷疑。一直以來審計職業(yè)界對職業(yè)懷疑態(tài)度的理解都是：既不能盲目地認(rèn)為每一個管理層都是不誠實(shí)的，也不能不假思索地認(rèn)為管理層是絕對誠實(shí)的。

3.5 實(shí)地調(diào)查和利用專家工作

注冊會計師擴(kuò)大實(shí)地調(diào)查程序必然能夠?yàn)榘l(fā)現(xiàn)舞弊提供有意義的線索。調(diào)查工作可以從內(nèi)外兩方面進(jìn)行。注冊會計師應(yīng)該深入企業(yè)的生產(chǎn)、管理的現(xiàn)場，觀察生產(chǎn)的經(jīng)營過程，并詢問相關(guān)的工作人員，如采購員、銷售員、保管員、生產(chǎn)工人等，可以獲得有關(guān)企業(yè)內(nèi)部控制、生產(chǎn)經(jīng)營實(shí)際情況的重要信息，許多管理漏洞和生產(chǎn)經(jīng)營中存在的問題也不難被發(fā)現(xiàn)。如果有必要，還應(yīng)該進(jìn)行外部調(diào)查，如對供貨商、代理商、消費(fèi)者甚至同行業(yè)企業(yè)的調(diào)查。當(dāng)然，注冊會計師要真正實(shí)施廣泛的內(nèi)查外調(diào)還須要法律法規(guī)賦予相應(yīng)的權(quán)限，并需要執(zhí)業(yè)環(huán)境的整體改善。

主要參考文獻(xiàn)

［１］王帆．上市公司會計舞弊的深層思考［Ｊ］．商場現(xiàn)代化，２０１０（５）.

［２］程雪蓮，李賓，張丞．上市公司會計舞弊的手法及控制對策 ［Ｊ］．中小企業(yè)科技，２００7（1）.