曹晨

摘要：隨著政府績效審計已成為政府審計發(fā)展的主流，如何從審計的角度構建政府績效評價模型是當前政府績效審計開展中亟待解決的問題。本文通過對國內外政府績效審計評價指標體系框架設計和政府績效評估相關的實證相關研究現狀進行總結，研究現階段中國地方政府績效審計的研究現狀，發(fā)現目前還沒有一套系統(tǒng)的理論基礎以及完整的評價模型來解釋和衡量政府績效審計。

關鍵詞：政府績效審計；評價模型；文獻綜述

為了滿足公眾對政府高效使用及管理公共資源的需求，政府績效審計已在許多國家得到了廣泛使用。由于我國的政府績效審計起步較晚，目前還沒有一套系統(tǒng)的理論基礎以及完整的評價模型來解釋和衡量政府績效審計。二十世紀90年代，我國不論在立法上還是在理論上都開始了對政府績效審計的探索，使政府績效審計在審計對象和審計內涵上都有進一步拓展。

（一） 國外政府績效審計研究相關文獻回顧與評述

國外學術界有關績效審計的研究是隨著績效審計的實踐展開的，如美國，加拿大，英國等國家，每年頒布相應的有關政府績效審計報告，都在實際運用中不斷的修訂和完善。而理論上對政府績效審計的研究有具有一定的趨勢變化。

上個世紀國際間的比較研究數量較多，如Johnsen（2001）通過比較芬蘭和挪威兩國市、縣級地方政府績效審計的實施情況，指出地方政府績效審計比中央政府績效審計更加缺乏學者們的關注；Pollitt（2003）描述和總結了西歐五國的績效審計實踐，并在大的公共管理改革背景下，為西歐國家的最高審計機關未來戰(zhàn)略選擇提供了建議。MUNIAíN（2005）通過問卷調查分析了以歐洲為主的18個國家的最佳價值審計開展的程度，發(fā)現國與國之間存在不同程度的差異，而這些差異主要歸因于不同的制度環(huán)境。

近幾年會計及審計學者則越來越關注審計師的作用及績效審計在一國或者多個國家間的發(fā)展變遷考察。Tillema 與 Bogt（2010）對荷蘭地方審計委員會在改善政治民主過程中所起到的作用進行了調查。荷蘭中央政府推行績效審計的目的在于改善政治民主，但政府績效審計對改善地方政治民主所起的作用較為有限。Nath（2010）對斐濟政府績效審計的發(fā)展歷程進行了詳細地調查，并對總審計師、議會、公共會計委員會以及媒體在發(fā)展過程中的作用進行了揭示，進而說明了社會及政治力量是怎樣影響績效審計的。

雖有部分學者開始采用實證研究的方法，探索式地研究在那些已經廣泛開展績效審計的國家，績效審計的實施效果及其影響因素，以及績效審計制度與其他制度安排、制度環(huán)境之間的關系，但研究內容仍缺乏一個系統(tǒng)的理論研究框架及必要的理論支撐。研究方法也多采用專家訪談、案例調查、文檔分析等，理論的構建以及大樣本的實證研究仍較為少見。

（二）國內政府績效審計評價指標研究相關文獻回顧

目前我國已有不少地方在各級政府的高度重視之下，開始探索適合各地環(huán)境的政府績效審計評估的工作。目前地方政府績效評價模式劃分為四類：內部自我評價模式，引入外部評價主體模式，“三位一體”的綜合考評模式及“四位一體”的綜合考評模式。審計參與型的“四位一體”政府績效綜合考評模式更能夠促進政府績效的改進。

1.政府績效審計評價指標體系框架設計研究

我國學者大多支持建立一個多層次的評價指標體系，如彭國甫（2007）提出了一個基于“績效維度一層級特征一樣本屬性”三維立體的績效評估指標體系設計邏輯框架。卓越基于“綜合指標-分類指標-單項指標”邏輯框架，從操作的角度把政府績效評估的指標體系分為了三個層級架構：要素指標，證據指標，量化指標。

從現有的研究來看大多數都借鑒國外的實際經驗，以“3E ”“5E”作為績效審計評價體系的核心。而指標建立的方法也常運用平衡計分卡邏輯框架，如國家人事部《中國政府績效評估研究》課題組（2004）運用平衡計分卡邏輯框架，提出了一套我國政府績效評估指標體系。該評估體系由職能指標，影響指標和潛力指標三個角度出發(fā)引入了33個三級指標，或是局限于政府職能和價值取向，如廣東省的地方政府整體績效評價模式就是以“促進經濟發(fā)展、維護社會公正、保護生態(tài)環(huán)境、節(jié)約政府成本、實現公眾滿意”這幾項職能來作為指標確定標準的。

我地方政府外部環(huán)境差異性很大，發(fā)展很不平衡，直接運用單一的因素來決定指標體系的建立，將很容易降低地方政府指標體系的普遍適應性。而且處于轉型期的政府，其政府職能及價值觀都存在著很大的不確定性。并且我國績效審計指標體系建立存在著理論基礎引導及支持力不足的問題，使得地方指標建立的科學受到質疑。

2.政府績效評估相關的實證研究

對于建立的指標體系，應該保證指標體系的科學性，實用性以及績效評估結果的實踐價值。因此會采用多種計量方法，來完善指標體系并且得到一個相對科學的評估結果，現有研究中主要采用了模糊綜合評價法、主成分析法、層次分析法、聚類分析法，數學包絡方法。

指標體系中存在著指標多余或指標之間相關性過高的問題。范柏乃（2005）通過一系列的實證方法對構建的政府績效評估指標進行篩選，首先結合模糊綜合分析法對評估指標進行隸屬度分析，然后對剩下的指標進行相關性分析，刪減相關性比較大的指標，以實現指標體系的科學性?！稄V東省地方政府整體績效評價》（2008）對廣東省21個地級以上的整體績效指標體系、指標權重系數和評分標準進行檢驗。是采用了5套不同的方案，來實現實踐檢驗的反饋，發(fā)現理論結構的不足，進而完善體系。

大多數學者利用層次分析法和模糊綜合評價法的結合，來確定指標的權重，如宋常，趙懿清（2011），趙保卿，李文娟（2011），彭國甫（2005），范柏乃（2005），能顧賦予指標體系恰當的權重，同時也實現指標體系的定量評價。除此之外還有使用DEA模型法，如彭國甫（2005）采用這種方法對地方政府公共事業(yè)管理績效進行評估，在對多項評價指標的投入或產出進行綜合系統(tǒng)測量時，比較適應也更加有效。

通過以上學者實證分析，可以發(fā)現方法的運用趨于多樣化，創(chuàng)新性地結合各種方法來提高指標的科學性。從現有的研究發(fā)現，相關的實證方法多是針對建立評價模型某個步驟或幾個步驟的分析，并不是針對指標體系構建的整個流程，因此沒有形成一個系統(tǒng)全面的實證方法體系。整個流程應該包括指標的構建，權重的確定，評價標準的統(tǒng)一，及對整個評價模型的檢驗。（作者單位：湘潭大學商學院）

參考文獻：

[1]Pollitt， C. Performance audit in Western Europe： trends and choices. Critical Perspectives on Accounting，2003， 14（1-2）， 157-170.

[2]Johnsen， A. P. Meklin， L. Oulasvirta， etc. Performance auditing in local government： an exploratory study of perceived efficiency of municipal value for money auditing in Finland and Norway. European Accounting Review， 2001， 10（3）， 583-599.

[3]MUNIAíN， A.Y.S.D. Value for money audits and e-government： benchmarking best practices. Public Performance & Management Review，2005， 29（2）， 111-124.

[4]宋常，趙懿清.投資項目績效審計評價指標體系與框架設計研究[J].審計研究，2011，（1）：40-46.

[5]范柏乃，朱華.我國地方政府績效評價體系的構建和實際測度[J].政治學研究，2005，（1）：84-95.

[6]趙保卿，李文娟.基于審計角度的政府績效公眾滿意度分析[J].審計研究，2011，（5）：14-20.