摘 要：營業(yè)稅改增值稅（簡稱“營改增”）作為國家的一項(xiàng)重大稅收改革措施，已經(jīng)開展了試點(diǎn)工作，下一步將從地域和行業(yè)兩個(gè)角度由點(diǎn)到面逐步推廣，并終將涉及建筑業(yè)企業(yè)。本文著眼于建筑業(yè)企業(yè)，分析“營改增”這一稅收改革將給企業(yè)微觀財(cái)務(wù)層面帶來哪些影響，并針對這些影響提出對策，從理論上為企業(yè)財(cái)務(wù)工作提供支持。

關(guān)鍵詞：營改增；建筑業(yè)企業(yè)；財(cái)務(wù)管理

一、背景介紹

“營改增”是我國實(shí)施稅收改革，進(jìn)行結(jié)構(gòu)性減稅的重要舉措。2011年11月，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)了《“營業(yè)稅改征增值稅”試點(diǎn)方案》，明確從2012 年1 月1 日起，上海市交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)先行試點(diǎn)，在現(xiàn)行增值稅17%和13%兩檔稅率的基礎(chǔ)上，新增設(shè)11%和6%兩檔低稅率。2012年7月，前國務(wù)院總理溫家寶主持召開國務(wù)院常務(wù)會議，決定從2012年8月1日起至年底，將交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)范圍，由上海市分批擴(kuò)大到北京、天津、江蘇、浙江、安徽、福建、湖北、廣東和廈門、深圳等地，今后繼續(xù)擴(kuò)大試點(diǎn)地區(qū)?！盃I改增”已經(jīng)從地域和行業(yè)兩個(gè)方面由點(diǎn)到面的逐步滲透開來。雖然建筑施工行業(yè)暫時(shí)還未進(jìn)入試點(diǎn)范圍，但建筑施工行業(yè)“營改增”已是大勢所趨?！盃I改征”到底對建筑施工企業(yè)財(cái)務(wù)上帶來什么影響，企業(yè)應(yīng)當(dāng)如何應(yīng)對，是目前施工企業(yè)應(yīng)當(dāng)積極主動(dòng)尋求的答案。本文針對建筑行業(yè)的特點(diǎn)，并結(jié)合我國建筑企業(yè)的實(shí)際情況，就“營改增”對企業(yè)產(chǎn)生的影響從長、短兩個(gè)時(shí)期，多角度進(jìn)行分析，并提出相應(yīng)對策。

二、營改增對財(cái)務(wù)管理的長期影響

從政策制定的角度看，“營改增”可以有效解決建筑行業(yè)重復(fù)征稅問題，促進(jìn)稅負(fù)公平。長期看來，政策制定者希望通過“營改增”直接增加企業(yè)利潤，或通過鼓勵(lì)企業(yè)添置設(shè)備間接增加利潤，最終達(dá)到結(jié)構(gòu)性減稅的目標(biāo)。因此，“營改增”的出臺是希望能為企業(yè)帶來節(jié)稅效益，最終可以促進(jìn)企業(yè)財(cái)務(wù)管理的良性發(fā)展。

按照現(xiàn)行稅法的規(guī)定，建筑行業(yè)屬于營業(yè)稅的征收范疇，建筑企業(yè)需要按收入全額繳納營業(yè)稅；而建筑行業(yè)所用的材料、設(shè)備又屬于增值稅的征稅范圍，建筑材料、設(shè)備已納的增值稅均不能在建筑環(huán)節(jié)抵扣，因此建筑公司產(chǎn)值里面重復(fù)計(jì)征了營業(yè)稅和增值稅，屬于稅制性的重復(fù)征稅，加大了建筑行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。從企業(yè)角度看，“營改增”降低稅負(fù)后就能影響企業(yè)的收入、費(fèi)用、利潤、稅費(fèi)等財(cái)務(wù)指標(biāo)，并能鼓勵(lì)企業(yè)添置資產(chǎn)。

（一）對財(cái)務(wù)指標(biāo)的直接影響

1、對營業(yè)收入的影響。由于增值稅為價(jià)外稅，“營改增”以后，計(jì)稅依據(jù)不再以之前的全額進(jìn)行確認(rèn)，而應(yīng)以不含增值稅的工程造價(jià)來進(jìn)行確認(rèn)，因此，對建筑企業(yè)收入的確認(rèn)會減少。計(jì)算公式為：不含稅價(jià)格（收入）=含稅價(jià)格（收入）÷（1+增值稅稅率）。假設(shè)建筑企業(yè)（一般納稅人）的增值稅稅率為13%，即不含稅價(jià)格（收入）=含稅價(jià)格（收入）÷1.13，收入總額下降約12%。

2、對營業(yè)成本的影響?！盃I改增”后，建筑企業(yè)成本相應(yīng)降低，計(jì)算公式為：不含稅成本=建筑材料（含稅）/（1+增值稅稅率），建筑材料的增值稅稅率為17%，不含稅成本=含稅收入/1.17，不含稅成本將減少14.53%。

3、對稅費(fèi)的影響?！盃I改增”前，建筑企業(yè)營業(yè)稅作為稅費(fèi)反映在利潤表中，在利潤分配前扣除。而“營改增”后，減少營業(yè)稅費(fèi)及附加費(fèi)約3.33%，扣除所得稅的25%，稅費(fèi)項(xiàng)目能節(jié)約2.5%左右。

結(jié)合以上分析粗略來看，“營改增”對企業(yè)收入的影響低于成本的影響，所以導(dǎo)致利潤有所增加。同時(shí)，有研究證明（胡鋒、梁俊，2013），利潤的影響還取決于建筑企業(yè)毛利率水平，當(dāng)毛利率越低時(shí)，建筑企業(yè)“營改增”后的稅負(fù)率越低，建筑企業(yè)享受到的減稅優(yōu)惠越大，對建筑企業(yè)的利潤影響越大。

（二）對企業(yè)添置資產(chǎn)的影響

“營改增”后，購置設(shè)備所支付的增值稅可以作為進(jìn)項(xiàng)稅額在當(dāng)期予以抵扣，企業(yè)為了獲取更多的進(jìn)項(xiàng)稅額，會優(yōu)先考慮購置設(shè)備擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營。購置設(shè)備能促進(jìn)建筑企業(yè)擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營，提高生產(chǎn)設(shè)備裝備水平，增強(qiáng)企業(yè)的競爭力。同時(shí)通過引進(jìn)先進(jìn)設(shè)備， 減少作業(yè)人員， 降低了人工費(fèi)支出的成本費(fèi)用。另外，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的行為也被納入“營改增”的范圍，這也將激勵(lì)企業(yè)更新技術(shù)，加大研發(fā)投入。

三、“營改增”對建筑業(yè)的短期影響

從短期來看，由于新舊政策接軌需要一定時(shí)間，產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)后果存在滯后性，導(dǎo)致“營改增”實(shí)施初期稅負(fù)不降反增；究其原因：一是收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)對稅收產(chǎn)生的影響；二是政策執(zhí)行不統(tǒng)一對稅收產(chǎn)生的影響；三是會計(jì)工作成本增加產(chǎn)生的影響。

（一）收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)導(dǎo)致的影響

在建筑行業(yè)中， 存在預(yù)付工程款、合同完成后一次性結(jié)算價(jià)款以及大型項(xiàng)目所采取的按工程進(jìn)度支付款項(xiàng)、竣工后清算等的結(jié)算方式，這便使工程施工與營業(yè)收入在時(shí)間確認(rèn)上不匹配，在前期，可能會出現(xiàn)投入較多而收入較少的情況，即成本與收入不完全匹配的問題?！盃I改增”前按照營業(yè)稅征收規(guī)定，企業(yè)按納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)并收取款項(xiàng)或取得營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天作為納稅義務(wù)的發(fā)生時(shí)間。“營改增”后，根據(jù)增值稅征收規(guī)定，工程前期由于投入多收入少，只有進(jìn)項(xiàng)稅額而沒有銷項(xiàng)稅額或銷項(xiàng)稅額很少，不需要交稅；而后期工程結(jié)算時(shí)，會產(chǎn)生大量的銷項(xiàng)稅額，卻沒有或只有很少的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，企業(yè)繳稅壓力大。也就是說，由于工程施工行業(yè)的特殊性，導(dǎo)致沒有進(jìn)項(xiàng)稅用來抵扣銷項(xiàng)稅，可能無法達(dá)到降低稅負(fù)的預(yù)期效果。另外，企業(yè)在實(shí)施“營改增”政策之前購入的設(shè)備、存貨等中含有的增值稅額，也需要關(guān)注能否作為“營改增”以后的進(jìn)項(xiàng)稅額予以抵扣。

（二）政策執(zhí)行不統(tǒng)一導(dǎo)致的影響

由于施工企業(yè)所需的建筑材料來源方式很多，增值稅的抵扣政策執(zhí)行難以統(tǒng)一，可能導(dǎo)致增值稅無進(jìn)項(xiàng)稅可抵扣。這主要體現(xiàn)在兩方面：一是施工企業(yè)只提供勞務(wù)不提供材料的情況下，無進(jìn)項(xiàng)稅可扣；二是有些材料沒有增值稅專用發(fā)票，導(dǎo)致無進(jìn)項(xiàng)稅可扣。

1、只提供勞務(wù)不提供材料的影響。對施工企業(yè)而言，如果工程材料全部由自身提供，則可以得到更多可抵扣的款項(xiàng)，但如果施工企業(yè)只承包部分項(xiàng)目，主要的建筑材料由發(fā)包方提供，而施工企業(yè)僅提供少量的建筑材料，則施工企業(yè)的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅較少，從而稅負(fù)變重。

2、材料無增值稅專用發(fā)票的影響。施工企業(yè)的項(xiàng)目并非都在交通發(fā)達(dá)的地方，比如新區(qū)開發(fā)或是路橋建設(shè)，往往處于人煙稀少的偏僻地帶，有些項(xiàng)目材料比如磚瓦、白灰等用料少的部分材料基本都是附近的個(gè)體戶等小規(guī)模納稅人提供，施工企業(yè)購進(jìn)材料無法取得增值稅專用發(fā)票。因而不能進(jìn)行抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，使其稅負(fù)無法降低。目前，建筑業(yè)上游存在許多小微企業(yè)，很難從小微企業(yè)獲得增值稅專用發(fā)票，在“營改增”前，可實(shí)現(xiàn)價(jià)稅分離；而 “營改增”后企業(yè)稅負(fù)不降反升，對財(cái)務(wù)產(chǎn)生負(fù)面影響。

（三）會計(jì)工作成本增加

“營改增”的實(shí)施規(guī)范建筑企業(yè)的經(jīng)營行為，由于稅種的變化企業(yè)相關(guān)發(fā)票種類也會隨之變化，小規(guī)模納稅人能開具一種不可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的普通發(fā)票，對于一般納稅人來說，則有專用發(fā)票和普通發(fā)票兩種，營業(yè)稅與增值稅專用發(fā)票限額也不同。增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，企業(yè)日常要加強(qiáng)專用發(fā)票的管理，因建筑企業(yè)取得的增值稅專用發(fā)票需通過網(wǎng)絡(luò)認(rèn)證系統(tǒng)確認(rèn)，這將企業(yè)在建筑業(yè)產(chǎn)業(yè)鏈上發(fā)票的進(jìn)一步規(guī)范化，增加發(fā)票開列工作的成本。“營改增”稅制改革必然會使會計(jì)核算發(fā)生變化。在營業(yè)稅和增值稅的核算科目和處理上都有很大不同。由于價(jià)內(nèi)稅和價(jià)外稅的原因，在應(yīng)納稅額的計(jì)算上也有很大不同。在“營改增”初期采用“部分地區(qū)進(jìn)行先試點(diǎn)后推廣”的做法，這就為一些跨地區(qū)經(jīng)營的企業(yè)在核算的調(diào)整和銜接上帶來困難?！盃I改增”對混業(yè)經(jīng)營的企業(yè)的會計(jì)核算提出了更高的要求，這些要求就給會計(jì)工作增加了成本。

四、對策

通過以上分析可以看出，從長期來看，“營改增”能降低企業(yè)稅負(fù)，產(chǎn)生節(jié)稅效應(yīng)，對企業(yè)財(cái)務(wù)將產(chǎn)生更多的積極影響；而短期看，可能導(dǎo)致企業(yè)稅收不降反增，這便需要為企業(yè)提出相應(yīng)對策，以達(dá)到趨利避害。

（一）樹立納稅籌劃意識

“營改增”后，對企業(yè)來說存在稅收優(yōu)惠和減免政策， 企業(yè)財(cái)務(wù)人員要樹立納稅籌劃意識，盡可能合理、合法地把納稅額降到最低。企業(yè)要結(jié)合本企業(yè)的具體實(shí)際，借助新稅收政策提供的各種優(yōu)惠，甚至通過請請專門機(jī)構(gòu)制訂最優(yōu)稅收籌劃方案來實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的減輕。根據(jù)增值稅存在進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的情況，一般納稅人在選擇合作的供應(yīng)商時(shí)應(yīng)選擇能夠開具增值稅發(fā)票的企業(yè)，通過拓展客戶資源來實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的轉(zhuǎn)嫁。尋求合作對象時(shí)，盡量考慮該地區(qū)的“營改增”政策實(shí)施情況，以達(dá)到平緩過渡。總之，企業(yè)財(cái)務(wù)人員應(yīng)認(rèn)真研究“營改增”稅收政策中的條款規(guī)定以及與本企業(yè)的匹配程度，找到切合點(diǎn)，以尋求更大的納稅籌劃空間。

（二）加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理

1、加強(qiáng)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理?！盃I改增” 可能給企業(yè)帶來財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，為了防止違規(guī)制度核算帶來的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)現(xiàn)象的發(fā)生，應(yīng)加強(qiáng)對財(cái)會人員業(yè)務(wù)操作的培訓(xùn)，使其能夠按照新稅收制度的規(guī)定完成相關(guān)財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)核算的處理。制定明確而操作性強(qiáng)的財(cái)務(wù)規(guī)章制度來規(guī)范企業(yè)財(cái)務(wù)操作流程，加強(qiáng)財(cái)務(wù)審計(jì)工作，保證所有新的財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)操作都符合規(guī)定。

2、加強(qiáng)發(fā)票的管理。發(fā)票的使用及管理情況關(guān)乎到企業(yè)自身的切身利益，必須嚴(yán)格管理。對企業(yè)而言，從營業(yè)稅發(fā)票過渡到增值稅發(fā)票，對有些財(cái)務(wù)人員來說比較陌生，稅務(wù)機(jī)關(guān)對兩者的管理也不相同，應(yīng)加強(qiáng)管理發(fā)票、合理使用發(fā)票。在“營改增”試用的條件下，制定合理的管理發(fā)票的措施，及時(shí)發(fā)現(xiàn)漏洞、加強(qiáng)審計(jì)與監(jiān)督，加強(qiáng)發(fā)票的內(nèi)部控制管理。加強(qiáng)對增值稅專用發(fā)票開具的監(jiān)督，規(guī)范增值稅發(fā)票開具的流程，防止部分業(yè)務(wù)人員虛開、漏開增值稅發(fā)票，給企業(yè)帶來稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)與經(jīng)濟(jì)損失。

3、加強(qiáng)對會計(jì)人員的培訓(xùn)。應(yīng)加強(qiáng)對財(cái)會人員業(yè)務(wù)操作的培訓(xùn)，使其能夠按照新稅收制度的規(guī)定完成票據(jù)的開列、相關(guān)財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)核算的處理以及相應(yīng)的稅務(wù)籌劃。

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作者簡介：王瑾（1972.10—），男，漢族，貴州貞豐人，本科，中國注冊會計(jì)師、中國注冊稅務(wù)師。