季 東

(沈陽(yáng)工程學(xué)院財(cái)務(wù)處，遼寧沈陽(yáng)110136)

內(nèi)部審計(jì)外部化是指企業(yè)將其內(nèi)部審計(jì)工作全部或部分交付給專(zhuān)業(yè)會(huì)計(jì)人員、會(huì)計(jì)師事務(wù)所或其他中介機(jī)構(gòu)來(lái)完成的一種審計(jì)形式。目前，內(nèi)部審計(jì)外部化已然成為一種必然的趨勢(shì)。高校內(nèi)部審計(jì)外部化，不僅可以解決當(dāng)前內(nèi)部審計(jì)力量薄弱、審計(jì)人員不足和素質(zhì)不高等問(wèn)題，而且通過(guò)內(nèi)審與外審的彼此互補(bǔ)還可以促進(jìn)彼此業(yè)務(wù)能力的不斷提升。

一、高校內(nèi)部審計(jì)外部化的現(xiàn)實(shí)意義

高校內(nèi)部審計(jì)源于20世紀(jì)80年代，其核心主要體現(xiàn)在學(xué)校的財(cái)務(wù)收支審計(jì)上。內(nèi)部審計(jì)在很多層面上存在著不足:①目前各高校普遍存在內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)不健全、人員配置不到位的現(xiàn)象;②在機(jī)構(gòu)設(shè)置上，大多數(shù)高校采取紀(jì)檢、審計(jì)、監(jiān)察合署辦公，有的審計(jì)人員是由財(cái)務(wù)人員“輪崗”到審計(jì)部門(mén)工作的，沒(méi)有設(shè)置專(zhuān)職的內(nèi)部審計(jì)人員;③審計(jì)人員素質(zhì)參差不齊。有些高校在配置審計(jì)人員時(shí)，把一些沒(méi)有審計(jì)專(zhuān)業(yè)知識(shí)、審計(jì)工作能力的人安排在審計(jì)崗位;④審計(jì)部門(mén)獨(dú)立性差。在高校內(nèi)部審計(jì)工作中，具體的審計(jì)項(xiàng)目或多或少會(huì)受到學(xué)院領(lǐng)導(dǎo)、被審單位及相關(guān)人員的干擾，這會(huì)使審計(jì)工作流于形式，起不到應(yīng)有的作用;⑤重監(jiān)督職能，弱服務(wù)意識(shí)。很多高校內(nèi)部審計(jì)工作僅局限于自身預(yù)決算的編制、財(cái)務(wù)收支活動(dòng)的審計(jì)與監(jiān)督，沒(méi)有介入到經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的事前審計(jì)把關(guān)和事中審計(jì)控制，忽視了自身的服務(wù)職能以及對(duì)管理過(guò)程和經(jīng)濟(jì)效益的審計(jì)。因此，高校內(nèi)部審計(jì)外部化就顯示出其獨(dú)特的現(xiàn)實(shí)意義。

(1)有利于提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)威性。內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督職能常常會(huì)受到來(lái)自方方面面的制約，而將單位內(nèi)審項(xiàng)目外包后，一般情況下都是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師或注冊(cè)造價(jià)師直接負(fù)責(zé)具體業(yè)務(wù)，能夠從公平公正的角度對(duì)單位的財(cái)務(wù)收支和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)，能夠提供更具客觀性的審計(jì)結(jié)論。而會(huì)計(jì)師事務(wù)所擁有保證審計(jì)準(zhǔn)則得以遵循的保障機(jī)制，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師在提供內(nèi)審服務(wù)時(shí)能夠遵循職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)，使審計(jì)工作質(zhì)量得以保證。

(2)有利于降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，節(jié)約內(nèi)審成本。為應(yīng)對(duì)高校管理的需求，內(nèi)部審計(jì)要不斷充實(shí)其內(nèi)涵，向管理質(zhì)詢(xún)和風(fēng)險(xiǎn)管理領(lǐng)域擴(kuò)展。但管理質(zhì)詢(xún)和風(fēng)險(xiǎn)管理業(yè)務(wù)的拓展同時(shí)需要金融、市場(chǎng)、計(jì)算機(jī)等方面的人才協(xié)同發(fā)展。而借助外部注冊(cè)會(huì)計(jì)師和注冊(cè)造價(jià)師來(lái)完成這部分需求，則可以在一定程度上為高校節(jié)約成本，提高工作效率。當(dāng)然，在高校內(nèi)審項(xiàng)目外包時(shí)，還要比對(duì)其中的顯性和隱性成本，只有兩者的總和能使高校真正降低審計(jì)成本時(shí)，才能將內(nèi)審項(xiàng)目委托給外部審計(jì)部門(mén)。

(3)有利于優(yōu)化社會(huì)公共資源。由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的知識(shí)結(jié)構(gòu)遠(yuǎn)遠(yuǎn)優(yōu)于高校內(nèi)部審計(jì)人員，在審計(jì)實(shí)踐中積累了豐富的實(shí)戰(zhàn)經(jīng)驗(yàn)，這是不可多得的社會(huì)資源。高?？衫米?cè)會(huì)計(jì)師資源而不必去培養(yǎng)單位的內(nèi)部審計(jì)人員，這樣可降低管理成本。內(nèi)部審計(jì)外部化還可以將其他單位的管理經(jīng)驗(yàn)提供給本單位的管理者，使高校能夠規(guī)避在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下因?yàn)檫m應(yīng)期過(guò)長(zhǎng)而帶來(lái)的不必要的開(kāi)支。

二、高校內(nèi)部審計(jì)外部化的適用范圍

(1)內(nèi)部審計(jì)外部化適用于高校擁有大量的大型維修項(xiàng)目和基本建設(shè)項(xiàng)目。目前，很多高校由于重組或擴(kuò)大，基本建設(shè)工程項(xiàng)目很多，如果此時(shí)學(xué)校配備適量的工程管理審計(jì)人員，無(wú)疑會(huì)發(fā)揮相應(yīng)的監(jiān)理作用，但在基建工程項(xiàng)目結(jié)束后，進(jìn)行竣工結(jié)算審計(jì)時(shí)，內(nèi)部審計(jì)人員由于受到專(zhuān)業(yè)知識(shí)的制約，作用不會(huì)很大，而在建設(shè)過(guò)程中外聘注冊(cè)評(píng)估師和工程注冊(cè)造價(jià)師會(huì)使審計(jì)費(fèi)用大大降低。

(2)在新升高校和以前沒(méi)有設(shè)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)以及內(nèi)審人員素質(zhì)參差不齊的高校，可考慮將內(nèi)部審計(jì)工作全部采用外部化的模式。這種做法能快速改變此類(lèi)高校內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)不健全、內(nèi)審工作不到位的現(xiàn)狀，會(huì)使這些學(xué)校的審計(jì)工作水平大幅提高。

(3)校辦產(chǎn)業(yè)各經(jīng)營(yíng)單位或經(jīng)濟(jì)實(shí)體較多的高校適合內(nèi)部審計(jì)外部化模式。這是因?yàn)椋@些校辦產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體和經(jīng)營(yíng)單位各自采用不同形式的經(jīng)濟(jì)責(zé)任制和分別執(zhí)行不同行業(yè)的會(huì)計(jì)制度，對(duì)其進(jìn)行審計(jì)對(duì)專(zhuān)業(yè)知識(shí)的要求較高且工作量很大，僅僅依靠高?，F(xiàn)有的內(nèi)審人員全面地、保質(zhì)保量地完成審計(jì)任務(wù)會(huì)是一項(xiàng)很難完成的工作。

三、高校內(nèi)部審計(jì)外部化過(guò)程中存在的問(wèn)題

(1)破壞外部審計(jì)的獨(dú)立性，影響審計(jì)效果。由于市場(chǎng)上會(huì)計(jì)師事務(wù)所良莠不齊，加之實(shí)施審計(jì)業(yè)務(wù)的工作人員的道德素質(zhì)和職業(yè)水平也存在差距，為保證會(huì)計(jì)師事務(wù)所等外審機(jī)構(gòu)能夠依照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行審計(jì)并保證質(zhì)量，各單位在內(nèi)審?fù)獍^(guò)程中，內(nèi)審部門(mén)對(duì)外包的會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)施監(jiān)控是必要的，但這樣必然影響外審機(jī)構(gòu)及人員的獨(dú)立性。因?yàn)槿绻麅?nèi)審部門(mén)的控制和監(jiān)督的程度及方式采用不當(dāng)，干預(yù)過(guò)多，就會(huì)影響到外審部門(mén)的獨(dú)立審計(jì)地位，同時(shí)也會(huì)影響到審計(jì)效果。

(2)外部審計(jì)人員責(zé)任心不強(qiáng)，影響審計(jì)效率。內(nèi)審?fù)獍?，審?jì)就成為一種程序化工作。因?yàn)闀?huì)計(jì)師事務(wù)所與委托單位是短期的合作關(guān)系，只受制于短期合約，這樣做的后果是:一方面，委托單位的經(jīng)濟(jì)效益與外審機(jī)構(gòu)沒(méi)有直接關(guān)聯(lián)，外審人員不會(huì)像內(nèi)審人員那樣為本單位全面考慮;另一方面，由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的工作人員不會(huì)長(zhǎng)期駐扎在委托單位，往往會(huì)因?yàn)椴皇煜の袉挝坏膬?nèi)部情況而無(wú)法因地制宜地制定應(yīng)對(duì)策略，使得審計(jì)效果不佳。但內(nèi)部審計(jì)人員，尤其是那些在單位內(nèi)部有著很長(zhǎng)工作時(shí)間和工作經(jīng)驗(yàn)的內(nèi)審人員，沒(méi)有人比他們更了解本單位的實(shí)際。這種內(nèi)涵上的不同，勢(shì)必會(huì)影響到審計(jì)計(jì)劃和程序的執(zhí)行，也會(huì)對(duì)內(nèi)審工作的效率和效果產(chǎn)生重大影響。

(3)外部審計(jì)人員可能出現(xiàn)違反職業(yè)道德行為，影響審計(jì)質(zhì)量。外部審計(jì)人員在組織上和經(jīng)濟(jì)上獨(dú)立于委托單位，不受委托單位的行政領(lǐng)導(dǎo)。他們不像內(nèi)審人員那樣在本單位的行政約束下認(rèn)真工作，責(zé)任心可能不會(huì)很強(qiáng)，會(huì)出現(xiàn)違背職業(yè)道德、合伙舞弊等現(xiàn)象，進(jìn)而影響審計(jì)質(zhì)量。另外，外審人員大多是擁有執(zhí)業(yè)資格、具有豐富工作經(jīng)驗(yàn)的專(zhuān)業(yè)人士，而委托單位的內(nèi)審人員在此方面相對(duì)來(lái)講略有差距。所以在實(shí)際的審計(jì)監(jiān)控與協(xié)調(diào)過(guò)程中，外審人員可能會(huì)忽視委托單位內(nèi)審人員提出的合理建議，以至于雙方在審計(jì)過(guò)程中產(chǎn)生糾紛。

(4)內(nèi)審與外審結(jié)論彼此不認(rèn)同，導(dǎo)致公信力較差。由于內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性較差，同時(shí)內(nèi)部審計(jì)人員由于專(zhuān)業(yè)知識(shí)的限制、實(shí)際操作經(jīng)驗(yàn)的缺失以及高校管理者對(duì)內(nèi)部審計(jì)不夠重視等因素的影響，使得內(nèi)部審計(jì)結(jié)論的質(zhì)量與可利用程度較低，導(dǎo)致其科學(xué)性和權(quán)威性不足，進(jìn)而得不到其他審計(jì)主體的認(rèn)可。而政府審計(jì)由于其在審計(jì)過(guò)程中不了解高等教育辦學(xué)特點(diǎn)，不熟悉辦學(xué)方式，進(jìn)而導(dǎo)致審計(jì)結(jié)論因缺乏說(shuō)服力而無(wú)法得到內(nèi)部審計(jì)的支持。另外，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)由于其在一些方面存在執(zhí)行力差且存在誠(chéng)信問(wèn)題，使得其他的審計(jì)主體對(duì)其結(jié)論也持保留態(tài)度。

四、高校內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)協(xié)調(diào)的對(duì)策

(1)要正確處理內(nèi)審與外審的關(guān)系。作為審計(jì)工作窗口延伸的高校內(nèi)部審計(jì)一直擔(dān)當(dāng)著參謀和助手的職責(zé)，同時(shí)還要接受政府審計(jì)部門(mén)的監(jiān)督與指導(dǎo)。這使得內(nèi)部審計(jì)部門(mén)不僅要維護(hù)本單位的合法權(quán)益并為單位提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)，還要爭(zhēng)取達(dá)到手段與目的的一致，既要當(dāng)好政府審計(jì)的助手與參謀，又要擔(dān)當(dāng)起單位內(nèi)部的審計(jì)工作。相對(duì)于外部審計(jì)而言，通過(guò)內(nèi)部審計(jì)不僅可以清楚地了解高校內(nèi)部的基本情況，對(duì)其工作業(yè)績(jī)還可以直接加以利用，督促其降低審計(jì)成本、提高審計(jì)工作效率以及有效地降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。正確處理好與外部審計(jì)的關(guān)系，利用好會(huì)計(jì)師事務(wù)所這個(gè)專(zhuān)業(yè)優(yōu)勢(shì)平臺(tái)，實(shí)現(xiàn)部分審計(jì)業(yè)務(wù)的外包，有利于解決高校內(nèi)部審計(jì)資源不足的問(wèn)題，二者在高校的審計(jì)領(lǐng)域應(yīng)是互利雙贏的關(guān)系。此外，審計(jì)工作是源于經(jīng)濟(jì)監(jiān)督而衍生出來(lái)的，其實(shí)質(zhì)就是監(jiān)督。監(jiān)督與服務(wù)的關(guān)系是一個(gè)辯證統(tǒng)一體，審計(jì)服務(wù)的過(guò)程也是監(jiān)督的過(guò)程，應(yīng)該把監(jiān)督寓于服務(wù)之中，服務(wù)做好了，監(jiān)督的目的自然就達(dá)到了，內(nèi)審和外審的生存空間自然就擴(kuò)大了。

(2)明確內(nèi)審與外審在審計(jì)中的職責(zé)分工，提高審計(jì)工作質(zhì)量。政府對(duì)高等教育審計(jì)工作的側(cè)重點(diǎn)應(yīng)立足在高教資源的管理和使用上，在總體思路上是否符合高等教育的辦學(xué)理念及目標(biāo)要求，還要監(jiān)控其在運(yùn)行過(guò)程中是否遵守了行業(yè)和國(guó)家相關(guān)的財(cái)經(jīng)法規(guī)。外審工作的重點(diǎn)應(yīng)針對(duì)高校的財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性、公允性和客觀性的評(píng)價(jià)上，督促高等教育經(jīng)費(fèi)的合理使用和國(guó)有資產(chǎn)的保值增值，切實(shí)保障高校的有序運(yùn)轉(zhuǎn)。高校審計(jì)的主要內(nèi)容包括校級(jí)領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、財(cái)務(wù)收支審計(jì)、基建項(xiàng)目審計(jì)和內(nèi)控制度審計(jì)等工作。在這個(gè)框架內(nèi)，高校的財(cái)務(wù)收支審計(jì)由政府審計(jì)來(lái)完成，對(duì)高校整體財(cái)務(wù)狀況加以審計(jì)分析，以利于在宏觀上了解和披露高校的財(cái)務(wù)信息，同時(shí)也能站在國(guó)家利益的角度，合理地調(diào)配和利用好有限的教育資源。高校基建項(xiàng)目審計(jì)的專(zhuān)業(yè)性很強(qiáng)，對(duì)內(nèi)審人員來(lái)說(shuō)工作難度較大，可將其外包給會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)完成，注冊(cè)會(huì)計(jì)師較強(qiáng)的專(zhuān)業(yè)優(yōu)勢(shì)和自身的執(zhí)業(yè)資格能夠?yàn)閷徲?jì)質(zhì)量提供有力保障。這樣做，既緩解了高校內(nèi)部審計(jì)資源不足的問(wèn)題，又節(jié)省了審計(jì)成本。而內(nèi)控制度和領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)等工作，可交由內(nèi)審機(jī)構(gòu)來(lái)完成?？傊瑑?nèi)審和外審分工的目的是為了更好地合作，統(tǒng)籌兼顧。

(3)營(yíng)造一個(gè)良好的審計(jì)氛圍。一個(gè)好的審計(jì)氛圍對(duì)于審計(jì)工作的開(kāi)展具有較強(qiáng)的規(guī)范和導(dǎo)向性作用。高校內(nèi)審部門(mén)要充分依靠校園內(nèi)學(xué)術(shù)交流、學(xué)報(bào)、校園網(wǎng)絡(luò)等載體，構(gòu)建一個(gè)以審計(jì)價(jià)值觀和道德觀為統(tǒng)攬的審計(jì)精神，打造和諧的審計(jì)氛圍，樹(shù)立高效、廉潔、務(wù)實(shí)的審計(jì)形象。在審計(jì)工作實(shí)踐中要踐行好、宣傳好審計(jì)文化，讓群眾熟悉、了解審計(jì);讓領(lǐng)導(dǎo)關(guān)心、重視審計(jì);讓被審計(jì)單位支持、配合審計(jì)，以此在高校內(nèi)部形成良性互動(dòng)的格局。當(dāng)審計(jì)文化在潛移默化中滲透到每個(gè)審計(jì)活動(dòng)相關(guān)者的思想中并體現(xiàn)到具體的審計(jì)工作實(shí)踐時(shí)，審計(jì)工作才能夠得到認(rèn)可，進(jìn)而發(fā)揮出審計(jì)在促進(jìn)增收節(jié)資、依法理財(cái)?shù)确矫娴淖饔谩?/p>

(4)合理調(diào)整審計(jì)資源，實(shí)現(xiàn)最優(yōu)化配置。在政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)三個(gè)群體中創(chuàng)建審計(jì)人力資源庫(kù)。在進(jìn)行某項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，首先以該審計(jì)主體為先導(dǎo)，通過(guò)抽取其他一些審計(jì)資源建立一支專(zhuān)兼職結(jié)合的審計(jì)隊(duì)伍，使制度下的人員配置張弛有序，以此來(lái)激活審計(jì)資源，從而最大限度地實(shí)現(xiàn)審計(jì)人力資源的最佳配置，做到人盡其才、才盡其用，努力提高審計(jì)工作質(zhì)量。

(5)加強(qiáng)審計(jì)主體間的溝通與交流，促進(jìn)審計(jì)信息公開(kāi)透明。高校擴(kuò)招后校內(nèi)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)日趨復(fù)雜，單一的審計(jì)已無(wú)法滿(mǎn)足對(duì)各類(lèi)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行全面有效的監(jiān)管，因此，加強(qiáng)內(nèi)審和外審之間的溝通協(xié)調(diào)，使其相互補(bǔ)充就顯得尤為重要。通過(guò)內(nèi)審和外審的銜接與互補(bǔ)，可以擴(kuò)大審計(jì)的覆蓋面，減少重復(fù)審計(jì)，有助于提高審計(jì)工作效率。外審單位在對(duì)委托單位進(jìn)行審計(jì)時(shí)，可以充分利用內(nèi)部審計(jì)工作的成果，減少工作的盲目性。同時(shí)，高校也可以充分利用政府審計(jì)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的工作成果，對(duì)外審提出的問(wèn)題進(jìn)行重點(diǎn)監(jiān)控與整改，達(dá)到改進(jìn)自身工作、提高管理效能的目的。此外，還要建立審計(jì)信息公開(kāi)制度，把通報(bào)審計(jì)動(dòng)態(tài)作為一項(xiàng)制度堅(jiān)持下來(lái)。不僅要在政府、高校領(lǐng)導(dǎo)層，更要通過(guò)各種媒體向社會(huì)和廣大教職員工通報(bào)高校教育資源的使用和分配現(xiàn)狀，以此來(lái)披露高校經(jīng)濟(jì)管理工作，檢閱審計(jì)信息的質(zhì)量。

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